Реферат: Регулирование аудиторской деятельности

Регулирование аудиторскойдеятельности


Аудиторскиеправоотношения

Аудиторскиеправоотношения представляют собой один из видов правовых отношений.

В сфере аудиторскойдеятельности возникают различные по своему характеру общественныеотношения, среди которых можно выделить несколько групп:

во-первых, собственноаудиторские правоотношения, которые возникают между аудитором и аудируемымлицом по поводу проведения аудита;

во-вторых, иныеправоотношения, связанные с аудиторскими, возникающие между аудиторскойорганизацией (аудитором) и уполномоченными государственными органамив ходе организации аудиторской деятельности, а также организацииконтроля за её осуществлением;

в-третьих, дополнительныеправоотношения, которые возникают по поводу оказания аудиторских услуг(например, по организации обучения специалистов в области аудиторскойдеятельности; по проведению научно-исследовательскихи экспериментальных работ, связанных с аудитом; по правовомуконсультированию, а также представительству от имени экономическихсубъектов в уполномоченных государственных органах и т.д.);

в-четвертых,служебно-вспомогательные правоотношения, возникающие, например, междуаудиторами экспертом, привлекаемым в случае необходимостии способствующим проведению аудита.

При этомв зависимости от структуры связей, характерной для тех или иныхправоотношений, возникающих в ходе осуществления аудиторской деятельности,можно выделить так называемые горизонтальные отношения, в которыхнаблюдается юридическое равенство сторон, т.е. отношения между аудиторскойорганизацией (аудитором) и аудируемым лицом, и вертикальныеотношения, т.е. отношения между аудиторской организацией (индивидуальнымаудитором) и органами государственной власти. Эти отношения создают условиядля осуществления аудиторской деятельности, и именно в нихгосударство реализует публичные интересы.

Самостоятельную группуотношений составляют организационно-управленческие отношения, складывающиесяв самой аудиторской организации, между ее подразделениями,а также между аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторамии профессиональными аудиторскими объединениями.

Гражданско-правоваяответственность возникает по основаниям, предусмотренным Гражданскимкодексом РФ. Суть ее состоит в возмещении убытков, причиненныхнекачественным проведением аудиторской проверки, однако вопрос оценки качествапоследней является дискуссионным.

Уголовная ответственностьпредусмотрена только в отношении индивидуальных аудиторов, использующихсвои полномочия вопреки задачам своей деятельности и в целяхизвлечения выгоды.

Таким образом, можнопредставить следующую характеристику аудиторских правоотношений. Так,аудиторские правоотношения являются двусторонними, так как в них участвуютдве стороны: с одной стороны — аудиторская организация (аудитор),с другой — аудируемое лицо, государственный уполномоченный орган,кредиторы, собственники или учредители, каждая из которых несет праваи обязанности. Эти правоотношения относятся к категории относительных,в которых определены обе стороны, и только они могут являтьсяпотенциальными нарушителями прав по данному отношению. Аудиторскиеправоотношения — по сути, регулятивные правоотношения, так каксвязаны с установлением прав и обязанностей сторони их реализацией.

Аудиторскиеправоотношения носят комплексный характер. Наряду с общими признакамиправовых отношений они обладают и специфическими, однако последниене позволяют отнести аудиторские правоотношения к одной конкретнойотрасли права.

Властный характер присущаудиторским правоотношениям в том случае, когда одной из сторонвыступает уполномоченный государственный орган или профессиональное аудиторскоеобъединение. Эти субъекты наделены властными полномочиями в отношенииаудиторской организации (аудитора), т.е. аудиторские правоотношения приобретаютчерты административных правоотношений.

Таким образом,аудиторское правоотношение представляет собой отношение между аудиторскойорганизацией (индивидуальным аудитором), аудируемым лицом, кредиторами,собственниками, учредителями, уполномоченными государственными органамии профессиональными аудиторскими объединениями по поводу проведениянезависимой проверки бухгалтерского учёта и финансовой (бухгалтерской)отчётности экономического субъекта, а также организации контроляза осуществлением аудиторской деятельности.

Правоотношение,в том числе и аудиторское, имеет сложную структуру. В нем всегдаможно выделить четыре взаимодействующих элемента: субъект правоотношения,объект правоотношения, субъективное право и юридическую обязанность,последние составляют содержание правоотношения.

В соответствиис Федеральным законом от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» осуществлять аудиторскуюдеятельность могут аудиторские организации и индивидуальные аудиторы. Приэтом в правоотношении, возникающем из обязательного аудита,в качестве аудитора могут выступать только аудиторские организации (п.2 ст. 7), под которыми понимаются коммерческие организации, осуществляющиеаудиторские проверки и оказывающие сопутствующие аудиту услуги (ст. 4).Такая организация может быть создана в любой организационно-правовойформе, за исключением открытого акционерного общества, что вполнеобъяснимо.

