Реферат: Учёт нематериальных активов
Курсовая работа
на тему:
«Учёт нематериальныхактивов»
Введение
С развитием рыночныхотношений в составе имущества предприятий появился новый вид средств,отличительной особенностью которых является отсутствие вещественно-натуральнойформы – нематериальные активы. Полное определение данного вида средствпоявилось лишь в 1994 году с утверждением нового Положения о бухгалтерскомучете и отчетности.
В современных условияхформирование полной информации о хозяйственных процессах практически невозможнобез информации о нематериальных активах. Данный вид внеоборотных активов ужеимеет повсеместное применение, и поэтому, чтобы вести бухгалтерский учет ворганизации в соответствии с законодательными и нормативными актами, необходиморассмотрение вопросов учета нематериальных активов. Это и есть цель даннойкурсовой работы.
В ней дается понятие исостав нематериальных активов, представлена оценка нематериальных активов,рассмотрены особенности организации аналитического и синтетического учетаобъектов нематериальных активов. Вопросы приобретения, износа и выбытиянематериальных активов рассмотрены в тесной увязке с действующимзаконодательством. Также уделено внимание бухгалтерской отчетности предприятия,связанной с учетом нематериальных активов.
В работе приведен такжебухгалтерские проводки, отражающие основной набор хозяйственных операций. Вконце работы приводится список использованной литературы.
1. Понятиенематериальных активов
Под нематериальнымиактивами понимают объекты долгосрочного пользования (свыше 1 года), неимеющие материально-вещественного содержания, но имеющие стоимостную оценку иприносящие доход.
Минфин Россииразработал проект ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов». В связи с этимпроектом изменен порядок отнесения объектов к нематериальным активам, порядокоценки первоначальной стоимости и т.д. Данные изменения связаны с вступлением всилу с 1 января 2008 года части четвертой Гражданского кодекса РФ «Права нарезультаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации».
Вописании объекта регулирования в проекте ПБУ 14/2007 исключено указание на то,что он должен находиться в организации на праве собственности, хозяйственноговедения или оперативного управления. Это необходимое исправление, так как правоинтеллектуальной собственности имеет совершенно иной характер, нежели указанныеправа. Кроме того, по аналогии с МСФО (IAS)38 «Нематериальные активы» из состава объектов регулирования исключеныфинансовые вложения. Хотя для них материальный носитель также не являетсяопределяющим, они представляют собой самостоятельную группу активов,учитываемых в соответствии с ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».
Приописании объекта регулирования ПБУ 14/2007 ключевым понятием теперь выступает«результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации». Этоттермин положен в основу уже упоминавшейся части четвертой ГК РФ. Отметим, что онаизменяет само определение интеллектуальной собственности:
до 1 января 2008 г. – это исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальнойдеятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица,индивидуализации продукции, выполняемых работ или услуг (фирменноенаименование, товарный знак, знак обслуживания и т.п.), признаваемое в случаяхи в порядке, установленных ГК РФ и другими законами (ст. 138 ГК РФ);
с 1 января 2008 г. – это «результаты интеллектуальной деятельности иприравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ,услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана» (ст.1225 ГК РФ). Кроме того, данные объекты изымаются из оборота, отчуждаться могутлишь права на них (п. 4 ст. 129 ГК РФ, вводимый с 1 января 2008 г.).
Такимобразом, если ранее интеллектуальная собственность представляла собойисключительное право, то теперь под нею будет подразумеваться неотчуждаемыйобъект данного права. Также в части четвертой ГК РФ вводится независимое отпонятия «интеллектуальная собственность» понятие интеллектуальных прав, которыевключают в себя исключительное имущественное и личные неимущественные права нарезультаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации.Передаваться от одного лица другому могут лишь имущественные права на такиеобъекты, а также материальные носители, в которых они выражены.
Значительныеизменения претерпели критерии отнесения объектов к нематериальным активам.Впервые в качестве условия признания актива использовано понятие контроляорганизации над ним, заимствованное из МСФО. Применительно к нематериальнымактивам одним (и единственным указанным в проекте ПБУ 14/2007) из признаковтакого контроля по-прежнему является наличие «надлежаще оформленныхдокументов». Отметим, что обновленное законодательство об интеллектуальныхправах предъявляет иные, чем ранее, требования к их документальному оформлению.В соответствии с частью четвертой ГК РФ регистрации подлежат любые сделки синтеллектуальными правами. Порядок и условия их государственной регистрациидолжны быть установлены Правительством РФ (п. 2 ст. 1232 ГК РФ).
В ГК РФопределено, что за государственную регистрацию изобретений, полезных моделей,промышленных образцов, программ для ЭВМ, баз данных, топологий интегральныхмикросхем, товарных знаков и знаков обслуживания, наименований местпроисхождения товаров отвечает федеральный орган исполнительной власти поинтеллектуальной собственности. В отношении селекционных достижений эти функциинесут федеральный орган исполнительной власти, осуществляющийнормативно-правовое регулирование в сфере сельского хозяйства, и федеральныйорган исполнительной власти по селекционным достижениям. Право на фирменноенаименование можно подтвердить свидетельством о регистрации юридического лица.Согласно п. 4 ст. 1259 и п. 2 ст. 1304 ГК РФ для возникновения, реализации изащиты авторских и смежных прав не требуется регистрация произведения илисоблюдение каких-либо иных формальностей. Программы ЭВМ и базы данных, как иранее, регистрируются в добровольном порядке.
