Реферат: Учет финансовых результатов
Содержание
Введение
1. Учет финансовых результатов
1.1 Понятие и классификация доходоворганизации
1.2 Структура и порядок формированияфинансового результата
1.3 Учет финансовых результатов от продажипродукции
(работ, услуг)
1.4 Аналитический учет отгрузки ипродажи готовой продукции
1.5 Синтетический учет продажипродукции, работ, услуг
1.6 Учет операционных и внереализационныхдоходов и расходов
1.7 Учет формирования финансовогорезультата
1.8 Учет распределения прибыли
Заключение
Литература
Приложение
Введение
Управление экономикой ворганизациях различных форм собственности невозможно без существенногоповышения роли учета и контроля.
В настоящее время всеорганизации независимо от их вида форм собственности и подчиненности ведутбухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций согласнодействующему законодательству и нормативным документам.
В своей курсовой работена тему «Учет финансовых результатов» мной будет рассмотрен конечный финансовыйрезультат организации, складывающийся под влиянием:
а) финансового результатаот продажи продукции (работ, услуг);
б) финансового результатаот продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другогоимущества (части операционных доходов и расходов);
в) операционных доходов ирасходов (за вычетом результатов от продажи имущества);
г) внереализационныхприбылей и убытков;
д) чрезвычайных доходов ирасходов.
В условиях рыночной экономикицель любого коммерческого предприятия состоит в получении прибыли. Прибыльобеспечивает предприятию возможности самофинансирования, удовлетворения материальныхи социальных потребностей собственника капитала и работников предприятия; наоснове налога на прибыль обеспечивается формирование бюджетных доходов.
1. Учет финансовыхрезультатов
1.1 Понятие иклассификация доходов организации
В соответствии с ПБУ 9/99«доходами организации признается увеличение экономических выгод в результатепоступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашенияобязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключениемвкладов участников (собственников имущества)».
Не признаются доходамиорганизации поступления от других юридических и физических лиц:
— сумм НДС, акцизов,налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
— по договорам комиссии,агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитета, принципала и т.п.;
— в порядкепредварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
— авансов в счет оплатыпродукции, товаров, работ, услуг;
— задатка;
— в залог, если договоромпредусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
— в погашение кредита,займа, предусмотренного заемщику.
Доходы организации взависимости от их характера, условия получения и направления деятельностиорганизации подразделяются на:
а) доходы от обычныхвидов деятельности;
б) прочие поступления.
Доходы от обычных видовдеятельности — это выручка от продажи продукции и товаров, поступления,связанные с выполнением работ, оказанием услуг; отражаются на счете 90«Продажи». К прочим поступлениям относятся доходы:
операционные;
внереализационные;
чрезвычайные доходы.
В организациях, предметомдеятельности которых является предоставление за плату во временное пользованиесвоих активов по договору аренды, предоставление за плату прав, возникающих изпатентов на приобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальнойсобственности, участие в уставных капиталах других организаций, выручкойсчитаются поступления, получение которых связано с указанными видами деятельности.Доходы, получаемые организацией от указанных видов деятельности, когда это неявляется предметом деятельности организации, относятся к операционным доходам.
Состав остальныхоперационных и внереализационных доходов будет изложен в п. 1.6.
Чрезвычайными доходамисчитаются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельствхозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализациии т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся отсписания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, ит.п.
Приведенная классификациядоходов дана на основе ПБУ 9/99 (7).
В ПБУ 4/99 (6) изложениной подход к классификации доходов. В п. 2 ПБУ 4/99 указывается, что «в отчетео прибылях и убытках доходы и расходы должны показаться с подразделением наобычные и чрезвычайные». В состав обычных доходов включены доходы от продажитоваров, продукции, работ, услуг за вычетом НДС, акцизов и т.п. налогов иобязательных платежей, операционные и внереализационные доходы.
Столь различный подход кклассификации доходов и расходов в нормативных документах одного уровня иутвержденных примерно в одно и то же время, существенно усложняет пониманиеэтих документов и вызывает трудности в учете доходов и расходов.
Показатели прибыли ипорядок их формирования (в соответствии с ПБУ 4/99):
1. Валовая прибыль.
Выручка от продажитоваров, продукции, работ, услуг — себестоимость проданных товаров, продукции,работ, услуг.
2. Прибыль (убыток) отпродаж.
Валовая прибыль:
— коммерческие расходы;
— управленческие расходы.
3. Прибыль (убыток) доналогообложения.
Прибыль (убыток) отпродаж:
+ операционные доходы;
— операционные расходы;
+ внереализационныедоходы;
— внереализационныерасходы.
4.Прибыль (убыток) отобычной деятельности.
Прибыль (убыток) доналогообложения — налог на прибыль и иные аналогичные платежи.
5. Чистаяприбыль/нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).
Прибыль/убыток от обычнойдеятельности:
+ чрезвычайные доходы;
— чрезвычайные расходы.
6. Нераспределеннаяприбыль/убыток отчетного года.
1.2 Структура ипорядок формирования финансового результата
Финансовый результат отражаетизменения собственного капитала за определенный период в результате производственно- финансовой деятельности организации.
Финансовый результатопределяют по счету 99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражаютдоходы и прибыли, а по дебету — расходы и убытки.
Хозяйственные операцииотражают на счете 99 «Прибыли и убытки» по так называемому кумулятивномупринципу, т.е. нарастающим итогом с начала года. Сопоставлением кредитового идебетового оборотов по счету 99 «Прибыли и убытки» определяют конечныйфинансовый результат за отчетный период. Превышение кредитового оборота наддебетовым отражается в качестве сальдо по кредиту счета 99 и характеризуетразмер прибыли организации, а превышение дебетового оборота над кредитовымзаписывается как сальдо по дебету счета 99 и характеризует размер убыткаорганизации. Счет 99 имеет одностороннее сальдо.
Конечный финансовыйрезультат организации складывается под влиянием:
а) финансового результатаот продажи продукции (работ, услуг);
б) финансового результатаот продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другогоимущества (части операционных доходов и расходов);
в) операционных доходов ирасходов (за вычетом результатов от продажи имущества);
г) внереализационныхприбылей и убытков;
д) чрезвычайных доходов ирасходов.
Различие между этимисоставными частями прибыли или убытка состоит в том, что финансовый результатот продажи продукции (работ, услуг) первоначально определяют по счету 90«Продажи». Со счета 90 прибыль или убыток от обычной деятельности списываетсяна счет 99 «Прибыли и убытки».
Финансовый результат отпродажи имущества, операционные и внереализационные доходы и расходы вначалеотражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы», с которого затем ежемесячносписывают на счет 99.
Чрезвычайные доходы ирасходы сразу относят на счет 99 без предварительной записи на промежуточныхсчетах в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов сперсоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.
Кроме того, по дебетусчета 99 отражают начисленные платежи на прибыль и суммы причитающихсяналоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».Платежи по перерасчетам по налогу на прибыль также отражаются на счетах 99 и68.
По окончании отчетногогода счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. Заключительной записью декабрясумма чистой прибыли списывается с дебета счета 99 в кредит счета 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумма убытка списывается скредита счета 99 в дебет счета 84.
Аналитический учет посчету 99 должен обеспечить формирование данных, необходимых для составленияотчета о прибылях и убытках.
1.3 Учет финансовыхрезультатов от продажи продукции (работ, услуг)
Организации получаютосновную часть прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг(реализационный финансовый результат). Прибыль от продажи продукции (работ,услуг) определяют как разницу между выручкой от продажи продукции (работ,услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экспортных пошлин и другихвычетов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и затратами наеё производство и продажу. Перечень этих затрат определяется Положением осоставе затрат…(4).
Финансовый результат отпродажи продукции (работ, услуг) определяют по счету 90 «Продажи». Этот счетпредназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных собычными видами деятельности организации, а также для определения финансовогорезультата по ним. На этом счете отражаются, в частности, выручка исебестоимость по:
готовой продукции,полуфабрикатам собственного производства и товарам;
работам и услугампромышленного и непромышленного характера;
строительным, монтажным, проектно-изыскательным,научно-исследовательским и т.п. работам;
услугам связи и поперевозке грузов и пассажиров;
транспортно-экспедиционными погрузочно-разгрузочным операциям;
предоставлению за платуво временное пользование (временное владение и пользование) своих активов подоговору аренды, предоставлению за плату прав, возникающих из патентов наизобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальнойсобственности, участию в уставных капиталах других организаций (когда этоявляется предметом деятельности организации) и т.п.