В настоящее времяаудиторские организации создаются в основном в форме обществас ограниченной ответственностью и закрытого акционерного общества.Представляется целесообразным закрепить в Законе об аудиторскойдеятельности исчерпывающий перечень организационно-правовых форм,в которых может быть создана аудиторская организация, исключив нарядус открытым акционерным обществом и форму унитарного предприятия.

Аудиторские организациинаряду с банками и страховыми организациями имеют специальнуюправоспособность, установленную законом: «Аудиторским организациями индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо инойпредпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказаниясопутствующих ему услуг» (п. 7 ст. 1 Закона об аудиторскойдеятельности).

Таким образом,аудиторская организация как субъект аудиторских правоотношений являетсяюридическим лицом со специальной правоспособностью и может иметьгражданские права, соответствующие предмету и целям деятельности,определенными в законе, а также в учредительных документах даннойорганизации, и нести связанные с этой деятельностью обязанности.

Объектом правоотношений,возникающих из обязательного аудита, являются услуги, т.е. действияпо проведению аудиторской проверки, не имеющие материализованногорезультата, он не может быть отделен от самой деятельности субъектаи потребляется в результате ее осуществления. Посредствомсовершения указанных действий в ходе осуществления аудита субъектыправоотношения в конечном счете удовлетворяют свой интересв получении достоверной финансовой информации, на основе которой возможнопринятие финансово значимых решений.

Профессиональнаяэтика аудиторов. Кодексы этики аудиторов

 

Современный этап развитиямировой экономики характеризуется активными интеграционными процессами, чтообусловливает не только необходимость принятия единого «языка» представленияинформации в финансовой отчетности компаний, но и применения унифицированных,четких и прозрачных правил ее аудиторской проверки. Базой для сближенияаудиторских стандартов различных юрисдикций служат документы, разрабатываемыеМеждународной федерацией бухгалтеров (IFAC) – международным объединениемпредставителей бухгалтерской профессии, в состав которого в качествеполноправных, ассоциированных и аффилированных членов входят сто шестьдесят трипрофессиональные бухгалтерские организации из ста двадцати стран. Россияпредставлена в IFAC действительным членом – Институтом профессиональныхбухгалтеров и ассоциированным членом – Российской коллегией аудиторов.

Согласно Конституции IFACее основная цель – развитие бухгалтерской профессии на основе гармонизированныхстандартов с целью предоставления высококачественных профессиональных услуг. Вкачестве одного из основных направлений деятельности IFAC избрала создание исовершенствование единой системы принципов и правил осуществленияпрофессиональной деятельности бухгалтеров. Основными компонентами этой системывыступают разработанный Комитетом по этике IFAC Кодекс этики профессиональныхбухгалтеров; выпускаемые Советом по международным стандартам аудита и гарантиидостоверности IFAC Международные стандарты контроля качества (ISQCs),Международные стандарты аудита (ISAs), Международные стандарты обзорныхпроверок (ISREs), Международные стандарты заданий, обеспечивающих уверенность(ISAEs), Международные стандарты сопутствующих услуг (ISRSs), а такжедополняющие их группы международных положений по практике; Международныестандарты финансовой отчетности государственного сектора (IPSASs), создаваемыеСоветом по международным стандартам финансовой отчетности государственногосектора; Международные образовательные стандарты, разрабатываемые Советом помеждународным стандартам образования профессиональных бухгалтеров IFAC.

Международный стандартаудита ISA 200 «Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности»устанавливает обязанность аудитора выполнять аудиторские задания в соответствиис Международными стандартами аудита и руководствоваться Кодексом этикипрофессиональных бухгалтеров IFAC (далее – Кодекс). Кодекс включает часть А,посвященную общим положениям и фундаментальным принципам профессиональнойбухгалтерской этики и применяемую всеми профессиональными бухгалтерами, и частиВ и С, предназначенные для публично практикующих профессиональных бухгалтеров ипрофессиональных бухгалтеров в бизнесе соответственно, содержащиедополнительные раскрытия этических вопросов для этих категорий. Публичнопрактикующими профессиональными бухгалтерами являются профессиональныебухгалтеры в фирмах, оказывающих профессиональные услуги (услуги, требующиебухгалтерских и других специальных знаний, включающие ведение бухгалтерскогоучета, аудит, на-логовое, управленческое консультирование и другие).Профессиональные бухгалтеры в бизнесе – профессиональные бухгалтеры, работающиепо найму на руководящих или иных должностях в торговых компаниях, промышленныхпредприятиях, организациях в сфере услуг, некоммерческих организациях,предприятиях государственного сектора, образовательных учреждениях,регулирующих органах и профессиональных бухгалтерских объединениях.

