Реферат: Нематериальные активы

МеждународныйУниверситет Бизнеса и Новых Технологий

 

 ИПК  центрпереподготовки военнослужащих «КОНВЕРСИЯ»

 

   

                                                                                      Кафедра                    

                                                бухгалтерского учета и аудита

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                    ВЫПУСКНАЯ  РАБОТА

 

    тема:

«Нематериальные активы как объект учета предприятия»

                                                                        Руководитель работы

                                                                     Миронычева Г.А.

                                                      Слушатель:              

                                                                        Колчина А. А.

                                                                    

   

                                        Я  Р  О  С  Л  А  В  Л  Ь

                                                       1999

     С О Д Е Р Ж А Н И Е    Р А Б О Т Ы

  ВВЕДЕНИЕ… стр.3

1. Понятиенематериальных активов и их отражение в учетной политике предприятия.

1.1. Нормативноерегулирование бухгалтерского учета нематериальныхактивов… стр.4

1.2.  Понятие,классификация и оценка нематериальных активов.

1.3.  Проблемностьотнесения объектов учета кНМА… стр.13

1.4. ОтражениеНМА в учетной политике предприятия… стр. 25 

2. Учетпоступления и создания нематериальных активов.          

2.1. Синтетическийи аналитический учет НМА… стр. 26

2.2. Отражениев учете основных способов поступления нематериальных активов напредприятие… стр. 27        

2.3. Особенностиучета создания нематериальныхактивов… стр.33   

2.4. Документальноеоформление движения объектов НМА… стр.35

3. Амортизацияи инвентаризация нематериальных активов.

3.1.Условияи способы начисления амортизации НМА… стр. 37

3.2. Порядокпроведения инвентаризации нематериальныхактивов… стр.40  

4. Учетвыбытия нематериальных активов… стр. 42

ЗАКЛЮЧЕНИЕ… стр.46

Список использованнойлитературы… стр. 47

Приложение

                                              ВВЕДЕНИЕ

Одним изпринципиально новых объектов российского бухгалтерского учета являютсянематериальные активы. С развитием рыночных отношений это понятие не тольковошло в теорию, но и стало применяться на практике. Стало все более очевидным,что так называемые материальные активы не являются единственным факторомобеспечения доходности организации. Существуют и иные виды активов, которые неимеют такого классического признака, как вещественная субстанция, но могутиграть важнейшую роль в процессе получения предприятием прибыли.

  В процессе написания работы я стремилась отразитьактуальность избранной темы. План работы в соответствии с методическимирекомендациями разбит на несколько глав. В первой главе я подробно остановиласьна сущности объектов нематериальных активов, перечислила нормативную базу ихучета, описала основные проблемы, возникающие при классификации и учетеотдельных объектов НМА. Вторая глава повествует об основных способахприобретения НМА. В работе также уделено внимание вопросам разбиения объектовНМА по амортизационным группам, способам начисления амортизации иинвентаризации объектов нематериальных активов. В ходе написания работы такжеосвещены вопросы выбытия (порядок списания и начисления НДС).

1. Понятиенематериальных активов и их отражение в учетной политике предприятия.

1.1. Нормативноерегулирование бухгалтерского учета нематериальных активов.

  Впроцессе ведения бухгалтерского учета для грамотного правового отражения вучете нематериальных активов необходимо быть ознакомленным со следующиминормативными документами:

1. Федеральный закон«О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

2. Гражданский кодексРоссийской Федерации. Часть I и II.

3. Положение обухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказомМинистерства финансов Российской Федерации от 26 декабря 1994 г. № 170.

4. План счетовбухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия иинструкция по его применению. Утверждены приказом Министерства финансов СССР от1 ноября 1991 г. № 56 и рекомендованы для применения на территории управленияРоссийской Федерации письмом Министерства экономики и Министерства финансовРСФСР от 19 декабря 1991 г. № 18-5, с изменениями, утвержденными приказомМинистерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 1994 г. № 173, от 28июля 1995 г. № 81и от 17 февраля 1997 г. № 15.

5. Положение осоставе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг),включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формированияфинансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Утвержденопостановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. № 552 сизменениями и дополнениями, утвержденными Правительством Российской Федерации 1июля 1995 г. № 661.

6. Методическиеуказания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утвержденыприказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 г. № 49.

7. О годовойбухгалтерской отчетности организации. Приказ Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. №97. Приложения 1, 2 к приказу Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. №97.

8. О порядкеисчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Инструкция Государственнойналоговой службы РФ от 11 октября 1995 г. № 39.

9. О порядкеисчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций.Инструкция Государственной налоговой службы РФ от 10 августа 1995 г. № 37.

10. Патентный законРоссийской Федерации от 23 сентября 1992 г. № 3517

11. О товарных знаках, знаках обслуживания инаименованиях мест происхождения товаров Российской Федерации. Закон РоссийскойФедерации от 23 сентября 1992 г. №3520-1.

12. О правовой охранепрограмм для электронных вычислительных машин и баз данных. Закон РоссийскойФедерации от 23 сентября 1992 г. № 3523-1.

13. О правовой охранетопологий интегральных микросхем. Закон Российской Федерации от 23 сентября1992 г. № 3526-1.

14. Об авторскомправе и смежных правах. Закон Российской Федерации от 9 июля 1993 г. № 5351-1.

15. Земельноезаконодательство.

16. О недрахРоссийской Федерации. Закон Российской Федерации от 21 февраля 1992 г. 2395-1(с изменениями и дополнениями).

17. О приведенииземельного законодательства Российской Федерации в соответствие с КонституциейРоссийской Федерации. Указ Президента Российской Федерации от 24 декабря 1993г. № 2287.

  Также обязательнымдля предприятий, использующих НМА, является следование учетной политике в частиэтих объектов учета (в частности, срок полезного использования, порядокначисления амортизации).

1.2. Понятие,классификация и оценка нематериальных активов. Проблемы, возникающие приопределении относящихся к НМА объектов учета. 

Понятие объекта,относящегося в бухгалтерском учете к нематериальным активам, дано в Положении обухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, приказ Министерствафинансов России от 26.12.94 № 170.    Согласно Положению нематериальные активыклассифицируются как права, которые наряду с правовыми нормами отвечаютследующим двум требованиям: используются в течение длительного периода, превышающего один год; приносят доход в процессе их использования. Всоответствии с Положением данные права возникают: из авторских и иных договоровна произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, напрограммы для ЭВМ, базы данных и др.; патентов на изобретения, промышленныеобразцы, коллекционные достижения; свидетельств на полезные модели, товарныезнаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование; изправ на «ноу-хау» (научно-технической, организационной, финансово-экономическойинформации, составляющей коммерческую тайну, в отличие от изобретения «ноу-хау»не требует регистрации и охраняется путем установления запрета на ееразглашение) и др.; из прав на пользование земельными участками и природнымиресурсами.   

Наряду с указаннымиправами в составе нематериальных активов учитываются организационные расходы.

   Переченьнематериальных активов, установленный Положением, расширяется также за счетследующих видов активов, которые включаются в состав нематериальных активовсогласно: письму Министерства финансов России № 117 «Об отражении вбухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизациейпредприятий» у организации-покупателя — разница между фактическими затратами поприобретению другого предприятия в процессе его приватизации и его оценочнойстоимостью — так называемая «деловая репутация организации» (без денежныхсредств, передаваемых покупателем организации согласно инвестиционнымпрограммам); письму Министерства финансов России № 37 «О внесении изменений вписьмо Министерства финансов России от 29.10.93 № 118 «Об отражении вбухгалтерском учете отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве» уорганизации-покупателя — стоимость жилых квартир, приобретенных в жилых домах;Общероссийскому классификатору основных фондов народного хозяйства РоссийскойФедерации, утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.94 № 359затраты на геологоразведочные и научно-исследовательские работы (наукоемкиепромышленные технологии). Регистрация и использование объектов, относящихся кнематериальным активам, регулируются специальным законодательством: законом обавторском праве и смежных правах (от 09.07.93 № 5351-1) — авторские права напроизведения науки, искусства и смежные права, возникающие в связи с созданиеми использованием фонограмм, исполнений, постановок, передач организациейэфирного и кабельного вещания; законом о правовой охране программ дляэлектронных вычислительных машин и баз данных (от 23.09.92 № 3523-1) — программы для ЭВМ, базы данных, модификации программ для ЭВМ; патентным законом(от 23.09.92 № 3517-1) — имущественные, а также связанные с ними личныенеимущественные отношения, возникающие в связис созданием, правовой охраной и использованием изобретений, полезных моделей ипромышленных образцов (использование последних регулируется также инымизаконами); законом о товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях местпроисхождения товаров (от 23.09.92 № 3520-1) — товарный знак, фирменноенаименование, знак обслуживания и т. п.; законом о правовой охране технологий интегральныхмикросхем (от 23.09.92 № 3526-1).