Сумма выручки от продажипродукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается покредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями изаказчиками». Одновременно себестоимость проданных продукции, товаров, работ,услуг и др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары»,44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. в дебет счета 90«Продажи».
В организациях, занятыхпроизводством сельскохозяйственной продукции, по кредиту счета 90 «Продажи»отражается выручка от продажи продукции в корреспонденции со счетом 62 «Расчетыс покупателями и заказчиками».
В дебет счета 90списывают фактическую себестоимость продукции с кредита счетов учета затрат напроизводство продукции. В тех отраслях, где фактическую себестоимость продукцииопределяют в конце года (растениеводство и т.п.), в течение года на счете 90списывают плановую себестоимость продукции. По окончании года определяютотклонение фактической себестоимости продукции от плановой и выявленноеотклонение списывают в дебет счета 90 с кредита счетов учета затрат напроизводство продукции (дополнительной проводкой или способом «красноесторно»).
В организациях,осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным ценам, покредиту счета 90 «Продажи» отражается продажная стоимость проданных товаров (вкорреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов), а по дебету — ихучетная стоимость (в корреспонденции со счетом 41 «Товары») с одновременнымсторнированием сумм скидок (накидок), относящихся к проданным товарам (вкорреспонденции со счетом 42 «Торговая наценка»).
К счету 90 «Продажи»могут быть открыты субсчета:
90-1 «Выручка»;
90-2 «Себестоимостьпродаж»;
90-3 «Налог надобавленную стоимость»;
90-4 «Акцизы»;
90-9 «Прибыль/убыток отпродаж».
На субсчетах 90-1, 90-2, 90-3,90-4 учитываются соответственно поступившая выручка от продажи продукции, себестоимостьпроданной продукции, начисленные НДС и акцизы.
Организации — плательщикиэкспортных пошлин могут открывать к счету 90 субсчет 90-5 «Экспортные пошлины»для учета экспортных пошлин.
Субсчет 90-9«Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата отпродаж за отчетный месяц.
Записи по субсчетам 90-1,90-2, 90-3, 90-4, 90-5 производят накопительно в течение отчетного года.Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2,90-3, 90-4, 90-5 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяют финансовыйрезультат от продаж за отчетный месяц. Выявленную прибыль или убыток ежемесячнозаключительными проводками списывают с субсчета 90-9 на счет 99 «Прибыли иубытки». Таким образом, синтетический учет счета 90 «Продажи» ежемесячнозакрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетногогода все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9),закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыли/убыток от продаж».
Аналитический учет посчету 90 «Продажи» ведут по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненныхработ и оказанных услуг, а при необходимости и по другим направлениям (порегионам продаж и т.п.).
1.4 Аналитический учетотгрузки и продажи готовой продукции
В зависимости от принятойучетной политики организации могут вести учет реализации либо по «методуначисления», т.е. на момент перехода прав собственности на продукцию, товар,работы, услуги, либо по «кассовому методу», т.е. на момент поступления оплатыот покупателей и заказчиков (малые предприятия). Малые предприятия в такомслучае ведут синтетический учет отгруженной, отпущенной продукции инеоплаченной продукции на счете 45 «Товары отгруженные». Счет 45 — активный,его сальдо показывает фактическую себестоимость продукции, материалов и тарыотгруженных, но не оплаченных на начало месяца покупателями, а такжетранспортные расходы, включенные в платежные документы, для оплатыпокупателями. Оборот по дебету включает две составляющие: фактическуюсебестоимость отгруженных в отчетном месяце ценностей, транспортные расходы,подлежащие к оплате покупателями; оборот по кредиту — фактическую себестоимостьотгруженной продукции и сумму транспортных расходов, оплаченных покупателями.
Для аналитического учетареализованной (отгруженной и оплаченной) продукции используется ведомость № 16«Учет отгрузки и реализации продукции и материальных ценностей» (радел II), в которой совмещаетсяаналитический и синтетический учет отгрузки (отпуска), реализации продукции,материальных ценностей и услуг и расчетов с покупателями. Аналитический учетотгрузки и реализации организуется как по отдельным видам продукции внатуральном выражении, так и в размере платежных документов в двух оценках пофактической себестоимости и продажной цене. Причем учитывается и общееколичество продукции, оставшейся на начало и в конце месяца неоплаченной,отгруженной в отчетном месяце, возвращенной покупателями и реализованной.Основанием для заполнения раздела II ведомости являются ведомость за прошлый месяц (остаток неоплаченнойпродукции на начало месяца), платежные документы и приказы-накладные наотгруженную продукцию отчетного месяца, а также выписка банка из расчетногосчета организации.
Таким образом, из радела II возможно получить следующие данные:количество изделий, отпущенных со склада и отгруженных за месяц, как поассортименту, так и в стоимостном выражении; сумму транспортных расходов; суммуНДС; суммы, причитающиеся по счетам к оплате; состояние расчетов с покупателямии т.д. Показатели ведомости имеют большое оперативное значение, так как накаждый день необходимо иметь сведения об объеме отгруженной и реализованнойпродукции и в целях контроля за выполнением договорных обязательств.
Раздел III ведомости заполняется по окончаниимесяца общими суммами по предъявленным счетам и состоит из трех частей: А — оплата и списания; Б — списано в связи с возвратом продукции; В — не оплачено,не списано. Этот раздел служит для контроля полноты отражения в журнале-ордере№ 11 оборотов по кредиту счетов 45 и 90 и правильности расчета остатков посчету 45. Кроме того, счет 45 может использоваться и в некоторых другихслучаях, когда момент перехода прав собственности не совпадает с моментапередачи продукции покупателю или перевозчику.
Синтетический учетреализации готовой продукции по методу начисления организуется на счетах 90«Продажи» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Организации для учетафакта реализации по моменту отгрузки могут организовать аналитический учетреализации (в объеме отгруженной продукции) в отдельной ведомости № 16/1 «Учетреализации продукции (работ, услуг) по отгрузке», которая заменяет раздел II ведомости № 16.
Аналитичность ведомости №16/1 достаточно показательна и во многом повторяет показатели раздела II ведомости № 16:
1) ведется в разрезекаждого платежного документа, вида продукции и количества;
2) имеет переченьнеоплаченных документов на начало месяца (сальдо счета 62);
3) имеет переченьплатежных документов и объем отгрузки за отчетный месяц (дебет счета 62, кредитсчета 90, субсчет 1);
4) в ней определяютнеоплаченные документы на конец месяца (сальдо счета 62 на конец месяца);
5) все указанныеколичественные показатели оцениваются по фактической себестоимости, поотпускным (договорным) ценам, по сумме НДС;
6) ее показателипозволяют рассчитать результат реализации за отчетный месяц по каждомупервичному документу, подтверждающему отгрузки, как разницу между отпускной ифактической стоимостью продукции (работ, услуг), т.е. прибыль или убыток.
Ведомость № 16/1заполняется на основе отгрузочных и платежных документов, справок-расчетов офактической себестоимости, выписок банка из расчетных и прочих счетоворганизации.
Для анализа результатовпланирования в ведомости № 16/1 может рассчитываться и плановая себестоимостьреализации, и плановая прибыль.
Следует отметить, что вуказанном регистре ведется и аналитический учет прочей реализации: основныхсредств, нематериальных активов, материальных ценностей и прочих активов.
Документальное оформлениеих носит тот же характер, т.е. на основании накладных выписываются платежные(расчетные) документы с указанием договорной цены и отпускной стоимости.
При журнально-ордернойформе учета аналитический учет по счету 44 организуется в ведомости № 15 постатьям расходов; обороты по дебету счета 44 отражаются в журналах-ордерах №1,2,7,10/1, а обороты по кредиту — в журнале-ордере №11.
Аналитические показателик журналу-ордеру №11 используются для расчета реализации, т. е. аналитическихпоказателей к счету 90 в части фактической себестоимости и вырученных сумм(поступившего платежа).
Сумма прибылиопределяется исходя из реализованной продукции по продажным ценам минусфактическая себестоимость реализованной продукции, минус сумма НДС, минус суммакоммерческих расходов.