В соответствии с Кодексомосновной целью бухгалтерской профессии является деятельность специалистов насамом высоком профессиональном уровне, обеспечивающем качественное выполнениезаданий и удовлетворение общественных интересов. Для достижения этой целиаудитор, являющийся публично практикующим профессиональным бухгалтером, обязанпридерживаться следующих фундаментальных этических принципов:

• честность;

• объективность;

• профессиональнаякомпетентность и должная тщательность;

• конфиденциальность;

• профессиональное поведение.

Принцип честностипредполагает правдивость, беспристрастность и надежность аудитора в решениипрофессиональных вопросов. Имя аудитора не должно ассоциироваться с отчетами,сообщениями и другой информацией, которая:

• содержит вводящие взаблуждение, ложные утверждения;

• включает грубые ошибки;

• содержит неясные илинеполные данные, если эта неясность или неполнота вводит в заблуждениепользователей.

Данное требование нераспространяется на случаи, когда аудитор модифицирует свое заключение (отчет)в соответствии с установленными международными стандартами требованиями.

В соответствии спринципом объективности аудитор не должен изменять своему профессиональномусуждению в связи с предубежденностью, конфликтом интересов или испытываемымдавлением со стороны других лиц.

Принцип профессиональнойкомпетентности и должной тщательности налагает на аудитора следующиеобязанности:

• поддерживать своипрофессиональные знания и навыки на уровне, необходимом для обеспеченияуверенности в том, что клиенту будут оказаны надлежащие профессиональныеуслуги;

• при оказаниипрофессиональных услуг должным образом соблюдать требования применимыхпрофессиональных стандартов и других технических документов.

Наличие профессиональнойкомпетентности обусловлено следующими действиями:

• достижениепрофессиональной компетентности. Для достижения профессиональной компетентностипервоначально необходимо получение высшего общего образования, за которымследуют специальное образование, обучение и экзамены по профилирующим предметами далее – практическая работа.

• поддержаниепрофессиональной компетентности на должном уровне, для которого необходимопостоянно следить за событиями, происходящими в области профессиональнойдеятельности бухгалтеров, включая национальную и международную информацию повопросам финансовой отчетности, аудита и иных соответствующих нормативныхтребований.

Должная тщательностьпредполагает, что аудитор будет работать аккуратно, усердно и соблюдая условиязадания.

Согласно принципуконфиденциальности аудитор обязан воздерживаться от:

• раскрытияконфиденциальной информации, полученной им в связи с оказанием профессиональныхуслуг или решением деловых вопросов, за пределами аудиторской фирмы заисключением случаев, когда предоставлены специальные полномочия или существуетюридическая или профессиональная обязанность осуществления такого раскрытия;

• использованияконфиденциальной информации, полученной им в связи с оказанием профессиональныхуслуг или решением деловых вопросов, в личных целях или в интересах третьейстороны.

Кроме того, аудитордолжен оценивать, каким образом ему следует соблюдать конфиденциальность внутриаудиторской фирмы, а также предпринимать все необходимые меры к тому, чтобылицами, находящимися в его подчинении, и лицами, оказывающими помощь и дающимиконсультации, не нарушалось предъявляемое к аудитору требованиеконфиденциальности. Обязанность соблюдения конфиденциальности остается в силедаже после завершения отношений между аудитором и клиентом. Принциппрофессионального поведения обязывает аудиторов соблюдать требования применимыхзаконодательных и иных регулирующих документов и воздерживаться от каких-либодействий, которые могли бы дискредитировать профессию. Например, приосуществлении маркетинга и продвижения своих кандидатур и услуг аудиторы недолжны пренебрежительно отзываться о работе других профессиональныхбухгалтеров.

Аудитор можетсталкиваться с различными ситуациями, представляющими собой угрозу соблюдениюфундаментальных этических принципов. Кодекс выделяет несколько видов такихугроз.

Угроза личнойзаинтересованности возникает при наличии у аудитора или его близкогородственника финансовой или другой заинтересованности в клиенте. Ситуациями, вкоторых может возникнуть такая угроза, в частности, являются:

• предоставление кредитоворганизации-клиенту или любому из членов ее совета директоров или должностныхлиц или получение от них кредитов;

• существеннаязависимость от общего размера гонорара, получаемого от клиента, обеспокоенностьвозможной потерей заказа;

• тесные деловыеотношения с клиентом;

• возможность полученияработы в организации-клиенте;

• зависимость размерагонорара от выводов по результатам выполнения задания, обеспечивающегоуверенность.

Угроза необходимостисамоконтроля появляется, когда аудитору необходимо перепроверить какие-либорезультаты или выводы, за которые он сам несет ответственность. Необходимостьсамоконтроля может возникнуть, в частности, в следующих случаях:

• член группыисполнителей задания является или недавно являлся членом совета директоров илидолжностным лицом организации-клиента;

• член группыисполнителей задания является или недавно являлся работникоморганизации-клиента в должности, позволяющей оказывать прямое и существенноевлияние на предмет задания;

• оказание клиенту позаданию, обеспечивающему уверенность, услуг, прямо влияющих на предмет задания;

• подготовка исходныхданных, используемых для составления документов, представляющих собой предметпроверки.