Патентное право охраняетсодержание произведения. Для охраны изобретения, полезных моделей, промышленныхобразцов, фирменных наименований, товарных знаков, знаков обслуживаниянеобходима их регистрация по установленной процедуре в соответствующих органах.
Регистрация объектов,регулируемых авторским правом, не нужна. Автор обязан выразить своепроизведение в любой объективной форме, позволяющей воспроизводить указанныйобъект. Перечень объектов, регулируемых авторским правом, примерный и можетбыть расширен за счет создания новых произведений.
Объекты,регулируемые патентным законом
Исключительное право наиспользование изобретения, полезной модели, промышленного образца –принадлежащее патентообладателю право на использование охраняемых патентомизобретения, полезной модели или промышленного образца по своему усмотрению,если такое использование не нарушает прав других патентообладателей, включаяправо запретить использование указанных объектов другим лицам, кроме случаев,когда такое использование не является нарушением права петентообладателя[1].
Патентообладатель можетуступить полученный патент юридическому лицу по договору об уступке патента(подлежит регистрации в Патентном ведомстве)[2]
Изобретение подлежит правовойохране, если является новым, имеет изобретательский уровень и промышленноприменимо (устройство, способ, вещество, штамм, микроорганизм, культуры клеток,растений и животных) или является известным устройством, способом, веществом,штаммом, но имеет новое применение. Патент на изобретение выдается на срок до20 лет и удостоверяет приоритет изобретения, авторство, а также исключительноеправо на его пользование.
Промышленный образец –художественно-конструкторское решение изделия, определяющее его внешний вид.Отличительными признаками патентоспособности промышленного образца являются егоновизна, оригинальность и промышленная применимость. Патент на промышленныйобразец выдается на срок до 10 лет и может быть продлен еще на срок до 5 лет.
Полезная модель представляет собойконструктивное выполнение из составных частей. Отличительные признаки – новизнаи промышленная применимость. Правовая охрана осуществляется при наличиисвидетельства, выдаваемого Патентным отделом на срок до 10 лет, и может бытьпродлено еще на срок до 3 лет.
При заключении договоровна приобретение или использование объектов интеллектуальной собственности,охраняемых патентным правом, возможны варианты:
ü создание нематериальныхактивов оформляется договором подряда на выполнение НИОКР,
ü приобретение упатентообладателя – на основании лицензионного договора или договора илидоговора об уступке права,
ü договор коммерческойконцессии – одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой(пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока правоиспользования в предпринимательской деятельности пользователя комплексисключительных прав, принадлежащих правообладателю.
Товарный знак и знакобслуживания –обозначение, позволяющее различать соответственно однородные товары и услугиразных юридических или физических лиц. Правовая охрана осуществляется на основесвидетельства Патентного ведомства, удостоверяющего приоритет товарного знака,исключительное право владельца на товарный знак в отношении товаров, указанныхв свидетельстве, которое выдается на срок до 10 лет и может продлеваться каждыйраз на этот же срок.
Наименование местапроисхождения товара – название страны, населенного пункта или другого географическогообъекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которогоисключительно или главным образом определяются характерными или людскимифакторами либо обоими факторами одновременно. Правовая охрана осуществляется наоснове свидетельства Патентного ведомства, выдаваемого на срок 10 лет ипродлеваемого каждый раз на этот же срок[3].
Объекты,регулируемые авторским правом
Программа для ЭВМ – объективная формапредставления совокупности данных и команд, предназначенных дляфункционирования ЭВМ и других компьютерных устройств. К ней относятся такжеподготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы, иаудиовизуальные отображения.
База данных – объективная формапредставления и организации совокупности данных (статей, расчетов и др.),систематизированных с целью нахождения и обработки этих данных.
Топология интегральныхмикросхем –зафиксированная на материальном носителе пространственно-геометрическоерасположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей междуними.
Правовой формой подачиобъектов авторского права является авторский договор. Договоры о передачеимущественных прав на программу ЭВМ, базу данных, топологию интегральныхмикросхем могут быть зарегистрированы в Российском агентстве по правовой охранеуказанных объектов по соглашению сторон[4].
2. Критериии состав нематериальных активов
Для принятияк бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива по ПБУ 14/2007необходимо выполнение следующих условий:
1. Организацияосуществляет контроль над объектом, в том числе имеет надлежаще оформленныедокументы, подтверждающие существование самого актива и права этой организациина результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации(патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчужденииисключительного права на результат интеллектуальной деятельности или насредство индивидуализации и т.п.).
2. Всоответствии с частью 4 ГК РФ регистрации подлежат любые сделки с интеллектуальнымиправами. Порядок и условия их государственной регистрации должны бытьустановлены Правительством РФ (п.2 ст. 1232 ГК РФ).
3. Объектспособен приносить фирме экономические выгоды (доход) в будущем, в частности,он предназначен для использования в производстве продукции, при выполненииработ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо дляиспользования в деятельности, направленной на достижение целей созданиянекоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности).
4. Возможностьвыделения или отделения (идентификации) объекта от других активов.