Например: по фирме ООО«Строитель — П» она равна 47956 руб. (378166 — 245810 — 3870 — 80530):
Д-т сч. 90, субсчет 9«Прибыль/ убыток от продаж» 47956 руб.
К-т сч. 99 «Прибыли иубытки» 47956 руб.
1.5 Синтетический учетпродажи продукции, работ, услуг
Совокупностьхозяйственных операций, связанных с продажей продукции, называется процессомреализации.
Под синтетическим учетомреализации готовой продукции понимается отражение в бухгалтерском учете всегообъема отгрузки и отпуска в двух оценках — по фактической себестоимости, поотпускным ценам — с целью выявления финансовых результатов деятельностиорганизации за отчетный месяц или период с начала года и за год.
Согласно действующемузаконодательству при постановке учета реализации организации исходят издопущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности.
Как известно, всоответствии с пунктом 4 ПБУ 9/99(7) и пунктом 4 ПБУ 10/99(8) доходы и расходыорганизации в зависимости от их характера, условия получения и направленийдеятельности организации подразделяются на:
а) доходы и расходы отобычных видов деятельности;
б) операционные доходы ирасходы;
в) внереализационныедоходы и расходы;
г) чрезвычайные доходы ирасходы.
При этом доходы, отличныеот доходов по обычным видам деятельности, считаются прочими поступлениями.Соответственно расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности,считаются прочими расходами.
С учетом этойклассификации в Плане счетов выделены два счета для обобщения информации одоходах и расходах организации: счет 90 «Продажи» — для определения финансовогорезультата по доходам и расходам от обычных видов деятельности и счет 91«Прочие доходы и расходы» — для определения финансового результата от прочихвидов деятельности. Для учета чрезвычайных доходов и расходов используется счет99 «Прибыли и убытки».
Изменения терминологиинекоторых понятий в ПБУ 9/99 потребовали и изменений в названиях счетов,которые должны отражать их сущность. Ранее организации определяли финансовыйрезультат от реализации товаров, работ, услуг, теперь они определяют финансовыйрезультат от продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которыйскладывается как разница между выручкой от продажи и себестоимостью продаж.
В соответствии с пунктом5 ПБУ 9/99 доходом от обычных видов деятельности является выручка от продажипродукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказаниемуслуг (далее — выручка). В дополнение этого тезиса в Инструкции к Плану счетовв описании счета 90 «Продажи» перечислены виды деятельности, отнесенные кобычным, выручка и себестоимость которых отражается на счете 90.
В частности, это выручкаот продажи:
готовой продукции иполуфабрикатов собственного производства;
работ и услугпромышленного характера;
работ и услугнепромышленного характера;
покупных изделий(приобретенных для комплектации);
строительных, монтажных, проектно-изыскательских,геологоразведочных, научно-исследовательских и тому подобных работ;
товаров;
услуг по перевозке грузови пассажиров;
транспортно-экспедиционныхи погрузочно-разгрузочных операции;
услуг связи;
По некоторым операцияморганизации могут решить самостоятельно, является ли предмет их деятельностиобычным или относится к прочим операциям (прочим поступлениям). К числу такихопераций относятся:
предоставление за платуво временное пользование (временное владение и пользование) своих активов подоговору аренды;
предоставление за платуправ, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другихвидов интеллектуальной собственности;
участие в уставныхкапиталах других организаций и т.п.
В тех случаях, когдаперечисленные операции признаны организацией предметом деятельности, топоступления по ним признаются как выручка от продажи с отражением на счете 90.В противном случае поступления по таким операциям отражают на счете 91.
Решение об отнесенииуказанных операций к той или иной группе должны принять учредители организации,совет директоров или её руководство, в зависимости от того, на какой органвозложены такие функции в уставе организации. Указанное решение должно в первуюочередь основываться на критерии существенности, определение которого дано вПриказе Минфина РФ № 60н:
«Показатель считаетсясущественным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решениязаинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации.Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным,зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельстввозникновения. При этом существенной признается сумма, отношение которой кобщему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%.Организация может принять решение о применении для целей отражения вбухгалтерской отчетности существенной информации критерия, отличного отвышеназванного».
В зависимости от решения,принятого учредителями или руководством организации, главный бухгалтер приразработке учетной политики будет выбирать счет для учета операций: 90 — дляорганизаций, которые отнесут указанные операции к обычному для них видудеятельности, или 91 — для организаций, которые будут считать, что указанныеоперации являются прочими операциями (прочими доходами и расходами).
Реализация готовой продукцииотражается на счете 90 «Продажи». Счет 90 «Продажи» — активно-пассивный,сопоставляющий, операционно-результатный.
Планом счетовпредусмотрена возможность открытия субсчетов к счету 90: 1 «Выручка»; 2«Себестоимость продаж»; 3 «НДС»; 4 «Акцизы»; 5 «Экспортные пошлины», 9«Прибыль/убыток от продаж»,
На субсчете 1 «Выручка» учитываютсяпоступления активов, признаваемые выручкой;
на субсчете 2«Себестоимость продаж» — себестоимость продаж, по которым на субсчете 1 «Выручка»признана выручка;
на субсчете 3 «Налог надобавленную стоимость» — суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся кполучению от покупателя (заказчика);
на субсчете 4 «Акцизы» — суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров);
на субсчете 5 «Экспортныепошлины» — для учета сумм экспортных пошлин.
Субсчет 9 «Прибыль/убытокот продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль илиубыток) от продаж за отчетный месяц.
Организациям, которыеопределяют цену продукции, работ, услуг в иностранной валюте или условныхединицах с оплатой в рублях, можно рекомендовать открыть еще один субсчет ксчету 90. На этом субсчете целесообразно учитывать суммовые разницы,возникающие при расчетах с покупателями и заказчиками.
Положительные суммовыеразницы будут увеличивать сумму выручки:
Д-т сч. 62 «Расчеты спокупателями и заказчиками»
К-т сч. 90, субсчет«Суммовые разницы»;
отрицательные суммовыеразницы — уменьшать сумму выручки:
Д-т сч. 62 «Расчеты спокупателями и заказчиками»
К-т сч. 90, субсчет«Суммовые разницы» — сторно.
Синтетический счет 90«Продажи» не имеет сальдо на конец месяца, поэтому результат хозяйственнойдеятельности ежемесячно списывается с этого счета на счет «Прибыли и убытки»,которому присвоен номер 99.
В то же время всоответствии с Инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета организацииобязаны записать операции по дебету и кредиту этого счета накопительно, т.е.бухгалтерский учет должен обеспечить подсчет оборотов и остатков по отдельнымсубсчетам к счету 90 нарастающим итогом. Общий остаток по счету 90 на конецотчетного периода должен быть свернут, и равняться нулю.
При ручной обработкеучетной информации такое требование можно выполнить, используяжурнально-ордерную форму учета и ее регистры. В частности, журнал-ордер № 11 иведомости, открываемые к нему, позволяют накапливать информацию о продажах засоответствующие отчетные периоды.
Однако следуетподчеркнуть, что согласно описанию к счету 90 открытие субсчетов не являетсяобязательным для организации. Поэтому, проанализировав виды деятельности, видывыпускаемой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг, необходимость ваналитической информации, в раздельном учете для расчета налога на прибыль илиНДС, организация должна принять решение о применении указанных субсчетов. Отказот использования субсчетов не означает, что отпадает необходимость в подсчетеоборотов нарастающим итогом.
Отметим, что субсчета,открываемые к предлагаемому счету, облегчают составление «Отчета о прибылях иубытках» (ф. № 2), так как отражают его основные позиции.
Аналитический учет посчету 90 «Продажи» организуют по каждому виду проданных товаров, продукции,выполняемых работ, оказываемых услуг и др. Кроме того, аналитический учет можновести по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управленияорганизацией.
В соответствии с Планомсчетов сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказанияуслуг отражается в бухгалтерском учете на момент её признания. Критериипризнания выручки определены в пункте 12 названного ПБУ:
а) организация имеетправо на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора илиподтвержденное иным соответствующим образом;
б) сумма выручки можетбыть определена;
в) имеется уверенность втом, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономическихвыгод организации. Эта уверенность имеется в случае, когда организация получилав оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
г) право собственности(владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло оторганизации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
д) расходы, которыепроизведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут бытьопределены.