Угроза заступничествавозникает, когда аудитор отстаивает такую позицию или точку зрения, котораяможет вызвать сомнения в его объективности. В качестве примеров Кодекс приводитследующие ситуации:

• участие аудитора вразмещении акций зарегистрированной организации-клиента по аудиторскомузаданию. (В терминологии Кодекса зарегистрированная организация – организация,чьи ценные бумаги зарегистрированы на фондовой бирже или сделки с которымиосуществляются под контролем фондовой биржи или иного уполномоченного органа);

• участие аудитора вкачестве защитника или представителя интересов клиента на суде или в спорах стретьими сторонами.

Угроза близкогознакомства имеет место, когда в силу тесных деловых отношений аудитор начинаетс излишней симпатией относиться к интересам других сторон. В частности, такаяугроза может быть обусловлена следующими обстоятельствами:

• член семьи или близкийродственник аудитора является членом совета директоров или должностным лицоморганизации-клиента;

• член семьи или близкийродственник аудитора является работником организации-клиента, занимающим должность,позволяющую оказывать прямое и существенное влияние на предмет задания;

• бывший партнерфирмы-исполнителя является членом совета директоров, должностным лицом илиработником организации-клиента, занимающим должность, позволяющую оказыватьпрямое и существенное влияние на предмет задания. (Партнер фирмы – лицо,имеющее полномочия принимать от имени фирмы задания к исполнению);

• существованиедлительных отношений между руководством фирмы-исполнителя задания иорганизацией-клиентом;

• получение подарков илизнаков гостеприимства существенной стоимости от организации-клиента.

Угроза шантажа возникает,когда аудитор в связи с реальной или предполагаемой угрозой не в состоянии бытьобъективным. К ситуациям, в которых может возникнуть такая угроза, в частности,относятся:

• угроза отказа от услугаудитора;

• угроза судебногоразбирательства;

• давление со стороныорганизации-клиента с целью необоснованного сокращения объема работ дляснижения размера оплаты услуг.

Для минимизации указанныхугроз принимаются меры, предусмотренные нормативными документами ипрофессиональной практикой (установленные требования к образованию и опыту длявступления в профессию; требования по поддержанию профессиональнойкомпетентности на должном уровне; проведение уполномоченными органами провероккачества работы аудиторов); а также предусмотренные политикой фирмы и условиямиконкретного задания. В частности, назначение определенного должностного лицаответственным за надзор за системой контроля качества в фирме; дисциплинарная ответственностьза нарушение политики и процедур, установленных фирмой; получение консультацийпрофессиональных бухгалтерских организаций; назначение исполнителя обзорнойпроверки качества выполнения задания.

При выполнении заданий,связанных с обеспечением уверенности, члены группы исполнителей, фирма в целоми, если это уместно, сетевые фирмы должны быть независимы от клиента.Выполнение требования независимости предполагает:

• независимость мышления– образ мышления, который позволяет составить суждение, не зависящее от влиянияфакторов, могущих скомпрометировать профессионализм такого суждения, и которыйпозволяет лицу действовать честно, объективно и с необходимой долейпрофессионального скептицизма;

• независимость поведения– избежание фактов или обстоятельств, которые настолько значимы, чтоинформированная третья сторона, получившая информацию, могла бы поставить подразумное сомнение честность, объективность или профессиональный скептицизмгруппы исполнителей задания.

Группа исполнителейзадания, обеспечивающего уверенность, в соответствии с Кодексом включает:

1) всех специалистов,непосредственно участвующих в выполнении задания;

2) всех других лиц врамках фирмы-исполнителя, имеющих возможность прямо повлиять на результатвыполнения задания, включая:

• лиц, определяющихвознаграждение, либо осуществляющих непосредственное управление или контрольдеятельности исполнителей в части выполнения задания. При аудите к даннойгруппе относятся все лица, по должности являющиеся руководителями лица,возглавляющего рабочую группу аудиторов, включая директора аудиторской фирмы;

• лиц, проводящихконсультации в отношении технических аспектов, отраслевых особенностей,операций и событий, связанных с выполнением задания;

• лиц, осуществляющихконтроль качества выполнения задания;

3) в случае проведенияаудиторской проверки – всех лиц, в том числе сетевые фирмы, которые могутнепосредственно влиять на результаты выполнения аудиторского задания.

Совет по международнымстандартам профессиональной этики бухгалтеров IFAC указывает, что сетевая фирма– это организация, в отношении которой выполняется одно или несколько следующихусловий:

• вместе сфирмой-исполнителем она контролируется одним и тем же лицом (группой лиц);

• вместе сфирмой-исполнителем она имеет общих собственников;

• она находится под общимруководством с фирмой-исполнителем;

• информированная третьясторона будет обоснованно считать ее частью фирмы-исполнителя.