Нематериальные активыможно классифицировать так: часть основных фондов (внеоборотных активов), неимеющих физической основы, но которые имеют стоимость (представляют ценность),базирующуюся на правах или привилегиях. Исключением из этого определенияявляются квартиры, приобретаемые организациями в собственность, которые всоответствии с действующим порядком учитываются в составе нематериальныхактивов; активы, которые покупаются или создаются в порядке долгосрочныхинвестиций; активы, выступающие в качестве отдельного объекта, с возможностьюего отделения от носителя и передачи актива другим пользователям. Не могут бытьотнесены к нематериальным активам какие-то качества физических лиц(квалификация, деловые связи и т. п.), поскольку эти качества, с одной стороны,могут быть учтены в оплате их труда, а с другой, не могут быть отделены от ихносителя и переданы другому пользователю; активы,которые не предназначены для продажи; активы, при создании которых могут бытьучтены затраты, связанные с их разработкой.

  Тематически выделюи охарактеризую следующие виды нематериальных активов: объектыинтеллектуальной собственности; права пользования природными ресурсами;отложенные затраты; деловая репутация организации.

   Объектыинтеллектуальной собственности можно разделить на два вида:регулируемые патентным правом и регулируемые авторским правом.

  Патентное право охраняет содержание произведения. Для охраныизобретения, полезных моделей, промышленных образцов, фирменных наименований,товарных знаков, знаков обслуживания необходима их регистрация по установленнойпроцедуре в соответствующих органах. Перечень объектов, охраняемых патентнымправом, исчерпывающий.

   Регистрацияобъектов, регулируемых авторским правом, не нужна. Автор обязан выразить своепроизведение в любой объективной форме, позволяющей воспроизводить указанныйобъект. Перечень объектов, регулируемых авторским правом, примерный и можетбыть расширен за счет создания новых произведений.

    Объекты,регулируемые патентным правом (объекты промышленной собственности).    Правовоерегулирование объектов промышленной собственности осуществляется Патентнымзаконом РФ (10, Законом РФ (II), атакже подзаконными нормативными актами, регулирующими процедуру оформления ирегистрации объектов, размеры пошлин и иные вопросы.

   Изобретениеподлежит правовой охране, если оно является новым, имеет изобретательскийуровень и промышленно применимо (устройство, способ, вещество, штамм,микроорганизм, культуры клеток растений и животных) или является известнымустройством, способом, веществом, но имеет новое применение. Патент наизобретение выдается сроком до 20 лет и удостоверяет приоритет изобретения,авторство, а также исключительное право на его использование.

Промышленныйобразец — художественно-конструкторское решение изделия,определяющее его внешний вид. Отличительными признаками патентоспособностипромышленного образца являются его новизна, оригинальность и промышленнаяприменимость. Патент на промышленный образец выдается на срок до 10 лет и можетбыть продлен еще на срок до 5 лет.

   Полезная модельпредставляет собой конструктивное выполнение из составных частей. Отличительныепризнаки полезной модели — новизна и промышленная применимость. Правовая охранаполезной модели осуществляется при наличиисвидетельства, выдаваемого Патентным отделом на срок до 10 лет и продлеваемогопо ходатайству патентообладателя на дополнительный срок до 3 лет.

  Основные формыиспользования охраняемых патентным правом объектов — передача прав полицензионному договору и внесение объекта в качество вклада в уставный капиталорганизации. Лицензионный договор существенно отличается от договоракупли-продажи и найма, поскольку патентовладелец передает по лицензионномудоговору не само изобретение, а лишь исключительное право на его использование;патентовладелец может передать право на использование изобретения широкомукругу третьих лиц и сам использовать изобретение. Стоимость охраняемых патентомобъектов складывается из затрат на их приобретение, юридических,консультационных и других затрат.

   Товарный знак изнак обслуживания — обозначения, позволяющие различать соответственнооднородные товары и услуги разных юридических или физических лиц.    Правоваяохрана товарного знака и знака обслуживания осуществляется на основесвидетельства Патентного ведомства, удостоверяющего приоритет товарного знака,исключительное право владельца на товарный знак в отношении товаров, указанныхв свидетельстве. Свидетельство выдается на срок 10 лет и может продлеватьсякаждый раз на этот же срок.

   Наименованиеместа происхождения товара — название страны, населенного пункта илидругого географического объекта, используемого для обозначения товара, особыесвойства которого исключительно или главным образом определяются характернымиили людскими факторами либо обоими факторами одновременно. Правовая охрананаименования места происхождения товара осуществляется на основе свидетельстваПатентного ведомства, выдаваемого на срок 10 лет и продлеваемого каждый раз наэтот же срок.

   Фирменноенаименование — индивидуальное название юридического лица. Онорегистрируется при государственной регистрации юридического лица и действует вовремя его существования.

   Правовой формойиспользования товарного знака, знака обслуживания и фирменного наименованияявляется лицензионный договор.

  «Ноу-хау» — информация технического, организационного, служебного или коммерческогохарактера, имеющая действительную или потенциальную коммерческую ценность всвязи с неизвестностью ее третьим лицам. К этой информации нет свободногодоступа на законном основании, и обладатель информации принимает меры к охранеее конфиденциальности. В отличие от других объектов промышленной собственности«ноу-хау» не подлежит регистрации, а охраняется путем запрета на ее разглашениедля лиц, имеющих доступ к этой информации. По договору о передаче «ноу-хау»передается само «ноу-хау», а не право пользования им. Обязательными элементамидоговора о передаче «ноу-хау» являются описание всех признаков передаваемогообъекта, меры по охране конфиденциальности и содействия в практическойосуществимости «ноу-хау».

 Объекты,регулируемые авторским правом. Регулирование объектов авторским правомосуществляется в соответствии с Законом РФ. Программа для ЭВМ — объективная форма представления совокупности данных и команд, предназначенныхдля функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств. К ней относятся такжеподготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы, иаудиовизуальные отображения. База данных — объективная форма представления иорганизации совокупности данных (статей, расчетов и др.), систематизированных сцелью нахождения и обработки этих данных. Топология интегральных микросхем — зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическоерасположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей междуними. Помимо указанных объектов авторских прав могут быть и другие произведениянауки, а также литературы и искусства.

   Правовой формойпередачи объектов авторского права является авторский договор (навоспроизведение произведения, его переработку, распространение).

Договоры о передачеимущественных прав на программу ЭВМ, базу данных, топологию интегральныхмикросхем могут быть зарегистрированы в Российском агентстве по правовой охранеуказанных объектов по соглашению сторон. Договор о полной уступке всехимущественных прав на зарегистрированные объекты подлежит обязательнойрегистрации в Агентстве.

   К объектаминтеллектуальной собственности следует отнести лицензии, дающие правозаниматься определенным видом деятельности (торговлей, аудитом и др.), если онивыдаются на срок более 1 года.

    Правапользования природными ресурсами составляют право пользования земельнымучастком, недрами (например, на добычу полезных ископаемых) и право нагеологическую и другую информацию о недрах. Отложенные затраты — организационные расходы и расходы на научно-исследовательские иопытно-конструкторские разработки (НИОКР). Организационные расходысостоят из затрат по оплате услуг консультантов, рекламы, по подготовкедокументации, регистрационным сборам и других расходов организации в период еесоздания до момента регистрации.

    Следует отметить,что в состав организационных расходов, включаемых в состав нематериальных активов,входят расходы, связанные с образованием юридического лица и признанные всоответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) вуставный капитал.     Расходы организации, связанные с необходимостьюпереоформления учредительных и иных документов (расширение организации,изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц ипр.), изготовления новых штампов, печатей и т.п., включают в составобщехозяйственных расходов организации и отражают по дебету счета 26«Общехозяйственные расходы». Организации, изменяющие организационно-правовуюформу, указанные расходы производят за счет прибыли, остающейся в ихраспоряжении.

  Расходы по НИОКР — затраты на осуществление или приобретение научно-исследовательских и опытно-конструкторскихработ с целью совершенствования техники, технологии, организации производства иуправления. Как и по другим объектам, критериями для отнесения НИОКР кнематериальным активам являются возможность их длительного использования иподтвержденная способность приносить доход. Затраты на НИОКР, выполняемые длядругих организаций, рассматриваются как коммерческие операции и в составнематериальных активов не включаются.

   Деловаярепутация организации — разница между стоимостью фирмы как единогоцелостного имущественно-финансового комплекса,имеющего определенную репутацию, и балансовой стоимостью имущества этой фирмы.В отечественном учете цена фирмы определена законодательно как «разница междупокупкой и оценочной стоимостью имущества» по приватизируемым организациям.