Если в отношении денежныхсредств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя быодно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признаетсякредиторская задолженность, а не выручка.
Для признания вбухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользованиесвоих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, и других видовинтеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах другихорганизаций, должны быть одновременно соблюдены три условия, определенные в пунктаха, б и в.
Необходимо отметить, чтов отношении разных по характеру и условиям выполнения услуг, изготовленияизделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременноразные способы признания выручки, предусмотренные пунктом 12 ПБУ 9/99.
При использовании вбухгалтерском учете субсчетов на момент признания выручки в бухгалтерском учетеследует сделать бухгалтерские записи:
Д-т сч. 62 «Расчеты спокупателями и заказчиками»
К-т сч. 90 «Продажи»,субсчет 1 «Выручка»;
одновременно с этой записьюсписывают себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др.;
Д-т сч. 90 «Продажи»,субсчет 2 «Себестоимость продаж»
К-т сч. 43 «Готоваяпродукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство»,26 «Общехозяйственные расходы» и др.;
на сумму налогов,причитающихся по налоговым декларациям (расчетам) к взносу в бюджеты (при учетев целях налогообложения по моменту отгрузки) —
Д-т сч. 90 «Продажи»,субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость» или субсчет «Акцизы»
К-т сч. 68 «Расчеты поналогам и сборам»;
на сумму НДС,причитающуюся к начислению после поступления оплаты (при учете в целяхналогообложения по моменту оплаты) —
Д-т сч. 90 «Продажи»субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»
К-т сч. 76 «Расчеты спрочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по НДС».
Особенностьюбухгалтерских записей на счете 90 является то, что обороты по указаннымсубсчетам ежемесячно не закрываются. Ежемесячно бухгалтер должен сопоставитьсовокупные дебетовые обороты по субсчетам 2 «Себестоимость продаж», 3 «Налог надобавленную стоимость», 4 «Акцизы» и другие с кредитовым оборотом по субсчету 1«Выручка». Сумма рассчитанной таким образом прибыли или убытка от продаж заотчетный месяц ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 9«Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки».
По окончании месяцаделается бухгалтерская запись:
на сумму прибыли заотчетный период -0
Д-т сч. 90, субсчет«Прибыль/убыток от продаж»
К-т сч. 99 «Прибыли иубытки»;
на сумму убытка заотчетный период —
Д-т сч. 99 «Прибыли иубытки»
К-т сч. 90, субсчет«Прибыль (убыток) от продаж».
По окончании отчетногогодавсе субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 9«Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчете 9«Прибыль/убыток т продаж»:
Д-т сч. 90, субсчет 9«Прибыль/убыток от продаж»
К-т сч. 90, субсчет 3«Налог на добавленную стоимость» или субсчет 4 «Акцизы»
К-т сч. 90, субсчет 2«Себестоимость продаж»;
Д-т сч. 90, субсчет 1«Выручка»
К-т сч. 90, субсчет 9 «Прибыль/убытокот продаж».
Таким образом, остатки посубсчетам, открытым к счету 90, будут закрыты на конец года.
1.6 Учет операционныхи внереализационных доходов и расходов
Для обобщения информацииоб операционных и внереализационных доходах и расходах используют счет 91«Прочие доходы и расходы». Счет — активно-пассивный, сопоставляющий,операционно-результатный. К этому счету могут быть открыть субсчета:
91-1 «Прочие доходы»;
91-2 «Прочие расходы»;
91-9 «Сальдо прочихдоходов и расходов».
На субсчете 91-1 «Прочиедоходы» учитывают поступления активов, признаваемых прочими доходами (заисключением чрезвычайных).
На субсчете 91-2 «Прочиерасходы»учитывают операционные и внереализационные расходы, признаваемыепрочими расходами (за исключением чрезвычайных).
Субсчет 91-9 «Сальдопрочих доходов и расходов» используется для выявления сальдо прочих доходов ирасходов за отчетный месяц.
Записи по субсчетам 91-1и 91-2 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячносопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-1 и кредитового оборота посубсчету 91-2 определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдоежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 на счет 99«Прибыли и убытки». Таким образом, на отчетную дату счет 91 «Прочие доходы ирасходы» сальдо не имеет.
По окончании отчетногогода субсчета 91-1 и 91-2 закрываются внутренними записями на субсчет 91-9.
Учет операционных доходови расходов.
В соответствии с ПБУ 9/99операционными доходами и расходами являются:
— поступления и расходы,связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временноевладение и пользование) активов организации;
— поступления и расходы,связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов наприобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальнойсобственности;
— поступления и расходы,связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая процентыи иные доходы по ценным бумагам);
— прибыль или убыток,полученные организацией в результате совместной деятельности (по договорупростого товарищества);
— поступления и расходыот продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кромеиностранной валюты), продукции, товаров;
— проценты, полученные иуплаченные за предоставление в пользование денежных средств организации, атакже проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счетеорганизации в этом банке;
— отчисления в оценочныерезервы;
— прочие операционныедоходы и расходы.
Основную часть операционныхдоходов и расходов составляют доходы и расходы от выбытия имущества кромепродажи готовой продукции (работ, услуг и товаров) и от участия в другихорганизациях (поступления и расходы, связанные с предоставлением за плату вовременное пользование активов организации, прав, возникающих из патентов наизобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальнойсобственности, поступления и расходы, связанные с участием в уставных капиталахдругих организаций, прибыль или убыток от участия в совместной деятельности).
При выбытииамортизируемого имущества вследствие продажи, списания в связи с окончаниемсрока полезного использования и по другим причинам, безвозмездной передачисумму амортизации основных фондов и нематериальных активов списывают в дебетсчетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальныхактивов» с кредита счетов 01 «Основные средства» и 04 «Нематериальные активы».Остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов списывают скредита счетов 01 и 04 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». В дебетсчета 91 списывают также все расходы, связанные с выбытием амортизируемогоимущества (включая НДС по проданному имуществу).
При выбытии материалов идругого неамортизируемого имущества вследствие продажи, списания в связи спорчей, безвозмездной передачи их стоимость списывают в дебет счета 91. Суммузадолженности покупателей за проданное имущество отражают по дебету счета 62«Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 91.
При осуществлении операцийпо вкладам в уставные капиталы других организаций и по вкладам участниковпростого товарищества в общее имущество товарищей неденежными средствами обычновозникает разница между стоимостью передаваемого имущества и согласованнойоценкой вклада. Эта разница отражается в зависимости от её значения по кредитуили дебету счета 91 (превышение согласованной стоимости над учетной отражаетсяпо дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 91; обратноесоотношение — по дебету счета 91 и кредиту счета 58).
Доходы от участия вдругих организациях можно учитывать:
по фактическомупоступлению денежных средств;
по предварительномуначислению доходов и записи на счетах.
При первом варианте помере поступления денежных средств дебетуют счета 50, 51, 52, 55 и кредитуютсчет 91 «Прочие доходы и расходы».
При втором вариантеначисленные доходы оформляют следующей бухгалтерской записью:
дебет счета 76 «Расчеты сразными дебиторами и кредиторами» (на сумму доходов от вкладов в уставныйкапитал других организаций, арендной платы и дивидендов);
кредит счета 91 «Прочиедоходы и расходы» (на всю сумму начисленных доходов).
Поступившие платежи подоходам отражают по дебету счетов учета денежных средств (50, 51, 52, 55) икредиту счета 76.
Проценты, полученные запредоставление в пользование денежных средств организации, оформляютбухгалтерскими записями в том же порядке, как и доходы от участия в другихорганизациях. Проценты, уплаченные за предоставление в пользование денежныхсредств организации, обычно списывают в дебет счета 91 «Прочие доходы ирасходы» с кредита счетов учета денежных средств.
Отчисления в оценочныерезервы (под снижение стоимости материальных ценностей, под обеспечениевложений в ценные бумаги, по сомнительным долгам) отражают по дебету счет 91 икредиту счетов 14 «Резервы на снижение стоимости материальных ценностей», 59«Резервы под обеспечение финансовых вложений». Неиспользованные резервы впериоде, следующем за периодом их создания, списывают в дебет счетов 14, 59 и63 с кредита счета 91.
Учет внереализационныхдоходов и расходов.