Кодекс этикипрофессиональных бухгалтеров IFAC является образцом для национальных руководствпо этике. Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансовРоссийской Федерации по согласованию с Координационным советом российскихпрофессиональных объединений аудиторов и бухгалтеров 31 мая 2007 года принят ирекомендован для внедрения Кодекс этики аудиторов России. Данный Кодексподготовлен с учетом требований законодательства Российской Федерации на основерекомендаций Кодекса этики профессиональных бухгалтеров IFAC с максимальнымсохранением его концептуальных подходов и разделов. Кодекс устанавливаетправила поведения аудиторов России и определяет основные принципы, которыедолжны ими соблюдаться при осуществлении профессиональной деятельности.

Усилениероли саморегулируемых аудиторских объединений на современном этапе развития аудиторскойдеятельности.

Для продвижения процессастановления саморегулируемых аудиторских объединений в России, в рамках проекта«ТАСИС» разработана «Белая книга» с целью донести до российского аудиторскогосообщества Европейский опыт, который можно учесть при создании такой российскойсистемы саморегулирования аудиторской деятельности, которая бы учитывалатекущие обстоятельства и оставалась эффективной в среднесрочной перспективе.

В соответствии с «Белойкнигой», разработан проект изменений Федерального закона «Об аудиторскойдеятельности». В результате их принятия будут созданы саморегулируемыеорганизации, членство в которых будет обязательным для всех индивидуальныхаудиторов и аудиторских организаций. В каждом саморегулируемом объединении должнабыть создана система внешнего контроля качества.

В законопроекте «Овнесении изменений в Закон «Об аудиторской деятельности» предусматриваетсяосуществление надзора за деятельностью саморегулируемой организацииуполномоченным федеральным органом (т.е. Минфином России). Открываетсявозможность создания системы общественного надзора.

Существующиеаккредитованные профессиональные аудиторские объединения не имеют достаточногоколичества членов, что обусловлено добровольным членством в АПАО, и как следствиеони не имеют достаточных объемов финансирования.

России нужнывысококачественные и надлежащим образом финансируемые профессиональныеобъединения, членство в которых должно быть престижным и желанным, так как онобудет свидетельствовать о высоком уровне квалификации и надежностипрофессионала, то есть служить определенным «ориентиром» качества.

Обязательно наличие вобъединении хорошо отлаженной системы контроля качества, для чего потребуютсявысококачественные профессионалы для поведения инспекторских проверок. Наданном этапе АПАО не имеют возможности нанять на работу достаточного количествавысоко квалифицированных контроллеров качества, поэтому сейчас целесообразнорассмотреть возможность привлечения контроллеров качества по совместительствудля проверки членов своей организации в объеме, скажем, 100 часов в год. Работаконтроллеров качества должна быть оплачиваемой.


Выводы и заключения по членству в САО

 

Предположения

1. В России вероятнеевсего будет существовать несколько САО

2. Вероятно, что по крайнеймере одно САО, кроме аудиторов будет иметь членов, не являющихся аудиторами.

Рекомендации

1 Членство с САО должноограничиваться аудиторами, аудиторскими организациями, аудиторами –профессионалами и членами других профессий, связанных с аудитом в соответствиис уставом САО при условии, что это не противоречит российскому законодательству(к другим профессиям можно отнести бухгалтеров, не занимающихся аудиторскойпрактикой или работающих в реальном секторе экономики).

2 Аудиторы и аудиторскиеорганизации должны быть членами особого аудиторского отделения, которое должносостоять только из индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций.

3 Выбор в управляющиеорганы САО должен быть организован в соответствии с организационной структурой.Члены САО, являющиеся аудиторами, имеют право быть членами лишь органа поработе с аудиторами, при этом данный орган может состоять исключительно изаудиторов

 

Развитиенормативного регулирования аудиторской деятельности

 

При административноммеханизме регулирования аудита основное значение — как это было выяснено впредыдущем разделе — имеет долго­временный канал, а в нем — системанормативного регулирования аудитор­ской деятельности. Эта система в нашейстране должна иметь (и по суще­ству уже имеет, хотя зачастую не в лучшем виде)восемь уровней: законо­дательный, правительственный, уровень федеральногооргана государст­венного регулирования аудиторской деятельности, ведомственный,регио­нальный, муниципальный, уровень общественных объединений аудиторов внутрифирменный(см. рис.).

Уровни

 

1 Законодательные акты

 

 

2

Постановление Правительства РФ, в т.ч.