            1.3. Проблемность отнесения объектов учета к НМА.

Теперь остановлюсь напроблемах, возникающих при идентификации некоторых объектов НМА и их отражениив учете. Классификация объектов учета по группам НМА, а также первоначальноепризнание объекта нематериальным активом до сих пор составляет серьезнуюпрактическую и теоретическую проблему. Трудности идентификации объектовсопровождаются и дополнительными проблемами учета операций с объектами, которыемогут быть признаны НМА, в частности, с учетом затрат на поддержание объектов врабочем состоянии, исчислением и учетом амортизации и т. п.

   Идентификацияимущества, в том числе НМА, как составной части внеоборотных активовпредприятия производится при обязательном условии долгосрочного периода егосуществования и полезного использования. Хотя на практике под долгосрочнымпериодом принято понимать срок более одного года, однако, принимая во вниманиесоответствие учета и отчетности характеру деятельности предприятия, целесообразноприменять такой критерий, как длительность производственного цикла. Еслиимущество используется в течение одного производственного цикла, даже еслипродолжительность цикла более года, оно не может быть отнесено к внеоборотнымактивам по своему экономическому содержанию.

  Примерамидеятельности с продолжительным производственным циклом являютсянаучно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, а в промышленности — выполнение разового заказа на производство специфической продукции, когдапродукция выпускается в единственном экземпляре или в ограниченном числеэкземпляров. На практике материальные объекты, используемые исключительно привыполнении таких работ, хотя и относятся по критериям стоимости и срока службык основным средствам, учитываются в составе затрат на производство этих работкак специальное оборудование. Если при выполнении работ используютсяимущественные права, приобретенные для выполнения конкретного заказа и неподлежащие использованию для других работ, стоимость их должна быть полностьюотнесена на затраты по выполнению этого заказа. Таким образом, в составе НМАследует учитывать только те имущественные права, срок полезного использованиякоторых составит более одного производственного  цикла.

     Учет НМА вРоссии и большинстве стран осуществляется в исторической оценке. НМА могут бытьприобретены на основании авторских договоров или договоров купли-продажи, вэтом случае учетная стоимость основывается на цене сделки. При создании НМАсамим предприятием они учитываются исходя из затрат на их создание.

   Российскоезаконодательство предусматривает также возможность применения согласованнойоценки, если НМА внесены в качестве взноса в Уставный капитал. Однако такаяпрактика противоречит определению НМА, поскольку при внесении НМА в качествевзноса в Уставный капитал, равно как и при безвозмездном их получении,отсутствуют затраты предприятия. Проект Международного стандарта учета«Нематериальные активы» прямо оговаривает, что объекты идентифицируются как НМАтолько когда могут быть достоверно оценены затраты предприятия на ихприобретение или создание. Из определения НМА как объектов, приносящих доход,следует, что, если объект имущественного права не является источником будущихдоходов, он не должен учитываться в составе НМА. НМА могут выступать каксамостоятельный источник дохода, так и необходимый компонент комплексаресурсов. Объект может быть идентифицирован как НМА только в том случае, еслиспособность приносить доход внутренне присуща ему самому, даже если ониспользуется совместно с другими производственными ресурсами. Если такой объектможет быть продан или сдан в аренду другому предприятию, обладающемунеобходимыми ресурсами, и при этом доход от его использования также переходит кэтому предприятию, то можно говорить о способности этого объекта приноситьдоход. Доход от объекта может быть оценен.

   Такие объектыявляются отделимыми от соответствующих ресурсов и могут быть признанынематериальными активами. Экономический характер НМА предполагает, чтообладающее ими и получающее специфический доход предприятие имеет определенныепреимущества перед другими участниками рынка, в этом проявляетсяисключительность имущественных прав.

    Отделимостью НМАобусловлена их возможность выступать в качестве товара. НМА представляют собойспецифический вид имущества предприятия. Предприятие — держатель этогоимущества на основе прав владения или собственности — имеет возможностьраспоряжаться им по своему усмотрению: продавать, обменивать, распределять,сдавать в аренду и т. д. Исходная возможность предприятия распоряжаться своимимуществом подразумевает, что это имущество может быть, во-первых, оценено и,во-вторых, отчуждено. Однако возможность предприятия отчуждать имуществоподразумевает возможность определения цены НМА и их ликвидационной стоимости.Это замечание имеет важнейшее значение для оценки стоимости имуществапредприятия. С другой стороны, возможность отчуждения не должна ограничиватьсяхарактером самого объекта; ограничивающим фактором здесь могут выступать толькодоговорные особенности правообладания и, в исключительных случаях, нормативныеограничения. Таким образом, анализ нормативных документов и зарубежной практикиучета НМА позволяет определить основные признаки, по которым объекты могут бытьотнесены к НМА: длительный срок полезного использования; способность приноситьдоход; возможность оценки по фактически произведенным затратам; способность котчуждению.

   Описанные вышеобстоятельства значительно сужают круг объектов, которые должныидентифицироваться как НМА. В частности, в составе НМА не могут быть учтенынеотчуждаемые или неисключительные права, к которым относятся, например,лицензии на занятие определенным видом деятельности. Плата за такие лицензиипредставляет собой форму налога за право заниматься соответствующейдеятельностью, лицензионный сбор не является ценой по договору купли-продажи, асама лицензия лишь удостоверяет факт оплаты лицензионного сбора. В случаях, когда лицензия выдается предприятию в удостоверение того, что оно имеет всенеобходимые  условия для занятия определенным видом деятельности, такаялицензия является по своему характеру сертификатом, а уплаченный сбор — платойза услуги сертификации. Не являясь по  экономическомусодержанию вложениями во внеоборотные активы, расходы по оплате таких лицензийдолжны быть учтены в составе текущих или отложенных расходов. Определению НМАсоответствуют только те лицензии на определенные виды деятельности, которыепредоставляют их владельцам монопольные права и привилегии.

   Легко заметить,что описанным условиям не удовлетворяет и такая группа объектов, какорганизационные расходы. Современная формулировка, определяющая составобъектов, включенных в эту группу НМА, внесла существенное ограничение посравнению с действовавшей ранее практикой: учету подлежат толькоорганизационные расходы, признанные вкладом в уставный капитал предприятия. Приучреждении предприятий с большим числом участников организационные расходымогут достигать значительных размеров; это расходы по организации и проведениюучредительного собрания и последующих собраний участников, расходы на оплатууслуг юристов, пошлины и т. п. Результатом этой работы выступает регистрацияпредприятия в соответствии с законодательством. Учредители самостоятельно несутрасходы по организации, и только в том случае, если это предусмотреноучредительным договором и не противоречит законодательству, эти расходыприравниваются к оплате соответствующей части уставного капитала (стоимостиакций). С момента, когда предприятие зарегистрировано, оно несет подобныерасходы самостоятельно и должно учитывать их в составе текущих расходов.

   Очевидно, чтоорганизационные расходы не могут отчуждаться, не имеют ликвидационной стоимостии не являются носителем способности приносить самостоятельный доход.Следовательно, учет организационных расходов в составе НМА не соответствуетэкономическому содержанию НМА. Влияние стоимости организационных расходов насостояние имущества и обязательств выражается не в увеличении внеоборотныхсредств, а в уменьшении собственные средств,аналогично использованию прибыли и фондов предприятия. Исходя из этого,организационные расходы, внесенные в качестве вклада в уставный капитал,целесообразно учитывать на контрпассивном счете. Права на объектыинтеллектуальной и промышленной собственности учитываются в составе НМА присоблюдении условий длительности использования и доходности. В соответствии снормативными указаниями в эту группу входят права, возникающие «из авторских ииных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежныхправ, на программы ЭВМ, базы данных и др., из патентов на изобретения,промышленные образцы, коллекционные достижения, из свидетельств на полезныемодели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на ихиспользование; из прав на ноу-хау и др.»

   Формулировка, прикоторой программы ЭВМ и базы данных выделены как отдельный объектинтеллектуальной собственности, стала одной из причин тех трудностей, которыевозникают при идентификации программных продуктов. Отношения, возникающие всвязи с использованием программных продуктов, регулируются Законом РФ «Оправовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных»,который определяет, что программные продукты являются объектом авторского праваи охраняются как произведения литературы и сборники. Авторское правопредставляет собой совокупность личных неимущественных и имущественных прав,перечень которых приведен в Законе РФ «Об авторском праве и смежных правах». Взаконе описаны принципиальные различия, возникающие при приобретенииимущественных прав на произведения и при приобретении экземпляров произведений.

   Имущественныеправа на программный продукт, которые может приобретать предприятие — это правона распространение, право на импорт, право на сообщение для всеобщего сведения,право на публичный показ. Если предприятие приобретает по авторскому договорулибо договору на передачу части исключительных имущественных прав программныйпродукт и использует его в соответствии с условиями договора для извлечения дохода,этот объект идентифицируется как НМА.