Внереализационнымидоходами и расходами являются:
— штрафы, пени, неустойкиза нарушения условий договоров полученные и уплаченные;
— активы, полученные ипереданные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
— поступления ввозмещение и возмещение причиненных организации убытков;
— прибыль прошлых лет,выявленная в отчетном году, и убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
— суммы кредиторской,депонентской и дебиторской задолжности, по которым истек срок исковой давности;
— курсовые разницы;
— сумма дооценки и уценкиактивов;
— перечисление средств,связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществлениеспортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятийкультурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;
— прочиевнереализационные доходы и расходы.
Поступления от уплатыштрафов, пеней, различных неустоек и других видов санкций отражают по кредитусчета 91 «Прочие доходы и расходы» и дебету счетов учета денежных средств и расчетовс дебиторами.
Уплаченные организациейсуммы штрафов, пеней, неустоек и суммы от других санкций отражают по дебетусчета 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита счетов учета денежных средств. Приэтом суммы, внесенные в бюджет в виде санкций, в состав расходов отвнереализационных операций не включают, а относят на уменьшение прибыли,остающейся в распоряжении предприятия (т.е. на счет 99 «Прибыли и убытки»).
Прибыль прошлых лет,выявленную в отчетном году, отражают по дебету счета 51 «Расчетный счет» икредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы»; убытки оформляют обратнойбухгалтерской проводкой. Таким же образом учитывают поступления в возмещение ивозмещение организации убытков.
Суммы кредиторской идепонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списывают вдебет счета 76 и кредит счета 91. Дебиторская задолженность, по которой срокисковой давности истек, списывается с кредита счета 76 на счет средств резервасомнительных долгов (счет 63) или в дебет счета 91.
Положительные курсовыеразницы в зависимости от объекта учета оформляют следующими бухгалтерскимизаписями:
дебет счета 58«Финансовые вложения» (на разницу по операциям с финансовыми вложениями);
дебет счетов 50 «Касса»,52 «Валютный счет» (на разницу по денежным средствам в валюте);
дебет счета 71 «Расчеты сподотчетными лицами» (по операциям выдачи валюты под отчет) и других счетов;
кредит счета 91 «Прочиедоходы и расходы».
По задолженности передпоставщиками и подрядчиками положительную курсовую разницу отражают по кредитусчета 91 и дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Отрицательные курсовые разницыоформляют обратными бухгалтерскими проводками по отношению положительнойкурсовой разнице.
Суммы дооценки активовсписывают с кредита счета 91 в дебет счетов учета активов; сумма уценки активовоформляются обратной бухгалтерской записью.
Активы, полученныебезвозмездно, в соответствии с п. 68 Положения по ведению бухгалтерского учета(2), до января 2000 года учитывались как добавочный капитал; с 1 января 2000года в соответствии с п. 8 ПБУ 9/99 (7) указанные активы учитываются на счете«Прибыли и убытки», а в новом Плане счетов — на счете 98 «Доходы будущийпериодов».
В дебет счета 91 скредита различных счетов списывают расходы, связанные с благотворительнойдеятельностью, осуществлением мероприятий, — спорта, отдыха, развлечений,культурно-просветительного характера и иных аналогичных мероприятий.
Прочие внереализационныерасходы и потери списываются с дебета или кредита соответствующих счетов вмомент их выявления на счет 91.
Например, затраты поаннулированным производственным заказам списывают в дебет счета 91 с кредитасчетов 20 «Основное производство» (на стоимость неиспользованныхполуфабрикатов, деталей и узлов), 97 «Расходы будущих периодов» (на суммузатрат по подготовке производства, относящихся к аннулированным заказам) и др.
1.7 Учет формированияфинансового результата
Финансовый результатхозяйственной деятельности организации определяется показателем прибыли илиубытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года.
Годовой финансовыйрезультат формируется накопительным путем в течение всего года на бухгалтерскомсчете 99 «Прибыли и убытки» в виде его «свернутого» остатка, отражающего покредиту счета прибыль, по дебету — убыток. Счет — активно-пассивный,сопоставляющий, финансово-результатный. Обороты по кредиту счета отражаются вжурнале-ордере № 15 (но на предприятии ОАО «Борисоглебский пивзавод» вместожурнала-ордера № 15 ведут реестр финансового результата по продаже).
По завершении первогоквартала на этом счете подводится промежуточный итог финансового результата запервый квартал, по завершении второго — за первое полугодие, по завершениитретьего — за 9 месяцев года и по завершении четвертого — формируетсяфинансовый результат за весь отчетный период.
Финансовый результат посвоей сути представляет разницу от сравнения сумм доходов и расходоворганизации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества — прибыль, а расходов над доходами — уменьшение имущества — убыток. Полученныйорганизацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убыткасоответственно приводит к увеличению или уменьшению её собственного капитала.
Положения побухгалтерскому учету доходов и расходов для коммерческих организаций (ПБУ 9/99и ПБУ 10/9), признаются доходами увеличение, а расходами уменьшениеэкономических выгод в результате поступления или выбытия активов, а такжепогашения или возникновения обязательств, приводящие к соответствующимизменениям капитала организации. В указанных актах нормативного регулированияприводится группировка доходов и расходов для отражения их в бухгалтерскомучете и отчетности, дается их определение и порядок признания в учете.
Финансовый результатхозяйственной деятельности формируется из двух его слагаемых, основным изкоторых является реализационный результат, полученный от продажи продукции,товаров, работ и услуг, а также от хозяйственных операций, составляющих предметдеятельности организаций, таких, как сдача в платную аренду основных средств,передача в платное пользование объектов интеллектуальной собственности ивложение средств в уставные капиталы других организаций. Вторая часть в видедоходов и расходов, непосредственно не связанных с формированием основногореализационного финансового результата, образует прочий финансовый результат,включающий операционные и внереализационные доходы и расходы. Если за отчетныйпериод организация от продажи продукции, товаров, работ и услуг и другихопераций, составляющих предмет её деятельности, получила прибыль, то весьфинансовый результат будет равен прибыли от продаж плюс прочие доходы минуспрочие расходы. Если организация получит убыток от продаж, то общий финансовыйрезультат будет равен сумме убытка от продаж плюс прочие расходы минус прочие доходы.Полученный таким образом общий финансовый результат корректируется на суммупотерь, расходов и доходов в связи с чрезвычайными обстоятельствамихозяйственной деятельности организации.
Реализационный финансовыйрезультат от продаж выявляется на бухгалтерском счете 90 «Продажи» иопределяется в виде разницы между суммой выручки (без косвенных налогов иплатежей — НДС, акцизы и др.), отражаемой по кредиту счета 90, и суммойфактической себестоимости проданных продукции, работ и услуг, отражаемой по дебетуэтого же счета. При этом в расчет принимаются доходы и расходы от операций,составляющих предмет деятельности предприятия (см. ПБУ 9/99 и ПБУ 10/9).
Реализационный финансовыйрезультат от продаж определяется в конце каждого отчетного периода. Если в качествефинансового результата организация получила прибыль, то она отражаетсябухгалтерской записью:
Д-т сч. 90 «Продажи»
К-т сч. 99 «Прибыли иубытки»
если убыток —
Д-т сч. 99 «Прибыли иубытки»
К-т сч. 90 «Продажи».
Особенность определенияфинансового результата от продаж в торговых (снабженческо-сбытовых)организациях состоит в предварительном исчислении валового дохода, которыйпредставляет собой сумму реализованной торговой наценки, определяемой в видеразницы между покупной и отпускной ценой проданного товара. Для определенияфинансового результата торговой организации от продаж, из суммы её валовогодохода вычитается величина издержек, обращения, относящиеся к проданным товарами списанная с кредита счета 44 «Расходы на продажу» на дебет счета 90 «Продажи».
По действующим правиламобъем продаж в бухгалтерском учете и отчетности определяется по моменту отпуска(сдачи) или отгрузки продукции, товаров, работ и услуг. Если учетной политикойорганизации для целей налогообложения исчисление объема продаж определяется«кассовым» методом, ориентированным на сумму выручки, поступившей на счетаденежных средств, то отчетный финансовый результат от продаж для целейналогообложения регулируется до уровня, определяемого оплаченным объемомпродаж. При этом прибыль по данным бухгалтерского учета (бухгалтерская прибыль)пересчитывается с метода «начислений» на «кассовый» метод путем корректировки,с одной стороны, объема выручки от продажи продукции, работ и услуг и, с другой- себестоимости проданной продукции, работ и услуг.