утверждение федеральных ПСАД

 

 

3 Акты Федерального органа регулирования

 

 

4

 

/> Акты Минфина России Акты Центрального банка РФ Акты других ведомств, затрагивающие аудит

 

 

5 Акты региональных органов власти

 

 

6 Акты муниципальных властей

 

 

7

 

/> Документация общественным объединений аудиторов Международная документация

 

 

8 Внутрифирменная документация

 

 

/> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> />

 

Рис. 2.1. Системанормативного регулирования аудита в РФ

На первом уровненаходятся законы Российской Федерации, при нимаемые в установленном порядкеФедеральным Собранием. Сюда же можно отнести и указы Президента РоссийскойФедерации, причем ее временем роль этого инструмента нормативного регулированиядолжнг уменьшаться; во всяком случае, в странах с развитой рыночной экономя койаналога такому инструменту нет, а введенные таким указом уже заменены

Рассматриваемые законымогут быть целиком посвящены аудиту, могут затрагивать его лишь в какой-точасти. Например, Федеральный за кон «Об акционерных обществах» включает в себянесколько статей, ка сающихся аудиторской деятельности в акционерных обществах.Если в таких законах и указах повторяются ранее сформулированньк положения, этоне страшно. Опасность заключается в рассогласования) или даже противоречияхмежду положениями законодательных актов, поскольку частая и автономная ихкорректировка (по-видимому, неизбежна) в ближайшее время) повышает возможностьпоявления таких рассогласований и противоречий. Но и эта опасность в некотороймере парируема поскольку обычно иерархия законов и система приоритетов ихположений дает конструктивный инструмент для решения вопроса, какая из противоречащих норм должна применяться на практике; подробно это описано

Целиком посвящен аудитуФедеральный закон «Об аудиторской деятельности» вступивший в силу — заисключением отдельных положений 9 сентября 2001 г. Конечно, в целом более проработанный и подробный, однако ряд его положений должен бытьдетализирован постановлениях Правительства Российской Федерации (второйуровень) и других документах более низких уровней.

В постановленияхПравительства Российской Федерации должны прорабатываться частные по отношениюк законодательным вопросы (см рис )- Стрелки на нем означают, что нанижестоящем уровне детализируются акты, принимаемые на более высоких уровнях. Всвязи с этим за метим, что на 5-8 уровнях акты первых уровней недетализируются, а учитываются на предмет непротиворечивости и что акты на болеенизки: уровнях могут издаваться гораздо более оперативно.

ПостановленияПравительства Российской Федерации должны охватывать, по нашему мнению, общиевопросы функционирования федерального органа государственного регулированияаудиторской деятель ности (утверждение и изменение положения о нем и т.д.);вопросы орга низации аудиторской статистики; изменения круга субъектовобязатель ного аудита и т.п.

На третьем уровнерассматриваемой системы нормативного регули рования аудита находитсяфедеральный орган государственного регулиро вания аудиторской деятельности.Основные функции этого федеральной органа подробно прописаны. К нимцелесообразно добавить детализацию и постоянную корректировку перечнясопутствующих аудит услуг(если будет соответствующий ПСАД, то через него) иутверждение ПСАД. (Сейчас это является прерогативой Правительства РоссийскойФедерации, но такое положение в мировом аудите уникально и снижаетоперативность утверждения поскольку для Правительства РФ это вопрос мелкий).Что касается ауди­торской отчетности, то базовые вопросы и увязка ее собщероссийской стаистикой должны быть, на наш взгляд, прерогативойПравительства РФ а детализация сбора и обработки соответствующих данных — федеральной: органа, как это записано в [8, ст. 18, п. 2], и органовгосударственной ста­тистики.

Четвертый уровень этойсистемы нормативного регулирования аудита является ведомственным и представленкурирующими аудит подразделениями Министерства финансов РФ и Центрального банкаРФ. (Степень участия в таком курировании Центрального банка РФ пока не оченьпонятна но ясно, что она не будет пренебрежимо малой.) В их функции вхо-дятподготовка и утверждение комментариев, инструкций, писем разъяс­нительногохарактера применительно к нормативным актам первого-третьего уровней.Соответствующее письмо, инструкция и т.п. могут быть целиком посвященыаудиторским проблемам, а могут быть и общего ха­рактера, затрагивая аудит лишьчастично. Аудит могут затрагивать норма­тивные акты, издаваемые и другимиведомствами, например Федеральным агентством по управлению федеральнымимуществом в порядке осуществ­ления полномочий собственника и регулированиявопросов аудита подве­домственных ему организаций (это отражено на рис. 2.1третьим блоком четвертого уровня).

Примером функций пятогоуровня может служить регулирование обязательного аудита государственныхунитарных предприятий на уровне субъектов РФ, а шестого — на муниципальномуровне, что предусмотрено [8, ст. 7, п. 1.4]; можно представить, что на обоихуровнях будут готовить­ся различного рода технические задания и т.п. документына аудит ГУПов или муниципальных унитарных предприятий. Не исключено в будущемпредставление субъектам РФ некоторых прав в части регулировании атте­стацииаудитора — по примеру американских штатов [56, с. 15].