5. Организацияне предполагает последующую перепродажу (в течение 12 месяцев или обычногооперационного цикла, если он превышает 12 месяцев) объекта.
6. Объектпредназначен для использования в течение длительного времени, то есть срокаполезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычногооперационного цикла, если он превышает 12 месяцев.
7. Первоначальнаястоимость объекта может быть достоверно определена.
8. Отсутствиеу объекта материально-вещественной формы.
Кнематериальным активам организации можно отнести права на следующие результатыинтеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации(интеллектуальная собственность):
· произведениянауки, литературы и искусства
· программыдля электронных вычислительных машин;
· изобретения;
· полезныемодели;
· селекционныедостижения;
· секретыпроизводства (ноу-хау);
· товарныезнаки и знаки обслуживания и др. активы.
В составе нематериальныхактивов учитывается также деловая репутация организации, возникшая в связи сприобретением другой организации как имущественного комплекса в целом.
В составнематериальных активов не включаются:
· организационныерасходы (расходы, связанные с образованием юридического лица,
· признанныев соответствии с учредительными документами частью вклада участников
· (учредителей)в уставный (складочный) капитал организации);
· интеллектуальныеи деловые качества персонала организации, их квалификация и
· способностьк труду.
Единицейбухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.
Инвентарнымобъектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих изодного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права нарезультат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации ит.п., предназначенная для выполнения определенных самостоятельных функций.
В качестве инвентарногообъекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект,включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности(кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищноепредставление, мультимедийный продукт, единая технология)
3. Оценканематериальных активов
3.1 Фактическая(первоначальная) стоимость нематериальных активов.
Нематериальный активпринимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости,определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету
Фактической(первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма,исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и инойформе или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленнаяорганизацией при приобретении, создании актива и приведении его в состояние,пригодное для использования в запланированных целях
Расходами наприобретение нематериального актива являются:
– суммы,уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права нарезультат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализацииправообладателю (продавцу);
– таможенныепошлины и таможенные сборы;
– невозмещаемыеналоги, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи сприобретением исключительного права на нематериальный актив;
– вознаграждения,уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которую приобретеннематериальный актив;
– суммы,уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретениемнематериального актива;
– иные расходы,непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и приведениемего в состояние, пригодное для использования в запланированных целях
При созданиинематериального актива к расходам также относятся:
– суммы,уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям позаказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам навыполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологическихработ;
– расходына оплату труда работникам, непосредственно занятым при создании;
– нематериальногоактива или при выполнении научно-исследовательских, опытно – конструкторских илитехнологических работ по трудовому договору;
– отчисленияна социальные нужды (в том числе единый социальный налог);
– расходына содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования;
– установоки сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;
– амортизацияобъектов основных средств и нематериальных активов, использованных;
– непосредственнопри создании нематериального актива, фактическая (первоначальная);
– стоимостькоторого формируется;
– иные расходы,непосредственно связанные с созданием нематериального актива и приведением егов состояние, пригодное для использования в запланированных целях
Не включаютсяв расходы на приобретение, создание нематериального актива:
– суммыНДС и иных возмещаемых налогов;
– общехозяйственныеи иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны сприобретением и созданием активов;
– расходыпо научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам впредшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами ирасходами.
Расходы по полученнымзаймам и кредитам не являются фактическими расходами на приобретение, созданиенематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая(первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным
Фактической(первоначальной) стоимостью нематериального актива, внесенного в счет вклада вуставный капитал (в том числе, в случае внесения государственного илимуниципального имущества в качестве вклада в уставные капиталы открытых акционерныхобществ), уставный фонд, паевой фонд организации, признается его денежнаяоценка, согласованная учредителями (участниками) организации
Фактическая(первоначальная) стоимость нематериального актива, полученного организацией подоговору дарения (безвозмездно), определяется исходя из его текущей рыночнойстоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложения во внеоборотныеактивы
Фактическая(первоначальная) стоимость нематериального актива, полученного организацией подоговору дарения (безвозмездно), определяется исходя из его текущей рыночнойстоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложения вовнеоборотные активы
Под текущейрыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств,которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определениятекущей рыночной стоимости.
Текущая рыночнаястоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертнойоценки. Требования к такой оценке не определены.
Вслучае если нематериальный актив принадлежит несколькиморганизациям совместно, то фактическая (первоначальная)стоимость определяется каждой организациейсоразмерно ее доле установленной соглашением между данными организациями.
3.2Последующая оценка нематериальных активов
Стоимостьнематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, неподлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РоссийскойФедерации и ПБУ 14/2007.
Изменениефактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой онпринят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценениянематериальных активов
По вопросупроверки НМА на предмет обесценения ПБУ 14/2007 никаких указаний не дает, апросто отсылает к международным стандартам. Так, согласно МСФО 36 «Обесценениеактивов», говорить об обесценении актива можно в случае, когда его балансоваястоимость превышает его возмещаемую стоимость. То есть ту сумму, которая можетбыть получена от использования НМА или от его продажи.