    Приобретаяэкземпляр программы или базы данных, предприятие не приобретает исключительныхимущественных прав и может использовать его только для личных целей (в томчисле для целей собственного производства); экземпляр может быть продан, но неподлежит распространению (тиражированию) и сдаче в аренду. Для решения задачиидентификации экземпляра программного продукта как объекта учета на первый планвыходит его предполагаемое использование на предприятии. Экземпляр программыявляется источником дохода, который может быть оценен и учтен отдельно отдругих доходов только в том случае, если программа непосредственно используетсядля производства продукции или оказания услуг. Стоимость этого средствапроизводства может быть перенесена через амортизацию непосредственно настоимость продукции. Экземпляры программных продуктов, используемых вуправленческих целях, не приносят доходов, которые могут быть оценены иотделены от других ресурсов. Таким образом, имеющаяся практика учетабухгалтерских, справочных и других подобных программ в составе НМА несоответствует экономическому содержанию этих объектов. Проект международногостандарта учета НМА предписывает учитывать объекты, имеющие нематериальныйхарактер, но не являющиеся отделимым источником дохода, в составе текущих илиотложенных расходов. Однако если экземпляр программного продукта используется втечение длительного времени, имеет высокую учетную стоимость, обладаетликвидационной стоимостью и может отчуждаться, его целесообразно учитывать всоставе внеоборотных активов предприятия. При этом представляется правильнымпоказывать такой объект по статье «Прочие внеоборотные активы».

   Все более широкоеиспользование различных программных продуктов в деятельности предприятийприводит к необходимости разработки специальных методов учета таких объектов,правил их амортизации и инвентаризации. Особенностью программных продуктов какпроизводственных ресурсов является высокая скорость морального износа: напредприятии в течение ряда лет может использоваться программа, удовлетворяющаятребованиям предприятия, однако по истечении короткого (год или даже менее)срока полностью утратившая ликвидационную стоимость. Кроме того, электроннаяформа представления такого имущества вводит дополнительные ограничения в частиего сохранности. Специфический характер программных продуктов требуетотдельного учета программ и баз данных от другого имущества предприятия.Признание специфического характера этих объектов приводит к необходимости введенияотдельных счетов для их учета, предусматривающих различное использованиеобъектов учета в производственной деятельности предприятия.

   Говоря опрограммных продуктах как активах предприятия, нельзя оставить в сторонепроблему учета расходов, связанных с их поддержанием в рабочем состоянии — оплату услуг по сопровождению и актуализации. Некоторые налоговые инспекторытребуют относить, например, стоимость услуг по актуализации справочныхинформационно-поисковых систем на увеличение балансовой стоимости этихобъектов, учтенных в составе НМА. Поскольку актуализация производится, какправило, ежемесячно, результатом такого подхода будет постоянное изменениестоимости объекта.

   Проектмеждународного стандарта учета «Нематериальные активы» уделяет особое вниманиепорядку учета расходов, относящихся к объектам НМА, числящимся на балансепредприятия. Проект предписывает учитывать всоставе стоимости НМА только те последующие расходы, которые приводят кувеличению доходности объекта НМА. Если увеличение дохода в связи сдополнительными вложениями в НМА не определяется, расходы подлежат учету всоставе текущих или отложенных расходов. Такая позиция соответствуетэкономическому содержанию долгосрочных инвестиций и согласуется с российскойнормативной базой. Долгосрочные инвестиции связаны с созданием и приобретениемнематериальных активов, в их составе учитывается также и стоимость работ,приводящих к изменению сущности объектов в результате реконструкции, расширенияи технического перевооружения. Результатом инвестиций в существующие НМА должнобыть увеличение их доходности, расширение сферы действия (например, увеличениеотдельного объекта природопользования или увеличение производственной квоты попромышленной лицензии), продление срока полезного использования. В соответствиис таким подходом актуализация программного продукта в связи с заменой(модернизацией) операционной среды увеличит срок его службы, посколькуустраняет последствия морального износа. В этом случае расходы по актуализацииследует трактовать как вложение в увеличение стоимости НМА, а при исчисленииамортизации должно быть учтено увеличение срока полезного использования. Вслучае, когда регулярная актуализация является необходимым условиемработоспособности программы, расходы по актуализации не способствуют увеличениюдоходности объекта, а препятствуют досрочному прекращению такой доходности. Этоусловие учитывается предприятием уже при идентификации и первоначальной оценкесамого объекта НМА. Следовательно, расходы по плановой регулярной актуализацииносят тот же характер, что и техническое обслуживание основных средств иподлежат отнесению к текущим или отложенным расходам.

   В отечественнойпрактике в составе НМА учитываются жилые помещения, принадлежащие предприятиюна праве собственности. Причина, по которой жилое помещение учитывается не какматериальный объект, а как «право собственности» заключается в том, чтоквартира составляет часть жилого дома, который как объект основныхпроизводственных или непроизводственных фондов учтен на балансе того лица,которому принадлежит или в ведении которого находится весь дом. Однако квартирыв домах представляют собой материальный объект и, как правило, не являютсясамостоятельным источником дохода, таким образом, жилые помещения неудовлетворяют требованиям, предъявляемым к НМА. Имеющаяся практика приводит ктому, что искажается реальная структура и стоимость имущества какбалансодержателя дома, так и владельца «права собственности». Вытекающие изтакого несоответствия проблемы касаются как амортизации и переоценки, так ипроведения ремонтов и технического обслуживания. Эти несоответствия затрагивалии встроенные в жилые дома производственные помещения, однако экономическаянеобходимость привела к изменениям в регулировании порядка учета этих объектови расходов на их содержание. В части жилых помещений эти изменения непроизведены, и хотя приобретение предприятием в собственность жилых квартир неносит массового характера и, как правило, не касается производственнойдеятельности, эта проблема требует решения.

   Встроенные в жилыедома производственные и непроизводственные помещения, представляют собойматериальные объекты и должны учитываться в составе основных средствпредприятия. Такой подход позволит учесть, в частности, длительный срок службыпомещений, который в отличие от НМА не ограничивается сроком деятельностипредприятия. Вместе с тем право собственника встроенных помещений ограниченоособым характером этих объектов: в частности, объект не может быть уничтожен пожеланию собственника, поскольку является неотъемлемой частью объекта, другиенеотъемлемые части которого принадлежат другим лицам. Очевидно, что этиособенности требуют специальных подходов к учету встроенных помещений в составеосновных средств; эта группа объектов должна быть учтена отдельно от другогоимущества предприятия, право собственника на которые не имеет таких внутреннеприсущих ограничений.

   Правила учета НМАв России не предусматривают ограничения стоимости объектов. Однако требованиецелесообразности учета и соблюдение принципа существенности при представленииотчетности приводит к тому, что необходим нижний предел стоимости, вышекоторого имущественные права могут быть идентифицированы как НМА. Гораздо болеесовершенная практика учета материальных объектов предусматривает для предметовстоимостью до 5 минимальных размеров оплаты труда возможность отнесения ктекущим расходам, даже если срок их службы более одного года. Такое положениецелесообразно распространить и на нематериальные объекты, удовлетворяющие всемтребованиям, предъявляемым к НМА.

    Развитие теории ипрактики учета нематериальных активов должно учитывать специфический характер иособенности объектов учета, содержание и способы реализации имущественных прав,их целевое назначение в деятельности предприятия. Требуют дополнительнойразработки правила учета программ ЭВМ и баз данных и расходов по их содержанию,а также встроенных помещений. Отдельную проблему представляет учет аренды(проката) нематериальных объектов в случаях, когда аренда разрешеназаконодательством или условиями договора, а также нематериальных активов,являющихся объектом финансового лизинга. Развитие и реформирование правил учетанематериальных активов должно способствовать повышению достоверностибухгалтерской и отчетной информации, повысить качество управленческих решений,способствовать устойчивости предприятия, в том числе на финансовом рынке.

  При организациибухгалтерского учета нематериальных активов необходимо принимать во вниманието, что Программой реформирования бухгалтерского учета и отчетности вРоссийской Федерации в соответствии с международными стандартами финансовойотчетности (утвержденной Правительством России постановлением от 06.03.98 №283) предусматривается приведение российских правил бухгалтерскогоучета в соответствие с требованиями рыночной экономики и правками,установленными международными стандартами финансовой отчетности.