Если первые пять уровнейотносятся к государственному регулиро­ванию аудита, то шестой, седьмой, восьмой- к негосударственному. На седьмом уровне находятся общественные объединенияаудиторов, которые могут выпускать нормативные акты в пределах своей компетенции(на­пример кодекс профессиональной этики членов объединения, перечень и порядокприменения общественных мер наказания к нарушителям профес­сиональной этики)как обязательного, так и рекомендательного характера для своих членов. Восьмойуровень рассматриваемой системы норматив­ного регулирования аудита в РоссийскойФедерации связан с разработкой внутрифирменных правил, методик, стандартов ит.п. аудиторскими орга­низациями.

Предлагаемаявосьмиуровневая система нормативного регулирова­ния аудита в РоссийскойФедерации может быть дополнена. Принятие ка­ких-то общих, например дляСодружества Независимых Государств, доку­ментов, затрагивающих аудит, скореевсего, сюда нельзя будет отнести, поскольку такого рода акции обычносопровождаются изменениями соот­ветствующих национальных нормативных актов. Апринятие междунароД' ными ассоциациями аудиторов, включающими в себяаудиторские объе­динения Российской Федерации, документов рекомендательногохарактер3 можно считать акциями на седьмом уровне, что отмечено пунктиромн&

рис 2.1. Сюда же можноотнести ситуацию, когда аудиторское объедине­ние рекомендует своим членампользоваться стандартами из системы рЛСА на то время, пока отсутствуют ихроссийские аналоги.

Существующая сегоднясхема нормативного регулирования аудита в нашей стране вполне соответствуетпредставленной нами. Другое дело, что функции каждого уровня, их разделение,взаимодействие и ряд других вопросов должны быть серьезно переработаны.

Ни один из восьми уровнейпредлагаемой системы в настоящее вре­мя сколько-нибудь удовлетворительно незаполнен: на каждом уровне тре­буется проделать много работы по созданию (неговоря уже об эффектив­ном внедрении) или корректировке необходимой нормативнойдокумента­ции. Так, к настоящему моменту, как это будет показано в третьейглаве, разработано около половины необходимых ПСАД. Кроме того, при изме­ненияхна вышестоящих уровнях могут оказаться необходимыми более или менеезначительные изменения на нижестоящих уровнях системы.

Применительно к первымчетырем уровням нижестоящие уровни либо детализируют, расшифровывают, уточняютположения, сформулиро­ванные в нормативных документах более высоких уровней,либо содержат изложение вопросов, которые для вышестоящих уровней слишком незна­чительныили нецелесообразны к рассмотрению по другим соображениям. Например, в [8, ст.10, п. 2] прямо установлено, что форма, содержание и порядок представленияаудиторского заключения определяются федераль­ными ПСАД.

Основным элементом всистеме нормативного регулирования ауди­торской деятельности на сегодняявляется Федеральный закон «Об ауди­торской деятельности», принятый в 2001 г. [8]. Нужно констатировать, что общая оценка [8] большинством специалистов справедливоположитель­ная. Это относится как к содержанию закона, так и — особенно — ксамому факту его появления. Но некоторые замечания здесь представляются уме­стными.

Первое. В законе обаудиторской деятельности целесообразно зафик­сировать право любого физическогоили юридического лица (а не ограни­ченного их круга как сейчас) предъявлятьсудебный иск аудиторской орга­низации в том случае, если оно сочтет себяпонесшим ущерб от некачест­венного аудита и будет готово доказывать какнекачественность аудита, так ее причинную связь по отношению к этому ущербу.

Механизмэкономического регулирования аудиторской деятельности.

Инструментыэкономического механизма регулиро­вания аудита — штрафные санкции занекачественный аудит, страхование гражданской ответственности аудитора, рейтингиаудиторских организа­ций, тендеры на аудит и сопутствующие ему услуги, созданиеусловий ци­вилизованной конкуренции на рынке аудиторских услуг и т.д. — работают сейчас в весьма ослабленном виде. Больше задействованы инструментыадминистративного механизма.

Главное здесьзаключается, на наш взгляд, в том, что обеспечить надлежащее развитиероссийского аудита на пути преобладающего ис­пользования административногомеханизма регулирования невозможно. Возьмем, например такое явление, как«черный» аудит. Какие только меры против него не предлагались — вплоть доуголовного наказания для таких аудиторов. Представляется, что максимумвозможного результата от таких мер — это превращение «черного» аудита в «серый»когда будет создана видимость на­стоящей аудиторской проверки, возможно дажеданы какие-то разумные рекомендации, разработана — не обязательно в «липовом»варианте — рабо­чая документация, но положительное аудиторское заключение наделе за­ранее будет гарантировано даже при масштабных нарушениях норм и пра­вилбухгалтерского учета. Никакими усилиями государственных органов не то, чтоискоренить, но даже существенно ограничить «черный» аудит и т.п. невозможно.