Прочие доходы и расходы,включаемые в общий финансовый результат организации, отражаются в бухгалтерскомучете обособленно от финансового результата продаж на счете 91 «Прочие доходы ирасходы» путем «развернутого» отражения отдельных статей доходов и расходов втечение отчетного периода. Прочий финансовый результат состоит из двух частей:операционного и внереализационного.
В финансовой отчетности оприбылях и убытках операционные и внереализационные доходы в отдельных случаяхмогут показываться за минусом соответствующих расходов, относящихся к этимдоходам, в случае, если это предусмотрено или не запрещено правиламибухгалтерского учета, или, если отдельные статьи доходов и связанные с нимианалогичные статьи расходов не являются существенными для характеристикифинансового положения организации.
К операционным доходамотносятся:
1) поступления,связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временноевладение и пользование) активов организации;
2) поступления запредоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения,промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;
3) поступления,связанные с участием в уставных капиталах других организации, а также процентыи иные доходы по ценным бумагам;
4) прибыль,полученная организацией по договору простого товарищества;
5) поступления,связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов,отличных от денежных средств в российской валюте, продукции, товаров;
6) поступления отопераций с тарой;
7) проценты,полученные (подлежащие получению) за предоставление в пользование денежныхсредств организации, а также проценты за использование кредитной организациейденежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитнойорганизации;
8) прочиеоперационные доходы.
Доходы, указанные впунктах 1-3, относятся к операционным, если они не составляют предмет основной(постоянной) деятельности организации.
К внереализационнымдоходамотносятся:
1) штрафы, пени,неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные кполучению;
2) поступления,связанные с безвозмездным получением активов (в корреспонденции со счетом 98«Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления»);
3) поступления ввозмещение причиненных организации убытков;
4) прибыль прошлыхлет, выявленная в отчетном году;
5) суммыкредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности;
6) курсовые разницы;
7) прочиевнереализационные доходы.
Прочие операционные ивнереализационные доходы отражаются на кредите счета 91 «Прочие доходы ирасходы» в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов денежных средств,расчетов, товарно-материальных ценностей т.п.
К операционным расходамотносятся:
1) расходы,связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временноевладение и пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов наприобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальнойсобственности, а также расходы, связанные с участием в уставных капиталахдругих организаций (если хозяйственные операции, связанные с указаннымирасходами, не составляют предмет основной (постоянной) деятельностиорганизации);
2) остаточнаястоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическаясебестоимость других активов, списываемых организацией;
3) расходы,связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иныхактивов, отличных от денежных средств в российской валюте, товаров, продукции;
4) расходы отопераций с тарой;
5) проценты,уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств(кредитов, займов);
6) расходы,связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
7) прочиеоперационные расходы.
К внереализационнымрасходам относятся:
1) штрафы, пени,неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате;
2) расходы насодержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации;
3) возмещениепричиненных организацией убытков;
4) Убытки прошлыхлет, признанные в отчетном году;
5) Отчисления врезервы под обесценение вложений в ценные бумаги, под снижение стоимостиматериальных ценностей, по сомнительным долгам;
6) Суммы дебиторскойзадолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов,нереальных для взыскания;
7) Курсовые разницы;
8) Расходы,связанные с рассмотрением дел в суде;
9) Прочиевнереализационные расходы.
Прочие операционные ивнереализационные расходы отражаются на дебете счета 91 « Прочие доходы ирасходы» в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств, расчетов,товарно-материальных ценностей и соответствующих счетов.
Аналитический учет посчету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому их виду. Построениеаналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той жефинансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявленияфинансового результата по каждой операции.
Следует иметь в виду, чтозаписи по бухгалтерскому счету 91, как и по счету 90, осуществляютсянакопительным путем с начала отчетного года с таким расчетом, чтобы обеспечитьформирование необходимой информации для составления отчета о прибылях и убытках(ф.№2).
Один из вариантов такойнакопительной техники путем ведения субсчетов к счетам 90 «Продажи» и 91«Прочие доходы и расходы» предложен в новом Плане счетов бухгалтерского учета.
Сальдированный результатсчета 91 «Прочие доходы и расходы» в виде прибыли и убытка ежемесячно списывается,как и сальдо счета 90 «Продажи» на итоговый накопительный счет финансовыхрезультатов 99 «Прибыли и убытки»: сальдо в виде прибыли — на кредит счета 99 сдебета счета 91 «Прочие доходы и расходы», а сальдо в виде убытков — на дебетсчета 99 с кредита счета 91.
Чрезвычайные доходы ирасходы отражаются непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки», доходы — покредиту, расходы — по дебету в корреспонденции с соответствующими счетами поучету денежных средств, товарно-материальных ценностей, расчетов и т. д.
К чрезвычайным доходамотносятся суммы страхового возмещения из других источников для покрытия убытковот стихийных бедствий, пожаров, национализации имущества и других чрезвычайныхсобытий.
К чрезвычайным расходамотносятся потери от стихийных бедствий, убытки в результате пожаров,аварий, национализации имущества и других чрезвычайных событий.
Информационная структура счета99 «Прибыли и убытки» для накопления итогов формирования финансового результатадолжна обеспечить получение системной достоверной информации о бухгалтерскойприбыли как о показателе, необходимом для определения налогооблагаемой базы поналогу на прибыль, путем соответствующей налоговой корректировки бухгалтерскойприбыли, информации о формировании итогового показателя чистой, нераспределеннойприбыли, поступающей в распоряжении учредителей (участников) организации дляраспределения по итогом завершения хозяйственно-финансового года и переносимой вдекабре отчетного года на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток)». На счетах, отражающих финансовые результаты деятельности организацииза отчетный год, должна сформироваться вся необходимая информация о показателях,содержащихся в финансовой отчетности о прибылях и убытках (форма №2). К этимсчетам по Плану счетов (2000г.) относятся три накопительных счета: 90«Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки». Итоговым срединих является счет 99 «Прибыли и убытки». Он представляет собой стержень всей системысчетов, отражающих финансовые результаты деятельности организации.
Информационные аналитическиеданные всех счетов этой группы участвуют в качестве оборотов и остатков вформировании показателей отчета о прибылях и убытках за отчетный год.
При этом расходыпредставлены в соответствующих дебетовых оборотах счетов данной группы, адоходы — в соответствующих кредитовых оборотах этих же счетов. Сравнение определенныхдоходов и расходов дает сальдированный результат в виде соответствующегопромежуточного или конечного показателя прибыли и убытка. При составлениифинансового отчета о прибылях и убытках российскими организациями используется многоступенчатыйспособ, широко применяемый в международной учетной практике, при котором расчетбалансового показателя нераспределенной (чистой) прибыли (убытка) производитсяс исчислением промежуточных показателей финансового результата:
1) прибыли (убытка) отпродаж как разницы между доходами в виде выручки и расходам в видесебестоимости продаж. При этом у организации, деятельность которых имеетторговый характер, кроме того, в качестве начального промежуточного показателяопределяется валовой доход (маржа) как реализованная торговая наценка.Информация об этих показателях формируется на счете 90 «Продажи»;
2) прибыли (убытка) отобычной финансово-хозяйственной деятельности путем сложения результата отпродаж с прочим, операционным и внереализационным результатом, отраженным набухгалтерском счете 91 «Прочие доходы и расходы». Размер именно этой прибыликорректируется для целей налогообложения;
3) нераспределенной(чистой) прибыли или убытка от обычной хозяйственно-финансовой деятельностипутем вычета из предыдущего показателя суммы начисленных платежей по налогу наприбыль и штрафных налоговых и приравненных к ним санкций, информация о которыхсодержится на итоговом счете финансовых результатов 99 «Прибыли и убытки»;
4) нераспределенной(чистой) прибыли или непокрытого убытка от обычной хозяйственно-финансовойдеятельности с учетом чрезвычайных обстоятельств в деятельности организациипутем сложения предыдущего показателя, учитывающего чрезвычайные доходы ирасходы, на основе информации, содержащейся на итоговом счете финансовых результатовдеятельности 99 «Прибыли и убытки».