        И взаключение этого вопроса остановлюсь на оценке НМА. Порядок постановки на учетнематериальных активов и их оценки зависит от формы их получения.  Вучете и отчетности нематериальные активы отражают по первоначальной иостаточной стоимости. Отдельно отражают износ нематериальных активов.Первоначальная стоимость определяется для объектов:

— внесенных в счетвкладов в уставный капитал (фонд) — по договоренности сторон (согласованнойстоимости);

— приобретенных заоплату у других организаций и лиц — по фактически произведенным затратам наприобретение объектов и доведению их до состояния, пригодного к использованию;

— полученныхбезвозмездно от других организаций и лиц — по рыночной стоимости на датуоприходования.

   Затраты поприобретению нематериальных активов включают суммы, выплаченные продавцуобъекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги,регистрационные сборы и пошлины, таможенные расходы и другие расходы, связанныес приобретением объектов.

   Расходы посозданию нематериальных активов и доведению их до состояния, пригодного киспользованию, складываются из начисленной соответствующим работникам оплатытруда, отчислений на социальные нужды, материальных затрат иобщепроизводственных и общехозяйственных расходов.

   Нематериальныеактивы, поступающие в организацию в порядке обмена на какое-либо имущество,оценивают исходя из остаточной стоимости обмениваемого имущества или егорыночной стоимости (при необходимости — по заключению специалистов).

   При получениинематериальных активов в обмен на акции или иные ценные бумаги, выпущенныеданной организацией, их оценивают либо по рыночным ценам на нематериальныеактивы, либо по рыночной стоимости ценных бумаг, выданных в обмен нанематериальные активы.

Организация припостановке на учет нематериальных активов сталкивается с необходимостью решенияряда проблем, которые состоят в классификации актива; определении его стоимости,срока полезного использования и порядка амортизации.

   Нематериальныеактивы в процессе их использования облагаются налогом на имущество.

             1.4. Отражение НМА в учетной политике предприятия.

  В    учетнойполитике по разделу «Нематериальные активы» предприятие обычно определяет:

    1.Перечень нематериальных активов, подлежащих амортизации с использованием счета05 «Амортизация нематериальных активов».

           2. Срокполезного использования этих объектов.

    3. Переченьнематериальных активов, по которым погашение стоимости производится безиспользования счета 05.

     4. Переченьнематериальных активов (организационные расходы, товарные знаки, знакиобслуживания), которые не подлежат амортизации.

Также в учетнойполитике определяются способы амортизации объектов НМА в зависимости от группы.Об этом подробнее повествует глава, посвященная амортизации нематериальныхактивов.

2. Учетпоступления и создания нематериальных активов.

2.1. Синтетическийи аналитический учет НМА.

Синтетический учетнематериальных активов осуществляют на счетах 04 «Нематериальные активы», 05«Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость поприобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальнымактивам», и счете 48 «Реализация прочих активов».

   Счет 04 активный,предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальныхактивов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальныхактивов на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке. По некоторым видамнематериальных активов со счета 04 списывают на счета затрат начисленнуюамортизацию по этим активам.

  При наличии ворганизации нескольких видов нематериальных активов значительной стоимостицелесообразно для каждого вида активов открывать субсчета в соответствии склассификацией нематериальных активов, принятой в организации, например: 04-1«Объекты интеллектуальной собственности»; 04-2 «Права пользования природнымиресурсами»; 04-3 «Отложенные затраты»; 04-4 «Деловая репутация»; 04-5 «Прочиеобъекты».

   Аналитический учетпо счету 04 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.

   На счете 05«Амортизация нематериальных активов» отражаются начисление и списание (привыбытии) амортизации по тем видам нематериальных активов, по которым погашениеих стоимости производится с использованием счета 05.

Примеркорреспонденции счетов с использованием  этих и других корреспондирующих счетовпри поступлении, амортизации и выбытиии НМА иллюстрирует приложение 1.

2.2. Отражение в учетеосновных способов поступления нематериальных активов на предприятие.

Основными видамипоступления нематериальных активов являются:

1. ПриобретениеНМА.

2. Созданиесвоими силами и привлечением сторонних исполнителей на договорной основе.

3. Приобретениена условиях обмена.

4. Поступлениев счет вклада в уставный капитал организации.

5. Безвозмездноепоступление.

6. Поступлениенематериальных активов для осуществления совместной деятельности.

Расходы по приобретениюи созданию нематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям иотражаются по дебету счета 08 «Капитальные вложения» с кредита расчетных,материальных и других счетов.

При покупкенематериальных активов они ставятся на учет в порядке, установленном для учетадолгосрочных инвестиций (капитальных вложений). Постановка на баланс купленныхнематериальных активов производится по получении:

nимущественныхправ на предмет авторского договора (исключительных и неисключительных),включая также топологию (элементы интегральных микросхем) после регистрацииданного договора;

nправасобственности согласно договору купли-продажи на НИОКР, на «ноу-хау», напрограммы для ЭВМ и базы данных; права на использование товарного знака и знакаобслуживания, либо объектов патентопользователя (изобретения, полезной модели,промышленного образца) на основании лицензионного договора после егорегистрации;

nправапользования недрами и водными ресурсами на основе договора и лицензии, а такжена земельные участки согласно договору и акту передачи объекта.

1.Приобретение НМА. Расходы по покупке данных активовучитываются на счете 08 «Капитальные вложения», субсчет 6«Приобретение нематериальных активов» (без стоимости НДС, включаемого встоимость счета на покупку актива) в корреспонденции с кредитом счетов учетарасчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разнымидебиторами и кредиторами»). Учет затрат на счете 08 ведется по каждому видукупленных нематериальных активов.

  Расходы по покупкеотдельного актива определяются его стоимостью в размере, установленномдоговором, и иными фактическими затратами на приобретение. При приобретениинематериальных активов с оплатой их стоимости за счет привлеченных заемныхденежных средств проценты, начисляемые и уплачиваемые за пользование ими,учитываются в следующем порядке. Проценты по кредитам банка, начисленные доввода в эксплуатацию покупаемого актива, относятся на увеличение его стоимостив пределах ставки ЦБ России: дебет счета 08 «Капитальные вложения», кредитсчета 90 «Краткосрочные кредиты банка». Суммыпроцентов сверх ставки рефинансирования ЦБ России списываются со счета 08 засчет собственных средств организации.

    Проценты покредитам банка, начисленные после ввода в эксплуатацию покупаемого актива,относятся за счет собственных средств организации: Дебет счета 88«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», кредит счета 90 «Краткосрочныекредиты банка».  Проценты (доходы), начисленные по заемным средствам, относятсяза счет собственных средств организации: дебет счета 88 «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)», кредит счета 94 «Краткосрочные займы».

   Нематериальныеактивы, требующие после их покупки выполнения определенных работ, связанных сих доведением до состояния, в котором они пригодны к использованию взапланированных целях, до завершения этих работ продолжают учитываться постоимости приобретения на счете 08. Затраты по доведению объекта такжеучитываются на счете 08, по окончании работ активы в оценке затрат по ихпокупке и доведению списываются со счета 08 в дебет счета 04 «Нематериальныеактивы».

    Аналогичноучитываются расходы организации по покупке лицензий на осуществлениеопределенных видов предпринимательской деятельности, которые согласносовместному письму Минфина России и Госналогслужбы России от 01.10.93 №119/НП-4-04/172н учитываются в составе нематериальных активов организации, еслилицензия приобретена на срок свыше одного года. На сумму расходов делаетсязапись по дебету счета 04 и кредиту счета 51 «Расчетный счет» (либо 76 «Расчетыс разными дебиторами и кредиторами»). Расходы на приобретение лицензий, еслисрок их использования не превышает одного года, относятся к текущим расходам,которые учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

   По мере готовностиобъекта к использованию его стоимость списывается со счета 08 в дебет счета 04«Нематериальные активы». Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальныхактивов ведется на счете 04 «Нематериальные активы». Зачисление в составнематериальных активов производится на основании карточки учета нематериальныхактивов типовой формы № НМА-1.

   В соответствии списьмом Минфина России от 29.10.95 № 37 приобретаемые организацией нежилыепомещения учитываются в составе основных средств — на счете 01 «Основные средства».А в случае финансирования организацией в порядке долевого участия жилищногостроительства и получения от застройщика по окончании строительства отдельныхквартир в ее бухгалтерском учете делаются следующие записи:   Дебет сч  76 — Кредит сч  51 — перечисляются денежные средства на строительство жилого дома впорядке долевого участия;

                  Дебет сч  08 — Кредит сч 76 — получены права пользования квартирами по вводу вэксплуатацию жилого дома;

                     Дебет сч. 04 — Кредит сч. 08 — поставлены на учет квартиры в составенематериальных активов.