А вот порядокпроведения переоценки описан в самом ПБУ 14/2007. Для учета результатовпереоценки нужно сделать проводки, аналогичные тем, что используются припереоценке основных средств. То же касается и периодичности проведенияпереоценки. Единожды приняв такое решение в отношении группы однородныхактивов, компания должна будет переоценивать их не чаще одного раза в год (наначало отчетного года).
ПереоценкуНМА, как сказано в пункте 17 ПБУ 14/2007, нужно производить по текущей рыночнойстоимости, определяемой «исключительно по данным активного рынка». К сожалению,что это за рынок, в документе не поясняется. Но определение этого понятия можнонайти в МСФО 38. Так, по международным стандартам активным считается рынок, гдеодновременно соблюдаются следующие три условия:
– товары,продаваемые на рынке, являются однородными;
–потенциальные продавцы и покупатели могут быть найдены в любое время;
– ценыобщедоступны.
Правда, еслиприменить эти условия к активам, которые признаются нематериальными поотечественным стандартам, становится очевидным, что далеко не всякий такойобъект может быть переоценен. Ведь понятно, что активного рынка ноу-хау или,скажем, товарных знаков и изобретений просто не существует. Все эти активыуникальны, сделки с ними нерегулярны, да и цены, как правило, держатся всекрете. А значит, востребованность этого нововведения на данный момент можнопоставить под сомнение.
Общиетребования к проведению переоценки объектов нематериальных активов аналогичнытребованиям к проведению переоценки объектов основных средств:
–переоценка производится путем пересчета их остаточной стоимости. То естьотдельно переоценивается первоначальная стоимость объектов и сумм амортизации,начисленной до момента переоценки;
–результаты переоценки принимаются при формировании данных бухгалтерскогобаланса на начало отчетного года;
–результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерского баланса предыдущегоотчетного года, но раскрываются организацией в пояснительной записке кбухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года.
Результатыпереоценки объектов нематериальных активов (так же как и объектов основныхсредств) в бухгалтерском учете могут отражаться в учете по одной из двух схем:
–по одной схеме результаты переоценки отражаются на счете 83 «Добавочныйкапитал»;
–по другой схеме – на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Одновременнос отражением в учете сумм дооценки или уценки первоначальной стоимости должнапроизводиться корректировка ранее начисленной амортизации (точнее – износа, таккак суммы корректировки к учету в составе расходов не принимаются) в целях ееприведения в соответствие с фактической степенью изношенности объекта.
Вбухгалтерском учете результаты корректировки износа отражаются на тех жесчетах, что и результаты переоценки первоначальной стоимости (83 или 84), но напротивоположной стороне счета.
Такимобразом, в бухгалтерском учете процесс переоценки отражается следующимипроводками:
–при отнесении сумм переоценки на добавочный капитал:
Дебет04 «Нематериальные активы» – Кредит 83 «Добавочный капитал»
–проведена дооценка;
Дебет83 «Добавочный капитал» – Кредит 05 «Амортизация нематериальных активов»
–осуществлена корректировка начисленного износа. Проводка оформляетсяодновременно с приведенной выше;
Дебет«Добавочный капитал» – Кредит 04 «Нематериальные активы»
–проведена уценка;
Дебет05 «Амортизация нематериальных активов» – Кредит 83 «Добавочный капитал»
–осуществлена корректировка износа при проведении уценки;
–при отнесении сумм дооценки на счет прибыли или списании сумм уценки за счетнераспределенной прибыли:
Дебет04 «Нематериальные активы» – Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток)»
–проведена дооценка;
Дебет84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – Кредит 05 «Амортизациянематериальных активов»
–осуществлена корректировка начисленного износа;
Дебет84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – Кредит 04 «Нематериальныеактивы»
–проведена уценка;
Дебет05 «Амортизация нематериальных активов» – Кредит 84 «Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)»
–осуществлена корректировка износа при проведении уценки.
Сумма,отнесенная на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток), должнабыть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации.
При выбытиинематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капиталаорганизации в нераспределенную прибыль организации
Пример1
ОАО «Прорыв»приняло решение переоценивать нематериальный актив, в отношении которогосуществует активный рынок. Первая переоценка была произведена на 1 января 2009года. Рыночная стоимость на эту дату составила 495 000 руб. Первоначальнаястоимость актива составляла 450 000 руб. А сумма начисленной амортизациина 1 января составила 37 500 руб.
Коэффициентпересчета – 1,1 (495 000 руб.: 450 000 руб.). То есть с учетомпереоценки сумма амортизации составляет 41 250 руб. (37 500 руб. Х1,1).
Для отражениярезультатов переоценки бухгалтер ОАО «Прорыв» сделал 1 января 2009 года такиепроводки:
ДЕБЕТ 04КРЕДИТ 83
– 45 000руб. (495 000 – 450 000) – увеличена стоимость НМА на сумму дооценки;
ДЕБЕТ 83КРЕДИТ 05
– 3750 руб.(41 250 – 37 500) – отражена дооценка начисленной амортизации.
4. Учетнематериальных активов
Положение о бухгалтерскомучете и отчетности в РФ определяет понятие нематериальных активов, учитываемыхотдельно от основных средств на счете 04 «Нематериальных активы» и 05«Амортизация нематериальных активов»
Данные счетапредназначены для обобщения информации о наличии и движении средств труда,которые в соответствии с установленным порядком относятся к нематериальнымактивам.