1.8 Учет распределенияприбыли
По окончании календарногогода от суммы фактической бухгалтерской прибыли, полученной организацией заотчетный год, в первоочередном порядке производится окончательный расчетпричитающейся бюджету суммы налога на прибыль по установленной налоговойставке. При этом сумма налогооблагаемой прибыли отличается от бухгалтерскойприбыли организации на величину предоставляемых законом льгот по налогу наприбыль, а также тех положительных и отрицательных корректировок, которыеустановлены действующей инструкцией по налогообложению прибыли.
ПостановлениемПравительства РФ № 661 от 1 июля 1995 г. «О внесении изменений и дополнений вПоложение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ,услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядкеформирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» вцелях ограничения отдельных видов расходов реализационная прибыль по даннымбухгалтерского учета для целей налогообложения должна увеличиваться на суммуперерасхода нормируемых Минфином РФ статей затрат, включаемых в себестоимостьпродукции. В связи с этим к сумме прибыли, полученной в бухгалтерском учете,следует прибавлять сверхнормативные расходы по обслуживанию банковских кредитов(проценты) и сверхнормативные расходы по командировкам, по добровольномустрахованию, на подготовку кадров, на рекламу, представительские расходы, покомпенсации за использование личных автомобилей. (Информация об этих расходах вфактическом и нормативном размере должна накапливаться в аналитическом учете ксчетам учета издержек производства и обращения).
Сформированный на счете91 «Прочие доходы и расходы» прочий финансовый результат для налогообложенияприбыли в соответствии с действующей инструкцией также подвергаетсякорректировке, информация для которой должна накапливаться в бухгалтерскомучете. Отчетная прочая прибыль для целей налогообложения увеличивается на суммуоперационных убытков и потерь, которые связаны с выбытием и реализаций основныхсредств и прочих внереализационных расходов, такие, как потери от уценкипроизводственных запасов, готовой продукции и товаров, убытки от списаниядебиторской задолженности (в соответствие с постановлением Правительства РФ от18.08.95 г. № 817), отрицательные суммовые разницы, возникающие при расчетах врублях и др.
Полный перечень всехкорректировок отчетной прибыли до уровня налогооблагаемой приведен в формесправки, прилагаемой к налоговой декларации по расчету налога от фактическойприбыли.
Авансовое использованиеприбыли текущего отчетного года на нужды организации Планом счетов(утвержденным в 2000 г.), кроме авансовых платежей налога на прибыль и уплатуштрафных налоговых и приравненных к ним санкций за сокрытие налоговых платежейи нарушение правил налогообложения, не предусмотрено.
В связи с тем, чтопоказатель прибыли в текущей квартальной отчетности организации не представляетсобой окончательный финансовый результат, то текущие платежи налога на прибыль,исчисленные по квартальным расчетам, как и внутриквартальные платежи, носятавансовый характер. Это текущее (по сути авансовое) распределение прибылиотражается в течение года на дебете счета 99 «Прибыли и убытки» вкорреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Сумма, оставшаяся послевычета из прибыли начисленного с нее налога, в постсоветской экономическойтеории именуется чистой прибылью, что не соответствует международной учетной практике.В зарубежной учетной литературе этот термин имеет иное содержание, под нимподразумевается сальдированный результат сравнения всех доходов и расходоворганизации, т.е. весь финансовый результат.
По мере сближенияроссийской учетной практике с международными стандартами бухгалтерского учета иотчетности такое понятие «чистой прибыли», как остающейся в распоряжениеорганизации, практически перестало существовать. Её место заняло новое понятие«нераспределенная прибыль отчетного года». Этой частью прибыли теперь ираспоряжается организация после завершения процесса её формирования. За счетчистой прибыли возмещаются платежи по санкциям соответствующих органов занесоблюдение правил налогообложения и уплаты аналогичных обязательных платежейи социальные государственные внебюджетные фонды (Пенсионный фонд РФ, фондысоциального и медицинского страхования РФ).
Эти расходы отражаются вбухгалтерском учете по мере их начисления записью:
Д-т сч. 99 «Прибыли иубытки»
К-т сч. 68 «Расчеты поналогам и сборам»,
69 «Расчеты посоциальному страхованию и обеспечению»
Действующим российскимзаконодательством все расходы организации поделены на три группы в зависимостиот источников финансирования.
В первую группу входятрасходы, включаемые в себестоимость проданной продукции (работ и услуг) и покрываемыевыручкой организации от их продажи, в сопоставлении с которой они формируютфинансовый результат от продаж. Ко второй группе относятся операционные ивнереализационные расходы, которые в сочетании с операционными и внереализационнымидоходами формируют прочий финансовый результат. И третью группу составляют расходы,источником покрытия которых выступает нераспределенная бухгалтерская прибыльорганизации, ставшая «чистой». Из полученное бухгалтерской прибыли впервоочередном порядке организация возмещает расходы на уплату текущих платежейпо налогу на прибыль, текущих платежей по уплаченным налогам в местный бюджетза счет чистой прибыли, а также покрываемой чистой прибылью штрафы, пени за несоблюдениеправил налогообложения и нарушение порядка расчетов с государственнымивнебюджетными социальными фондами, платежи в которые приравниваются кналоговым.
В зарубежной учетнойпрактике при определении прибыли на затраты организации относят все понесенныерасходы, связанные с его коммерческой производственно-хозяйственнойдеятельностью.
Сумма бухгалтерской прибыли,полученная после вычета перечисленных текущих расходов, представляет собойнераспределенную, т.е. чистую прибыль, поступающую в распоряжение учредителейорганизации для её использования после утверждения итоговпроизводственно-финансовой деятельности за истекший отчетный год. Всоответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетностив РФ (п.83), действующим с 1 января 1999года, «В бухгалтерском балансефинансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль(непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетныйпериод, за минусом причита-ющихся за счет прибыли установленных в соответствии сзаконодательством РФ налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включаясанкции за несоблюдение правил налогообложения».
В текущей бухгалтерскойотчетности этот результат определяется как остаток по счету 99 «Прибыли иубытки».
В годовой бухгалтерской отчетностиэтот показатель отражается после производимой в декабре реформации баланса поданным об остатке по счету 84 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетногогода». При этом соответствующий остаток счета 99 «Прибыли и убытки» в видеприбыли или убытка переносится на счет 84/1 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетногогода». Нераспределенная прибыль относится на кредит счета 84/1, а непокрытый убыток- на дебет этого же субсчета.
По измененной с 1997 годаметодологии Минфина РФ, ориентированной на применение принципов Международныхстандартов финансовой отчетности, использование нераспределенной чистой прибылиотчетного года должно отражаться в следующем за отчетным году на основании утвержденныхучредителями (участниками) итогов деятельности и распределения прибыли погодовому отчету за истекший год. При этом в текущем бухгалтерском учете сумманераспределенной прибыли (непокрытого убытка) за истекший отчетный годпереносится с субсчета 1 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года» насубсчет 2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет» счета 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).
В связи с изменившейся методологиейбухгалтерского учета распределения прибыли, произведенные организацией в течениеотчетного года расходы, источником покрытия которых в соответствии сдействующим Положением о составе затрат является нераспределенная прибыль, должныотноситься на счет 84 субсчет 2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)прошлых лет».
При отсутствии уорганизации нераспределенной прибыли прошлых лет и других аналогичныхисточников эти расходы должны отражаться на счете 84 «Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)» по отдельному субсчету как расходы, не обеспеченныесоответствующими источниками финансирования. К их числу могут быть отнесенырасходы, не содержащиеся в установленном перечне внереализационных затрат иосуществляемые за счет чистой прибыли:
производимые в текущемпорядке расходы на уплату платежей по штрафным санкциям таможенных органов;
платежи за превышениепредельно допустимых выбросов (сбросов) загрязняющих веществ в природную среду;
другие расходы,покрываемые за счет прибыли, остающейся в расположении организации(производимой в течение года материальное поощрение, а также выплатыединовременных пособий персоналу организации, оплата путевок на лечение иотдых, экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках, клубах,посещений культурно-зрелищных и физкультурных (спортивных) мероприятий,подписки на газеты и журналы и приобретения товаров для личного потребленияработников и другие аналогичные выплаты и затраты).
Кроме того, к числурасходов, источником которых должна выступать прибыль, остающаяся врасположение организации, может быть отнесен начисляемый и выплачиваемый втечение года промежуточный учредительский доход в виде дивидендов попривилегированным акциям и т.п.