       Сложнойразновидностью процесса покупки нематериальных активов является операция поприобретению организацией другой организации (или ее филиала) с включением ееактивов и пассивов на свой баланс по цене, превышающей величину их чистыхактивов. В данном случае покупатель сначала ставит на учет имущество и иныеактивы покупаемого субъекта (на основании индивидуально составленных документових первичного учета), а затем на основании карточки учета по форме. № НМА-1 как нематериальный актив сумму превышенияобщих расходов по покупке — деловую репутацию продаваемой организации. Кделовой репутации могут относиться месторасположение организации, наличие рынкасбыта продукции, работ или услуг и т. п. В бухгалтерском учете операции попокупке организации (ее филиала) отражаются следующими записями:  Д-т сч. 08,19, К-т сч. 76 — отражается покупка организации и обязательства по сделке;

      Д-т сч. 01, 10,20 и др., К-т сч. 08 — имущество, приобретенное в составе организации, ставитсяна учет по видам, в оценке по первоначальной (балансовой) стоимости;

      Д-т сч. 04, К-тсч. 08 — отражаются расходы в сумме превышения над величиной чистых активов;

          Д-т сч. 76,К-т сч. 51, 52 -  погашена задолженность продавцу.

   По приобретеннымнематериальным активам организации уплачивают НДС по установленным ставкам.Порядок дальнейшего отражения операций по НДС зависит от назначениянематериальных активов (для производственных нужд, непроизводственных нужд идр.), вида организаций (сельскохозяйственные и малые организации, фермерскиехозяйства) и осуществляется таким же образом, как и по основным средствам.

  Вместе с темследует иметь в виду, что в соответствии с Инструкцией ГНС о НДС, НДС поприобретенным нематериальным активам учитывается в общеустановленном порядке подебету счета 19, субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам», вкорреспонденции с кредитом счетов 60 и 76. Ежемесячно после их принятия на учетсумма НДС списывается с кредита счета 19 в дебет счета 68 «Расчеты по налогу надобавочную стоимость». По безвозмездно поступившим нематериальным активамналогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость поступивших активов, но нениже их остаточной стоимости, числящейся у передающей организации.

   2. Получение нематериальных активов как вклада в уставный   капитал.     Приполучении организацией нематериальных активов в качестве вклада в уставныйкапитал они приходуются по видам активов на счете 04 в корреспонденции с кредитомсчета 75 «Расчеты с учредителями» на основании карточки по форме № НМА-1.Необходимо иметь в виду правила оценки имущества, установленные отдельнымизаконами, регулирующими деятельность организаций определенныхорганизационно-правовых форм. Так, в соответствии с Законом РФ «Об акционерныхобществах» предусмотрено производить оценку имущества, получаемого в качествевклада в уставный капитал, со стоимостью свыше 200 минимальных размеров оплатытруда независимым оценщиком.

  К аналогичнымактивам по способу включения в состав нематериальных активов относятсяорганизационные расходы. Они признаются нематериальными активами, если имелисьу одного из учредителей новой организации и были связаны с ее образованием, азатем переданы последней на баланс как вклад в уставный капитал образованнойорганизации. При этом в бухгалтерском учете вновь созданной организации наосновании карточки по форме № НМА-1 делаются записи:

          Дебет сч04  — Кредит сч 75.

   Аналогичныерасходы действующей организации (по переоформлению учредительных и другихдокументов, изготовлению новых печатей, штампов и т.п.) не относятся кнематериальным активам и учитываются в составе ее текущих расходов — по дебетусчета 26 «Общехозяйственные расходы» или иных аналогичных счетов.

3.Безвозмездное получение нематериальных активов.  При получении организацией нематериального актива безвозмездно от другихюридических и физических лиц он ставится на учет в порядке, установленном дляпостановки актива на учет при его покупке. Оценка актива производится порыночной стоимости, определяемой экспертным путем, или по договоренностисторон. В бухгалтерском учете при такой форме получения актива делается записьпо дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 87 «Добавочныйкапитал», субсчет «Безвозмездно полученные ценности». При налогообложенииваловая прибыль отчетного периода увеличивается на стоимость актива,полученного безвозмездно.

4. ПоступлениеНМА для осуществления совместной деятельности. Нематериальные активы могут быть получены организацией при ее слиянии с другимиюридическими лицами или их филиалами. В этом случае полученные активыотражаются в учете вновь образованного юридического лица на основании карточкиучета по ф. № НМА-1 в оценке по первоначальной (учетной) стоимости у прежнегоих балансодержателя. В учете делается запись по дебету счета 04 «Нематериальныеактивы» и кредиту счета 85 «Уставный капитал» (или 87 «Добавочный капитал»).

5.Приобретение НМА на условиях обмена. Поступление нематериальныхактивов в порядке бартера (обмена) также первоначально отражают на счете 08 скредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты сразными дебиторами и кредиторами» с последующим оприходованием по дебету счета04 с кредита счета 08. Переданные в порядке бартера объекты имущества списываютс кредита соответствующих счетов (01, 10, 12, 40 и др.) в дебет счетовреализации (46, 47, 48).

2.3. Особенностиучета создания нематериальных активов.

   Созданиеорганизацией нематериального актива собственными силами связано, как правило, сосуществлением научно-исследовательских изысканий и разработок, результатомкоторых является образец нового изделия (включая документацию на него) илиновая технология (ст. 769 ГК РФ).

   Порядок учетазатрат по созданию изысканий и разработок зависит от характера производственныхструктур организации, их создающих, а также перспективы и характера ихдальнейшего использования. Изыскания и разработки, осуществляемые ненаучно-исследовательскими организациями для собственных нужд, могут вестисьобособленным подразделением, затраты которого будут учитываться на счете 20«Основное производство». При отсутствии учредительных документов затратыучитываются на счете  «Капитальные вложения» в корреспонденции с кредитомсчетов учета расчетов и денежных средств.

   От способа веденияработ и учета затрат по ним зависит их состав и порядок расчетов организации сбюджетом по налогу на добавленную стоимость (НДС). В первом случае расчеты поНДС ведутся в общем порядке, предусматривающем отражение сумм налога,причитающихся к уплате по полученным материалам; работам и услугам, — по дебетусчета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», исписание их в дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом» — по уплате налога.

   В случаевыполнения данных работ для собственных нужд НДС учитывается в составе затратна создание актива. Во втором случае учет НДС ведется в порядке, установленномдля работ по капитальному строительству, выполняемому организациейхозяйственным способом.

Суммы НДС,причитающиеся к уплате по полученным материалам, работам и услугам, отражаютсяпо дебету счета 08 в корреспонденции со счетами учета расчетов. Ежемесячно насумму фактических затрат по созданию изысканий и разработок (за минусом НДС)создается задолженность перед бюджетом по НДС. Делается запись по дебету счета08 и кредиту счета 68.

    Изыскания иразработки могут быть по окончании работ проданы, если эта операция считаетсяорганизацией целесообразной. В этом случае затраты по созданию будут учтены насчете 40 «Готовая продукция» как продукция, предназначенная для продажи, либосписаны в дебет счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» вкорреспонденции с кредитом счета 08 «Капитальные вложения» или других счетовучета затрат.

    Изыскания и разработкипосле их создания могут быть списаны за непригодностью с отнесением затрат поих созданию на финансовый результат как затрат по производству, не давшемупродукции. Изыскания и разработки после их создания могут быть отложены дляиспользования в производстве в дальнейшем. Организация исходя из перспективыиспользования данных активов и возможности получения дохода по ним черезопределенный период времени может принять два решения для учета накопленныхзатрат.

    Первое основанона использовании принципа осмотрительности и предусматривает списание расходовна изыскания и разработки на себестоимость продукции текущего года, каксомнительных с точки зрения их использования и получения по ним дохода. Приэтом они могут быть учтены по окончании работ по дебету счета 31 «Расходыбудущих периодов» как расходы будущих периодов и списаны с него на затраты втечение отчетного года.

   Второе решениеосновано на признании полезности полученного результата, которое находитотражение в соответствующих документах по оформлению созданных активов(патентах, свидетельствах, документах о регистрации и т. п.) и предусматриваетсписание расходов на создание изысканий и разработок как затрат по созданиюнематериальных активов с кредита счета 08 «Капитальные вложения» в дебет счета04, которые будут учитываться без начисления амортизации до момента начала ихиспользования.

   Исследования иразработки могут быть произведены для непроизводственной сферы деятельностиорганизации. В этом случае расходы будут списаны с кредита счета 20 или 08 засчет собственных средств организации — в дебетсчета 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Фондыспециального назначения».

              2.4.Документальное оформление движения объектов НМА.

В настоящее время отсутствуюткакие-либо рекомендации по документальному оформлению движения нематериальныхактивов, в связи с чем организации должны сами разрабатывать формысоответствующих документов исходя из Положения о документах и документооборотев бухгалтерском учете и Закона о бухгалтерском учете, определивших переченьобязательных реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов.