Счет 04 предназначен для обобщенияинформации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащихпредприятию на правах собственности.
Аналитический учет посчету 04 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.
Организация аналитическогоучета нематериальных активов должна быть построена применительно к требованиямзаполнения раздела 4 «Состав нематериальных активов на конец года» форма № 5«Приложение к балансу предприятия» годового отчета по группам нематериальныхактивов.
Счет 04 «Нематериальныеактивы» корреспондирует со счетами:
по дебету:
08 Капитальные вложения
50 Касса
51 Расчетный счет
52 Валютный счет
55 Специальные счета вбанках
75 Расчеты с учредителями
76 Расчеты с разнымидебиторами и кредиторами
87 Добавочный капитал
88 Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)
по кредиту:
06 Долгосрочныефинансовые вложения
48 Реализация прочихактивов
58 Краткосрочныефинансовые вложения
87 Добавочный капитал
Счет 05 «Амортизация нематериальных активов»предназначен для обобщения информации о накопленных амортизационных отчисленияхпо объектам нематериальных активов, принадлежащих предприятию на правахсобственности и по которым проводится погашение стоимости. Сч.05 – (пассивный,регулирующий, контрарный)
Аналитический учет по сч.05 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.
Счет 05 «Амортизация нематериальныхактивов» корреспондирует со счетами:
по дебету:
48 Реализация прочихактивов
по кредиту:
08 Капитальные вложения
20 Основное производство
23 Вспомогательныепроизводства
29 Обслуживающиепроизводства и хозяйства
31 Расходы будущихпериодов
43 Коммерческие расходы
44 Издержки обращения
80 Прибыли и убытки
Кроме того, для учетанематериальных активов предназначены счета:
19 – «Налог надобавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 – «НДС поприобретенным нематериальным активам»
48 – «Реализация прочихактивов»
4.1 Учет поступлениянематериальных активов
Нематериальные активызачисляются в состав нематериальных активов на основании акта приемки по мересоздания или поступления их на предприятие или окончания работ по доведению ихдо состояния, пригодного к использованию в запланированных целях.
При наличии охранногодокумента, выданного уполномоченным государственным органом и подтверждающегоправа на нематериальные активы, в качестве учетной единицы может быть указанохранный документ как эквивалент прав, вытекающих из этого охранного документа.
В случае приобретениянематериальных активов на основании лицензионных, авторских или иныхпредусмотренных законодательством договоров, в качестве учетных единиц принимаютсясоответствующие лицензии и договор.
Существует несколькоосновных видов поступления нематериальных активов.
1. Приобретениенематериальных активов за плату.
Расходы по приобретениюнематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются подебету сч. 08 «Капитальные вложения» с кредита расчетных, материальных и другихсчетов. После принятия на учет нематериальных активов их отражают по дебету сч.04 с кредита сч. 08.
2. Поступлениенематериальных активов в порядке бартера первоначально отражают по дебету сч. 08с кредита сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты сразными дебиторами и кредиторами» с последующим оприходованием по дебету сч. 04с кредита сч. 08. Переданные в порядке обмена объекты списываются с кредитасоответствующих счетов (01,10,12,40 и др.) в дебет счетов реализации(46,47,48).
3. На этапе образованияпредприятие может получить нематериальные активы от учредителя (участника) вкачестве вклада в уставный капитал. Размер этого вклада указывают вучредительном договоре. В пределах данной суммы учредитель (участник) можетвнести свой вклад нематериальными активами. При передаче нематериальных активовприводят их перечень, указывают их первоначальную стоимость, износиценусоглашения, по которым их относят в счет уставного капитала. В этом случаенематериальные активы оприходуются по дебету сч. 04 с кредита сч. 75 «Расчеты сучредителями», субсч. 1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал».
4. Возможно поступлениенематериальных активов от юридических или физических безвозмездно в экспертнойоценке. Здесь нематериальные активыотносят на увеличение добавочногокапитала (дебет сч. 04, кредит сч. 87 «Добавочный капитал», субсч. 3 «Безвозмезднополученные ценности»)
5. Поступлениенематериальных активов для осуществления совместной деятельности.
В соответствии сизменениями и дополнениями № 6 от 31.05.95 г. к Инструкции ГНС о НДС от1.05.95.г. учет НДС по приобретенным нематериальным активам осуществляется на сч.19 «НДС по приобретенным материальным ценностям», субсч. 2 «НДС по приобретеннымнематериальным активам» и 68 «Расчеты с бюджетом», субсч. «Расчеты по НДС». Поприобретенным нематериальным активам сумму НДС отражают по дебету сч. 19–2 икредиту сч. 60,76 и др. Ежемесячно после оплаты и принятия на учетнематериальных активов сумма НДС списывается в течение 6 месяцев равными долямис кредита сч. 19 в дебет сч. 68.
При приобретениинематериальных активов для непроизводственных нужд сумму уплаченного налога нарасчеты с бюджетом не относят и покрывают за счет соответствующих источниковфинансирования (списывают с кредита сч. 19 в дебет счетов 29 «Непромышленныепроизводства и хозяйства», 88 «Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток)», 96«Целевые финансирования и поступления»).