За счет суммынераспределенной прибыли, сформировавшейся у организации по итогамхозяйственного года, учредители в первую очередь обязаны покрыть расходы,произведенные в течение отчетного года авансом в счет этой прибыли и отраженныев бухгалтерском учете как не имеющие источников финансирования по отдельному субсчетусчета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».Далее использованиенераспределенной прибыли истекшего отчетного года отражается в бухгалтерском учетесогласно учредительским документам на основе решения собрания учредителей(акционеров) в соответствии с установленным порядком распределениябухгалтерской прибыли.
В соответствии сзаконодательством РФ акционерные общества и совместные предприятия производят вустановленных процентах от уставного капитала за счет остающейся в распоряжениипредприятия прибыли обязательные отчисления в резервный капитал,предназначенный для возмещения убытков от хозяйственной деятельности, а такжедля выплаты доходов инвесторам и кредиторам в случае, если на эти цели нехватает прибыли. Для остальных организаций отчисления в резервный капитал носятдобровольный характер и производятся в соответствии с порядком, установленным вучредительных документах организации, или с его учебной политикой. На суммупроизведенных отчислений прибыли в резервный капитал в бухгалтерском учетеделается запись:
Д-т сч. 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет 2 «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток) прошлых лет».
К-т сч. 82 «Резервныйкапитал».
План счетов в части учетафинансовых результатов построении на изменившейся методике бухгалтерского учетаформирования и использования нераспределенной чистой прибыли организации, наотсутствии возможности её авансового использования в течение отчетного года, в связи,с чем необходимость в формировании фондов специального назначения отпала. И донового Плана счетов организации не всегда использовали возможность их предварительногоначисления, а соответствующие расходы непосредственно относили на счет нераспределеннойприбыли. Производимые ранее за их счет расходы организации и теперь могутнепосредственно осуществлять за счет остатка нераспределенной прибыли прошлыхлет.
При этих операциях вбухгалтерском учете делают следующие записи:
Д-т сч. 84, субсчет 2«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет»
К-т соответствующихсчетов расчетов, денежных средств, товарно-материальных ценностей.
Нераспределенная прибыльистекшего отчетного года после погашения расходов, произведенных за ее счет иотраженных в течении года в бухгалтерском учете как не обеспеченныхсоответствующими источниками финансирования, а также после отчислений напополнение резервного дохода при выполнении определенных условий. Такими условиямидля акционерных и иных обществ является полная оплата уставного капитала егоучастниками, а чистые активы (чистая стоимость имущества) должны быть вышеразмера уставного и резервного капитала, как до, так и после начисленияучредительского дохода. Для начисления учредительского дохода определяетсяокончательный размер дивиденда по результатам хозяйственной деятельности заотчетный год, с учетом производственного промежуточного квартальногоавансирования в течение года.
Дивиденды исчисляются в процентахк номинальной стоимости акций или в рублях на 1 акцию. Размер учредительскогогодового дохода (дивиденда по обыкновенным акциям) объявляются собраниемучредителей (акционеров). Размер дивиденда по привилегированным акциям устанавливаетсяпри их выпуске. Он может быть изменен собранием акционеров, в котором принимаютучастие с правом голоса держатели привилегированных акций. В обществах,уставный капитал которых поделен на доли, размер учредительского доходаустанавливается пропорционально долевому участию каждого соучредителя(участника).
Учредительский доход,начисляемый как юридическим, так и физическим лицам, подлежит налогообложениюпо соответствующим налоговым став-кам, установленным НК РФ. Расчеты поначисленному учредительскому дохо-ду с учредителями (участниками), в качествекоторых выступают юридические лица, а также физические лица, не составляющие вштате данного предприятия, отражаются в бухгалтерском учете на счете 75 субсчет2 «Расчеты по выплате доходов», а расчеты с физическими лицами, состоящими вштате данного предприятия, — на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплатетруда».
При начисленииучредительского дохода (дивидендов) за счет нераспределенной прибыли истекшегоотчетного года в бухгалтерском учете предприятия делается запись:
Д-т сч. 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет 2 «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток) прошлого года»
К-т счетов 75 «Расчеты сучредителями», субсчет 2 «По выплате доходов», 70 «Расчеты с персоналом по оплатетруда»;
при удержании налога сучредительского дохода-
Д-т счетов 75 «Расчеты сучредителями», субсчет 2 «По выплате доходов», 70 «Расчеты с персоналом пооплате труда»;
К-т сч. 68 «Расчеты поналогам и сборам».
Оставшаяся посленачисления учредительского дохода прибыль накапливается как нераспределенная ипредставляет собой составную часть собственного капитала организации.
С увеличением капиталаорганизации связано также использование прибыли на отчисления в резервныйкапитал и накопление имущества в виде основных и оборотных средств. А текущиерасходы организации, возмещаемые из ее чистой, нераспределенной прибыли, иначисление учредительского дохода безвозвратно уменьшают ее собственныефинансовые ресурсы.
Списанный приреформировании баланса бухгалтерский убыток в текущем отчетном году отражаетсяна дебете счета 84, субсчет 1 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)отчетного года», а затем в последующем году переносится на дебет субсчета 2«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет» этого счета.Непокрытые убытки перекрываются в первую очередь нераспределенной прибыльюпрошлых лет и остатков средств резервного капитала или целевыми взносамиучредителей и другими источниками. Не перекрытое за счет этих источниковдебетовое сальдо по счету 84, субсчет 2 показывает сумму непокрытого убытка,подлежащую погашению в будущие отчетные периоды.
Заключение
В своей курсовой работе ярассмотрела формирование финансового результата.
Финансовый результатотражает изменения собственного капитала за определенный период в результатепроизводственно-финансовой деятельности организации.
Финансовый результатопределяют по счету 99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражают прибыли,а по дебету — убытки. Счет имеет одностороннее сальдо.
Конечный финансовыйрезультат организации складывается под влиянием:
а) финансового результатаот продажи продукции (работ, услуг);
б) финансового результатаот продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другогоимущества (части операционных доходов и расходов);
в) операционных доходов ирасходов (за вычетом результатов от продажи имущества);
г) внереализационныхприбылей и убытков;
д) чрезвычайных доходов ирасходов.
Литература
Нормативные акты
1. «О бухгалтерском учете».Федеральный Закон РФ от 21.11.1996г. 129-ФЗ (в ред. От 23.07.98 № 132-ФЗ).
2. «Положение по ведениюбухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации». Приказ Минфина РФ от29.07.1998г. № 34н (в ред. От 24.03.2000).
3. «План счетов бухгалтерского учетафинансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по егоприменению». Приказ Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н.
4. «Положение о составе затрат попроизводству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимостьпродукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов,учитываемых при налогообложении прибыли». Постановление Правительства РФ от05.08.1992г. № 552 (в ред. От 31.05.2000).
5. «Учетная политика организации».ПБУ 1/98. Приказ Минфина РФ от 09.12.1998г. (в ред. От 30.12.1999).
6. «Бухгалтерская отчетностьорганизации» ПБУ 4/99. Приказ Минфина РФ от 06.07.1999г. № 43н.
7. «Доходы организации». ПБУ 9/99.Приказ Минфина РФ от 06.05.1999г. № 32н (в ред. От 30.12.1999).
8. «Расходы организации». ПБУ 10/99.Приказ Минфина от 06.05.1999г. № 33н (в ред. От 30.12.1998).
Основная
1. Бухгалтерский учет: Учебник/Подред. П.С. Безруких 3-е изд., перераб. и доп. — М.: «Бухгалтерский учет», 1999.
2. Кондраков И.П. Бухгалтерский учет:Учебное пособие — М.: Изд-во «ИНФРА — М», 2001.
3. Кондраков Н.П., Краснова Л.П.Принципы бух. учета: Учебное пособие — М.: ФБК — Пресс, 1997.
Дополнительная
1. Кирьянова З.В. Теориябухгалтерского учета. — М.: Финансы и статистика, 1999.
2. Воронова Е.Ю. Теоретические основыбухгалтерского учета: Учебное пособие. — М.; МГИМО, 1996.
3. Козлова Е.П., Парашутин Н.В.,Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгалтерский учет, М., Финансы и статистика,2001.