Представляетсянеобходимым проанализировать инстру­менты экономического механизмарегулирования аудита и их возможности в плане повышения качества аудита,основным из которых следует, по на­шему мнению, признать штрафные санкции занекачественный аудит.

Штрафные санкции с правомподачи судебного иска со стороны лю­бого пользователя аудита являются действеннымсредством борьбы с «черным», «серым» и — шире — с некачественным аудитомвообще. Сего­дня указанным правом в нашей стране реально обладает лишьэкономиче­ский субъект, заключивший договор с аудиторской организацией (которыйв случае «черного» или «серого» аудита им, конечно, не воспользуется),лицензирующий орган, куда предварительно должен обратиться потер­певшийпользователь, и прокурор, имеющий право предъявлять иски в за­щиту интересовтретьих лиц, но вряд ли это будет широко рас­пространено. По мнению некоторыхспециалистов, юридиче­ская защита внешних пользователей аудита от неверногоаудиторского за­ключения возможна по правилам внедоговорной ответственности запри­чинение вреда. А в споре о признании аудиторского заключения заведомоложным потенциальным истцом может быть и пользователь аудиторского заключения,право кото­рого на объективность этого заключения по результатам проверки, наего взгляд, нарушено.

Вторым инструментомэкономического механизма регулирования аудита следует рассмотреть страхованиегражданской ответственности ау­диторов. При обязательном аудите обязательностало и страхование аудиторской организацией риска ответственности за наруше­ниедоговора; в остальных случаях оно носит в аудите добровольный ха­рактер. Однаконижняя граница размеров обязательного страхования в за­коне не установлена,что, как указывалось в предыдущем разделе, серьезно снижает действенность этойнормы. Сравнение размеров страхового по­крытия аудиторских услуг с годовойвыручкой основных российских ауди­торских фирм, проводимое рейтинговымагентством «Эксперт РА», пока­зывает фактически слабое распространениестрахования ответственности у большинства отечественных аудиторских фирм. Асредней величины аудиторская компания тратит в среднем на страхование своейдеятельности весьма небольшие суммы, примерно 20-100 тыс. руб. Это при том, чтостраховой тариф обычно колеблется от 0,4% до 3% от суммы страхования, т.е.сравнительно невелик.

Следующий инструментэкономического механизма регулирования аудита — создание жесткой, ноцивилизованной конкуренции на рынке ау­диторских услуг.

Многое зависит и оторганов исполнительной власти. В первую оче­редь — не допускать явной илискрытой сегментации рынка аудиторских услуг, когда руководители, напримеркаких-либо субъектов РФ, будут стремиться ограничивать деятельность «чужих»аудиторских фирм на сво­ей территории (из соображений местного патриотизма,желания облегчить жизнь связанным с ними региональным аудиторским фирмам ит.п.). При обязательном же аудите ГУПов — обеспечить достойную оплату аудитор­скихуслуг (их проверка зачастую гораздо дешевле чем аналогичный по объему аудиткоммерческих организаций, ввиду чего многие крупные ау­диторские фирмы простоне аудируют ГУПы [95, с. 64], снижая тем самым накал конкурентной борьбы икачество их аудита).

Важным элементомцивилизованной конкуренции в аудите — как и в других областях — являютсяконкурсы (тендеры) на право проведения аудиторской проверки. Они необходимыперед за­ключением договоров на проведение обязательного аудита организаций, вуставных (складочных) капиталах которых доля государственной собст­венностисоставляет не менее 25%. Теоретически такие конкурсы являются средством отборанаиболее достойного претендента, ввиду чего они долж­ны способствовать не толькоуменьшению цены услуги, но и повышению ее качества.

И, наконец,информационная прозрачность рынка аудиторских услуг. Этот инструментрегулирования работает в рамках любого механизма, но наибольшую важность иразвитие приобретает в условиях преобладания эко­номического механизмарегулирования. Он многолик: сюда входит и наличие подробных данных о ценах навсевозможные аудиторские услуги и полнота сведений об аудиторских фирмах (нетолько тех, которые фирмы обычно публикуют в своих рекламных проспектах, но ирезультаты судебных про­цессов с ее участием и т.д.) и информация об органахгосударственного и общественного регулирования аудита (их структура, принятаятехническая политика, работа в области контроля качества аудита и т.п.) и т.д.По-видимому, высокой степени прозрачности рынка аудиторских Услуг невозможнодобиться без создания разветвленной сети специализи­рованных сервисныхорганизаций аналитического характера (независимых и коммерчески ориентированных- при общественных объединениях ауди­торов, вузах и т.д.), работающих в тесномконтакте со средствами массо­вой информации.

еще рефераты
Еще работы по бухгалтерскому учету и аудиту