Если же нематериальныеактивы, приобретенные для производства продукции, освобожденной от НДС, тоуплаченный при этом НДС включается в первоначальную стоимость нематериальныхактивов.
В соответствии с УказомПрезидента РФ «О первоочередных мерах по совершенствованию налоговой системыРФ» от 21.07.95г. № 746 в 1996г. суммы НДС, уплаченные при приобретениинематериальных активов, вычитаются из сумм НДС, подлежащих взносу в федеральныйбюджет, в момент принятия на учет приобретенных нематериальных активов.
4.2 Учет амортизациинематериальных активов
Нематериальные активы используютсядлительное время и в течение этого времени их стоимость ежемесячно переноситсяна производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги. Экономическиймеханизм постепенного переноса стоимости нематериальных активов на готовыйпродукт и накопление денежного фонда для замены нематериальных активов называетсяамортизацией.
Амортизироватьможно лишь нематериальные активы, срок полезного использования которыхопределен.
Срокомполезного использования является выраженный в месяцах период, в течениекоторого организация предполагает использовать нематериальный актив с цельюполучения экономической выгоды (дохода) (или для использования в деятельности,направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).
Для отдельныхвидов нематериальных активов срок полезного использования может определятьсяисходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ,ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида
Определениесрока полезного использования нематериального актива производится исходя из:
– срокадействия исключительных прав организации на результат интеллектуальной деятельностиили средство индивидуализации и периода контроля над активом;
– ожидаемогосрока использования актива, в течение которого организация предполагаетполучать экономические выгоды (доход) (или использовать в деятельности,направленной на достижение целей создания некоммерческой организации)
Нематериальныеактивы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования,считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезногоиспользования. Такие нематериальные активы вообще не амортизируют (п. 23 ПБУ14/2007).
Однако данныйзапрет имеет временный характер: как только организация сможет определить срокполезного использования нематериального актива, она вправе начать егоамортизировать. Выяснять, появилась ли такая возможность, необходимо ежегодно.
Кроме того,каждый год компании должны проводить и проверку срока службы амортизируемыхактивов на предмет его уточнения. В случае существенных изменений периодамортизации нужно будет пересмотреть (п. 27 ПБУ 14/2007).
Возникшие всвязи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерскойотчетности на начало отчетного года в порядке, предусмотренном для отраженияизменений в оценочных расчетах.
Способовамортизации в ПБУ 14/2007 три: линейный, уменьшаемого остатка и пропорциональнообъему продукции. Выбирать нужно тот метод, который будет отражать графикполучения компанией экономических выгод от нематериального актива. Если фирмане может надежно рассчитать ожидаемые поступления, она должна применятьлинейный метод.
Ежемесячнаясумма амортизационных отчислений рассчитывается:
– прилинейном способе – исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущейрыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно втечение срока полезного использования этого актива;
– приспособе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости (фактической(первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки)за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца,умноженной на дробь, в числителе которой – установленный организациейкоэффициент (не выше 3), а в знаменателе – оставшийся срок полезногоиспользования в месяцах;
– приспособе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) исходя изнатурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической(первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объемапродукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива
Способамортизации выбирается не раз и навсегда. Пункт 30 ПБУ 14/2007 требует, чтобыфирмы ежегодно уточняли расчет ожидаемых поступлений. При возникновениисущественных отличий от изначального расчета необходимо изменить методначисления амортизации так, чтобы он соответствовал новому графику поступлений.
Суммуежемесячных отчислений следует подсчитывать сразу.
Фирма,выбравшая способ уменьшаемого остатка, должна установить некий коэффициент, непревышающий 3. При этом амортизацию нужно рассчитывать по формуле:
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений = Остаточная стоимость на начало месяца х Коэффициент (не выше 3) : Количество месяцев оставшегося срока полезного использованияАмортизационныеотчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца,следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому учету, иначисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива сбухгалтерского учета.
В течениесрока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационныхотчислений не приостанавливается
Нематериальныйактив, стоимость которого полностью погашена, но который не списан с бухгалтерскогоучета, отражается в бухгалтерской отчетности в условной оценке, принятойорганизацией
Понематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.
Понематериальным активам некоммерческих организаций с определенным сроком полезногоиспользования на забалансовом счете обобщается информация о суммах износа,начисляемого линейным способом
Пример2
ООО «Восход»в марте 2008 года приняло к учету созданный нематериальный актив первоначальнойстоимостью в 600 000 руб. Организация установила срок полезногоиспользования данного объекта равным 60 месяцам. Рассчитав ожидаемыепоступления от актива, ООО «Восход» решило амортизировать объект способомуменьшаемого остатка с применением коэффициента, равного 2.
Рассчитаемамортизацию за II квартал 2008 года. Сумма амортизационных отчислений составит:
– в апреле –20 000 руб. (600 000 руб. Х 2: 60 мес.);
– в мае –19 661 руб. 02 коп. ((600 000 руб. – 20 000 руб.) Х 2: 59 мес.);
– в июне –19 322 руб. 03 коп. ((600 000 руб. – 20 000 руб. – 19 661руб. 02 коп.) Х 2: 58 мес.).
– конецпримера–
4.3 Учет выбытиянематериальных активов
Стоимостьнематериального актива, который выбывает или не способен приносить организацииэкономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерскогоучета.