   В соответствии сособенностями нематериальных активов в документах по их поступлению и выбытиюдолжна быть дана их характеристика, указаны порядок и срок использования,первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода изэксплуатации и некоторые другие реквизиты. Особое внимание следует обратить направильность оформления перехода права на владение нематериальными активами.Например, приобретение права на объекты, охраняемые патентным правом(изобретения, полезные модели и др.), должны подтверждаться соответствующимилицензионными договорами, зарегистрированными в Патентном отделе. Приобретенныеправа должны быть оформлены договорами с юридическими или физическими лицами.Приобретение права на пользование природными ресурсами возможно лишь приналичии документов, подтверждающих права продавцов или учредителей и оформлениипередачи права в соответствии с установленным законодательством порядком.

  Особенностьюнекоторых нематериальных активов как объектов учета (например, «ноу-хау»)является необходимость принятия мер по их защите. С этой целью целесообразноразработать особые внутренние правила охраны таких объектов, предусмотрев в нихсписок лиц, имеющих право на ознакомление с ними, обязательства этих лиц неразглашать соответствующие сведения и их должностные инструкции, а также другиенеобходимые сведения. Синтетический и аналитический учет поступления и созданиянематериальных активов.

3. Амортизацияи инвентаризация объектов нематериальных активов.

3.1. Условияи способы начисления амортизации НМА. Распределение объектов по группам дляцелей определения амортизационных  сумм.

Нематериальные активыиспользуются длительное время, и в течение этого времени их стоимостьравномерно (ежемесячно) переносится на производимую продукцию, выполненныеработы и оказанные услуги путем начисления по ним амортизации. Амортизацияначисляется по всем видам нематериальных активов вне зависимости от источникови формы их получения, кроме:

nквартир,приобретенных организацией в жилых домах;

nорганизационныхрасходов учредителей, внесенных в качестве вклада в уставный капитал;

nторговыхмарок и знаков обслуживания.

       В соответствиис Планом счетов для учета амортизации предназначен счет 05 «Амортизациянематериальных активов». Сумма амортизации определяется ежемесячно по каждомуих виду.  По аналогии с основными средствами начисление амортизации понематериальным активам целесообразно начинать с 1-го числа месяца, следующегоза месяцем ввода объектов в эксплуатацию, и прекращать с 1-го числа месяца,следующего за месяцем выбытия из эксплуатации.   

  В зависимости отспособа начисления амортизации условно можно выделить три группы нематериальныхактивов.

   К первойгруппе относятся нематериальные активы, стоимость которых погашается путемвключения амортизационных отчислений в себестоимость продукции, работ, услуг.Из-за отсутствия каких-либо стандартных норм организации должны самостоятельноопределять срок полезного использования, например, исходя из времени,обусловленного договором. Срок договора берется за основу расчета нормамортизации по данному виду нематериальных активов. Второй способ — исходя из срокаполезного использования нематериального актива, в котором нематериальный активприносит прибыль.

   По объектам, срокполезного использования которых установить трудно или невозможно, годовая нормаамортизации определяется в расчете на десять лет, т.е. 10% в год.

   Начислениеамортизации по первой группе нематериальных активов в учете отражается записью:

1.  />/>Дебет счета20           Начисление амортизации

    Кредит счета05          по нематериальным активам

Пример.Организация купила «ноу-хау» стоимостью 60000 руб. и установила срок егополезного использования в 5 лет. Ежемесячная норма амортизации актива составит- 1000 руб. (60000: 5: 12). Из этого следует, что амортизация нематериальныхактивов производится с применением только одного способа — линейного,предусматривающего равномерное списание стоимости актива в течение всего срокаего службы.

   Вторая группанематериальных активов появилась с 1 января 1995 г. после введения нового Планасчетов, утвержденного Приказом Минфина РФ № 173 от 23.12.94 г.

   В комментариях ксчету 04 «Нематериальные активы» выделены объекты, по которым начисленные суммыамортизационных отчислений списываются непосредственно в кредит счета 04 безиспользования счета 05 «Амортизация нематериальных активов». Таким образомсписывается «разница между покупной ценой и оценочной стоимостью имущества». Всоответствии с пунктом 3 Письма Минфина РФ от 23 декабря 1992 г. № 117 «Оботражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных сприватизацией предприятий», указанная разница в течение десяти лет, но не болеесрока деятельности предприятия переносится ежемесячно на издержки производствапутем отражения соответствующих сумм по дебету счетов затрат на производство икредиту счета 04 субсчета «Разница между покупной ценой и оценочной стоимостьюимущества». В учете погашение стоимости по данному виду нематериальных активовотражается записью:  Дебет счета 20 (44)   -   Кредитсчета 04.        

   Данный виднематериальных активов представлен в бухгалтерской отчетности по строке 340«Деловая репутация организации». Приложение к балансу, форма № 5.

   К третьейгруппе относятся нематериальные активы, по которым амортизация не начисляется.В международной практике не амортизируются объекты, чья стоимость с течением временине падает, а также объекты, приносящие прибыль, которая с течением времени неуменьшается. В отечественной практике к данной группе нематериальных активов всоответствии с пунктом 4.23.1 Приказа Минфина РФ №97 от 12 ноября 1996 г.относятся расходы по созданию организаций, признанные в соответствии сучредительными документами вкладом учредителей в уставный капитал.   В составенематериальных активов эти расходы принимаются только по вновь создаваемыморганизациям. К таким расходам относятся расходы по получению специальногоразрешения по осуществлению в соответствии с законодательством отдельных видовдеятельности, другие расходы, связанные с образованием юридического лица. Этирасходы должны быть признаны учредительскими документами в качестве вклада вуставный капитал. В бухгалтерском учете документально подтвержденные расходыбудут отражаться следующей записью:  1. Дебет счета 75 — Кредит счета 85

                    2. Дебет счета 04 — Кредит счета 75

  Организационныерасходы как вид нематериальных активов амортизации не подлежат. К этой жегруппе относится такой же вид нематериальных активов, как «Право пользованияквартирой». В Письме Минфина РФ № 37 от 3 апреля 1996 г. сказано, что «приприобретении отдельных квартир в объектах жилого фонда организация-покупательотражает их стоимость на дебете счета 04 «Нематериальные активы» вкорреспонденции со счетом по учету расчетов. Организация-продавец списывает сбаланса стоимость проданной квартиры, т.е. исключает ее из состава основныхсредств, с одновременным отражением ее стоимости на забалансовом счете».Начисление износа (амортизации) по данному виду нематериальных активовпроизводится без бухгалтерских системных записей на забалансовом счете 014«Износ жилищного фонда» в конце года.

  В соответствии спунктом 4.23.1 Приказа Минфина РФ № 97 от 12.11.96 г. к группе неамортизируемыхнематериальных активов относятся также товарные знаки и знаки обслуживания.

Для того, чтобыпредприятие имело право на начисление амортизации по принадлежащим ему правам — НМА, должны соблюдаться следующие условия:

nправаорганизации должны быть подтверждены документально и отвечать требованиямгражданского законодательства;

nправадолжны использоваться в хозяйственной деятельности предприятия в течениедлительного (свыше 1 года) срока;

nправадолжны приносить доход;

nправадолжны использоваться при осуществлении уставной деятельности предприятия;

nнематериальныеактивы не должны принадлежать к той категории НМА, по которым не производитсяпогашение стоимости (начисление амортизации за счет себестоимости) позаконодательству РФ.

  3.2. Порядок проведенияинвентаризации нематериальных активов.

В процессеинвентаризации нематериальных активов прежде всего обращается внимание на:

nналичиедокументов, подтверждающих права организации на его использованиенематериальных активов;

n правильностьи своевременность отражения нематериальных активов в балансе.

   Как я уже отмечалав первой главе, нематериальные активы как объекты учета еще недостаточноизучены и не регламентированы должным образом, поэтому возможны разногласия(особенно с налоговыми органами) по порядку учета некоторых объектов. Организации должны в этом случае искать варианты решения этих проблем (в томчисле с помощью специалистов-экспертов).

 При инвентаризацииНМА необходимо обратить внимание на правильность организации учетанематериальных активов, включающей следующие моменты:

   1.Срок амортизации нематериальных активов должен быть установлен более 1 года.

   2. Приобретениенематериальных активов в учете отражается с использованием счета 08«Капитальные вложения» субсчет «Приобретение нематериальных активов».

   3. По каждому видунематериальных активов должен быть акт приемки, в котором указан срок полезногоиспользования.

   4. По каждому видунематериальных активов должны быть документы,подтверждающие права предприятия на данный вид нематериальных активов.

   5. Существуют видынематериальных активов, стоимость которыхпогашается через начисление амортизации.

    6. Может бытьвыделена группа нематериальных активов, по которым погашение стоимостипроизводится без использования счета 05.