Выбытиенематериального актива имеет место в случае:
– прекращениясрока действия исключительных прав организации на результат интеллектуальнойдеятельности или средство индивидуализации;
– передачи(продажи) по договору об отчуждении исключительного права на результатинтеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;
– переходаисключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядкеуниверсального правопреемства и при обращении взыскания на данный объект нематериальныхактивов);
– прекращенияиспользования вследствие морального износа;
– передачив виде вклада в уставный капитал другой организации, паевой фонд;
– передачипо договору мены, дарения;
– внесенияв счет вклада по договору о совместной деятельности;
– выявлениянедостачи активов при их инвентаризации;
– виных случаях
Привыбытии вследствие прекращения срока действия права организации на результатинтеллектуальной деятельности или средство индивидуализации остаточнаястоимость должна быть равна нулю. То есть, как правило, достаточно списатьсумму накопленной амортизации с дебета счета 05 «Амортизация нематериальныхактивов» в кредит счета 04 «Нематериальные активы».
Привыбытии НМА по другим основаниям их стоимость списывается в дебет счетов:
–91 «Прочие доходы и расходы» – при передаче по договору об отчужденииисключительного права на результат интеллектуальной деятельности или насредство индивидуализации, а также при списании объектов вследствие моральногоизноса или при передаче по договору дарения;
–58 «Финансовые вложения» – при передаче объектов нематериальных активов в видевклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд;
–94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – при выбытии в результатенедостачи, выявленной по результатам инвентаризации. Впоследствии суммы,учтенные по дебету счета 94, списываются в зависимости от причин недостачи – вдебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты повозмещению материального ущерба»; 76 «Расчеты с разными дебиторами икредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям» или 91 «Прочие доходы и расходы»(в случае если виновные не определены либо во взыскании отказано органами судаили арбитража).
Привнесении объектов нематериальных активов в счет вклада по договору о совместнойдеятельности следует иметь в виду, что при этом предполагается обратнаяпередача (возврат) переданного имущества.
Следовательно,в данном случае остаточная стоимость не формируется, а списание производитсядвумя бухгалтерскими проводками – по дебету счета 05 «Амортизациянематериальных активов» и кредиту счета 04 «Нематериальные активы».
Приоприходовании возвращенных объектов нематериальных активов делаются обратныепроводки (с учетом амортизации, начисленной за время использования по договору).
Доходыи расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете вотчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списаниянематериальных активов относятся на финансовые результаты организации вкачестве прочих доходов и расходов
Датасписания нематериального актива с бухгалтерского учета определяется исходя изустановленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правилпризнания выручки либо расходов по обычным видам деятельности
4.4. Инвентаризациинематериальных активов
Согласно п. 1.3. методических указаний,инвентаризации подлежит все имущество организации, в том числе и нематериальныеактивы.
Как и в общем случае основными целямиинвентаризации нематериальных активов являются:
выявление фактическогоналичия нематериальных активов;
сопоставление фактического наличиянематериальных активов с данными бухгалтерского учета;
проверка полноты отражения в учете.
В соответствии с Положением о бухгалтерском учете иотчетности в Российской Федерации проведение инвентаризаций нематериальныхактивов (как и инвентаризации всего имущества и финансовых обязательстворганизации) обязательно:при передаче имущества организации в аренду,выкупе, продаже, а также в случаях, предусмотренных законодательством при преобразованиигосударственного или муниципального унитарного предприятия;
перед составлением годовой бухгалтерскойотчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1октября отчетного года.
при смене материально-ответственных лиц (надень приемки – передачи дел);
при установлении фактов хищений илизлоупотреблений, а также порчи ценностей;
в случае стихийных бедствий, пожара,аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
при ликвидации (реорганизации) организацииперед составлением ликвидационного (разделительного) баланса и в другихслучаях, предусматриваемых законодательством Российской Федерации илинормативными актами Министерства финансов Российской Федерации.
Для проведения инвентаризации в организациисоздается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.
Приинвентаризации нематериальных активов проверяют:
– наличие документов, подтверждающих праваорганизации на его использование;
– правильность и своевременность отражениянематериальных активов в балансе.
4.5 Учетделовой репутации
В составнематериальных активов входит деловая репутация организации. Ее учету (которыйпринципиально отличается от учета прочих НМА) посвящен отдельный раздел.
Стоимостьделовой репутации, приобретенной при покупке предприятия (или его части) какимущественного комплекса, представляет собой разницу между покупной ценой исуммой всех активов и обязательств предприятия, которые числятся на балансе надату покупки.
Положительнаяделовая репутация образуется «в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами».
Положительнуюделовую репутацию нужно амортизировать в течение 20 лет линейным способом.Амортизационные отчисления нужно накапливать на счете 05.
В п. 45 ПБУ14/2007 четко установлено, что отрицательная деловая репутациявключается в состав прочих доходов покупателя в полной сумме, единовременно.
5. Отражениенематериальных активов в отчетности
Вбухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующаяинформация по отдельным видам нематериальных активов:
– фактическая(первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом суммначисленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетногогода;
– стоимостьсписания и прироста нематериальных активов, иные случаи движения нематериальныхактивов;
– сумманачисленной амортизации по нематериальным активам с определенным сроком полезногоиспользования;
– фактическая(первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость нематериальныхактивов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы,свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезногоиспользования таких нематериальных активов, с выделением существенных факторов;
– стоимостьобъектов нематериальных активов, подлежащих переоценке, а также суммы дооценкии уценки таких объектов;
– фактическая(первоначальная) стоимость нематериальных активов, подлежащих переоценке, сучетом начисленной амортизации и без учета результатов переоценки с моментапризнания;
– стоимостьобъектов нематериальных активов, подверженных обесценению в отчетном году, атакже признанный убыток от обесценения;
– стоимостьобъектов нематериальных активов с ограничением исключительного права;
– описаниеобъектов нематериальных активов с полностью погашенной стоимостью, но несписанных с бухгалтерского учета, отражаемых в бухгалтерской отчетности вусловной оценке, принятой организацией;
– описание,фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срокполезного использования и иная информация в отношении существенных объектовнематериальных активов, без знания о которой заинтересованными пользователяминевозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатовее деятельности.
При раскрытиив бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельновыделяется информация о внутренне созданных нематериальных активах
В составеинформации об учетной политике организации подлежит раскрытию, как минимум,следующая информация:
– способыоценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;
– принятыеорганизацией сроки полезного использования нематериальных активов;
– способыопределения амортизации по нематериальным активам, а также
– установленныйкоэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка;
– способыотражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальнымактивам;
– изменениясроков полезного использования объектов нематериальных активов;
– измененияспособов амортизации объектов нематериальных активов
Заключение
В условиях переходапредприятия к рынку значительно возрастает роль бухгалтерского учета какважнейшего средства получения полной и достоверной информации об имуществепредприятия и его обязательствах и своевременного доведения этих сведений допользователей.
В связи с расширениемправ предприятий в области постановки и ведения бухгалтерского учета передбухгалтерскими службами возникает проблема оптимальной организации учетаразличных объектов: основных средств, нематериальных активов, процессовпроизводства и реализации, расчетов, капитальных и финансовых вложений и др.
Данная курсовая работарассматривает круг вопросов, связанных с организацией ведения учетанематериальных активов. В результате проделанной работы можно сделать следующиезаключения:
— для учета нематериальных активоввследствие их разнообразия по составу и назначению имеет значение ихклассификация, исходя из которой и составляется отчетность о наличии и движениинематериальных активов, отсюда, учет данного вида средств организуется вбухгалтерии по их видам, независимо от организационно-правовой формысобственности предприятия;
— аналитический учет, организованный сприменением вычислительной техники, позволяет сократить трудоемкость, затратывремени, повысить качество контроля, обеспечивает быстрый доступ к информации;
— организационные расходы больше не учитываютсяв составе нематериальных активов.
§ способотражения начисленной амортизации путем уменьшения первоначальной стоимостиобъекта не используется.
§ отрицательнаяделовая репутация в полной сумме относится в состав прочих доходов.
§ общиеправила учета объектов нематериальных активов распространены и нанекоммерческие организации – в отношении объектов, принятых организацией кбухгалтерскому учету в 2008 г. и в последующие годы.
§ допускаетсяпереоценка и уценка НМА, а также отражение в учете обесценения объектов.
§ процедурапроверки объектов нематериальных активов на обесценение в ПБУ 14/2007 непрописана; в п. 22 содержится отсылочная норма к порядку, определенномуМеждународными стандартами финансовой отчетности.
§ амортизацияне начисляется по объектам нематериальных активов, срок полезного использованиякоторых определить невозможно.
§ определяетсямесячная норма амортизационных отчислений.
§ ПБУ14/2007 допускает изменение способа начисления амортизации, что создает условиядля максимального приближения схемы расчета амортизации для целейбухгалтерского учета к начислению амортизации для целей налогообложения – прииспользовании способа уменьшаемого остатка (нелинейного – для целей налоговогоучета).
Проанализировавучет нематериальных активов в России, следует отметить, что в учетной политикеорганизации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:
· оспособах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;
· опринятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (поотдельным группам);
· оспособах начисления амортизационных отчислений по отдельным группамнематериальных активов;
· оспособах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений понематериальным активам.
Ипоследнее, следует отметить, что нематериальные активы как объекты учета ещенедостаточно изучены и не регламентированы должным образом. Определение НМА изпроекта ПБУ 14/2007, как и ранее, не соответствует принципу приоритетасодержания над формой, поскольку в основу проекта положено существованиеюридического документа, а не экономическая сущность операций. В то же времясогласно п. 10 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерскойотчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29июля 1998 г. № 34н) учетная политика организаций должна базироваться на данномпринципе.
Литература
1. Гетьман В.Г. «Учетделовой репутации организации» – Международный бухгалтерский учет», 2002, №11
2. Захарьин В.«Новая бухгалтерия» №4, 2008
3. Патентный закон РФ от23.09.92
4. ПБУ14/2007 «Учет нематериальных активов»
5. Ржаницына В.С.«Финансовые и Бухгалтерские консультации» №11 2007
6. Сухов М.В.«Амортизация основных средств и нематериальных активов» – Главбух, 2002, №5
7. Фомичева Л.П.Audit-it.ru: 30.01.2008
8. www.klerk.ru