   7. Поорганизационным расходам, товарным знакам и знакам обслуживания амортизация неначисляется и стоимость не погашается. Единственным источником списания данныхвидов нематериальных активов является чистая прибыль.

4. Учетвыбытия нематериальных активов.

Основными видамивыбытия нематериальных активов являются:

1. Ихреализация (продажа).

2. Списаниевследствие непригодности.

3. Безвозмезднаяпередача.

4. Передачанематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций.

    Выбытиенематериальных активов учитывают на активно-пассивном счете 48 «Реализацияпрочих активов»: в дебет этого счета списывают первоначальную стоимостьвыбывающих активов, расходы, связанные с их выбытием, сумму НДС по реализуемымактивам; по кредиту счета 48 списывают износ по выбывающим нематериальнымактивам, а также сумму выручки от реализации или другого дохода от выбытиянематериальных активов (в корреспонденции со счетами денежных средств, 06«Долгосрочные финансовые вложения», 58 «Краткосрочные финансовые вложения» идр.).

1. Продажа НМА.При продаже нематериальных активов организация решает вопросопределения его продажной (рыночной) стоимости. Продажная стоимость может бытьопределена в договоре по соглашению сторон или с привлечением независимогоэксперта (оценщика). Привлечение оценщика желательно при оценке объектовавторского права, НИОКР и т. п. Процесс оценкисостоит в анализе основных  и смежных областейприменения актива, определении аналогов продукции, выпускаемой на базе этогоактива, и др. При этом делаются следующие записи:

     Дебет сч 48 — Кредит сч 04 — списывается учетная стоимость актива;

     Дебет сч 05 - Кредит сч 48 — списывается сумма начисленной амортизации;

     Дебет сч 48 — Кредит  сч 68 — отражается задолженность бюджету по НДС,    или Дебет сч. 48 — Кредит сч. 76 — на сумму НДС,если расчеты с бюджетом осуществляются по мере оплаты.    

    Порядокопределения НДС зависит от вида нематериального актива. Так, при продажеактива, созданного в организации, его размер определяется по установленнойставке от суммы разницы между выручкой и учетной стоимостью актива (фактическойсебестоимостью производства актива с учетом НДС). Этот порядок относится такжек купленным ранее квартирам, построенным в порядке долевого участия встроительстве. При этом в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

     Дебет сч 76 — Кредит сч 48 — отражается выручка в размере продажной стоимости актива;

     Дебет сч 48 (80)-  Кредит сч. 80 (48) — отражается финансовый результат от продажи актива;

     Дебет сч 51 илидр., Кредит сч 76 — отражается погашение задолженности по мере полученияденежных средств или в обмен на другие активы.

Примерреализации объекта НМА (лицензии) с учетом износа с отражением всех проводокприведен в приложении №2.

2.Списание объектов нематериальных активов вследствие непригодности.При списании нематериальных активов по истечении срока их использования делаютсяследующие записи:

      Дебет сч 48 - Кредит  сч 04 — списывается учетная стоимость актива;

      Дебет сч 05 — Кредит сч 48 — списывается сумма начисленной амортизации по данному активу;

     Дебет сч 80 — Кредит сч 48 — отражается неамортизированная часть стоимости актива.

    При передачеорганизацией имущественных прав пользования нематериальными активами наплатежи, установленные за пользование этими правами, делаются следующие записи:

      Дебет сч 76 — Кредит сч 80 — отражается доход, причитающийся к получению, за минусом НДС отего обшей суммы;

     Дебет сч 76 — Кредит сч 68 — отражается сумма НДС от дохода;

     Дебет сч 51 - Кредит сч 76 — отражается операция по погашению задолженности за пользованиеправом.

   Следует иметь ввиду, что если получатель платежей является организацией-нерезидентом, которыйне состоит на учете в налоговом органе России, налоги от его выручки уплачиваеторганизация-резидент. При этом делаются следующие записи:

    Дебет сч 76 — Кредит сч 68 — отражается сумма налогов от выручки;

    Дебет сч 68 — Кредит сч 51 — перечислены налога в бюджет.

3. ПередачаНМА в качестве вклада в уставный капитал другой организации. Припередаче нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал другойорганизации делаются следующие записи:

    Дебет сч. 48 — Кредит сч. 04 — списывается учетная стоимость актива;

    Дебет сч. 05 — Кредит сч. 48 — списывается сумма начисленной амортизации;

    Дебет сч. 06 — Кредит сч. 48 — отражается вклад в размере, установленном договором;

    Дебет сч. 48 (88)- Кредит сч. 80 (48) — отражается финансовый результат от передачи актива;

    Дебет сч. 88 — Кредит сч. 68 — отражается восстановление задолженности бюджету по НДС в сумме,определенной в установленном порядке, за минусом суммы НДС, приходящейся насрок использования актива в производстве;

    Дебет сч. 76 — Кредит сч. 80 — отражается доход по вкладу, причитающийся к получению.

При передаченематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций,когда договорная стоимость превышает балансовую стоимость активов, суммупревышения может отражаться по кредиту счета 83 «Доходы будущих периодов» вкорреспонденции со счетом 48. По мере начисления доходов по вкладу суммупревышения равными частями в срок, установленный учредительными документами,списывают с дебета счета 83 в кредит счета 80.

4. Безвозмезднаяпередача нематериальных активов. При безвозмездной передаченематериального актива делаются следующие записи:

      Дебет сч. 48 — Кредит сч. 04 — списывается учетная стоимость актива;

     Дебет сч. 05 - Кредит сч. 48 — списывается сумма начисленной амортизации;

    Дебет сч. 48 - Кредит сч. 68 — отражается задолженность бюджету по НДС;

    Дебет сч. 88 — Кредит сч. 48 — списывается остаточная стоимость актива за счет собственныхсредств организации.

  При безвозмезднойпередаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона(принимающая сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборотопределяется исходя из средней цены реализации (без учета НДС), но не нижеостаточной стоимости нематериальных активов.

                                             ЗАКЛЮЧЕНИЕ.


Итак, в процессенаписания работы подтвердился тезис о большой значимости объектов НМА в современнойхозяйственной деятельности предприятий. В большинстве стран рыночной экономикинематериальные внеоборотные активы являются общепризнанным активом. Однакоподходы к их идентификации, способам поступления на баланс, оценке, амортизациипродолжают оставаться объектом горячих дискуссий. Достаточно сказать, чтоименно по этой причине среди функционирующих в настоящее время более 30Международных стандартов по бухгалтерскому учету отсутствует стандарт,специально посвященный нематериальным активам. Очевидно, что в современныхроссийских условиях нематериальные активы остаются одним из самых проблемныхобъектов бухгалтерского учета. Практическая работа бухгалтеров осложняется восновном по двум причинам:

— принципиальнаянепроработанность отдельных вопросов методологии бухгалтерского учета,обусловленная во многом отсутствием концепции взаимодействия и соотношенияюридической формы и экономического содержания операций;

— противоречия инестыковки различных нормативных актов, вызванные несовершенством технологиизаконотворчества.

В связи с этимиобстоятельствами бухгалтерский учет нематериальных активов представляет собойсложный и многогранный процесс.

             Список использованной литературы.

1. Гражданскийкодекс РФ. Части I  и II.1998 г.

  2.Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

  3.План и корреспонденция счетов бухгалтерского учета. Типовые проводки /справочник. М.: Издательский торговый дом «Герда», 1998 г.

 4.Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ,услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядкеформирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.Утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992г. № 552 с изменениями и дополнениями, утвержденными Правительством РоссийскойФедерации 1 июля 1995 г. № 661.

5. Отоварных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаровРоссийской Федерации. Закон Российской Федерации от 23 сентября 1992 г.№3520-1.

6. Обавторском праве и смежных правах. Закон Российской Федерации от 9 июля 1993 г.№ 5351-1.

7. ВолковН.Г. Учет и налогообложение операций по приобретению и созданию нематериальныхактивов // Бухгалтерский учет № 10, 1998 г.

8.Кожинов В.Я. Бухгалтерский учет/ учебно-методическое пособие, М.: Федеративнаякниготорговая компания, 1998 г.

9.Кондраков Н.П. Самоучитель по бухгалтерскому учету., М.: Гроссбух, 1998 г.

10.Мухина А.С. Бухгалтерский учет. Настольная книга бухгалтера, М.: Мир деловойкниги, 1998 г.

11.Николаева  С.А. Нематериальные активы // Бухгалтерское приложение №5, июнь1997 г.

12.Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет. Часть 1: учет нематериальных активов./ учебное пособие, М.: ФБК — пресс, 1998 г.

13. ПетроваЮ.В. Учет нематериальных активов: проблемы и направления развития.//Бухгалтерский учет №5, 1998 г.

     14.Хабарова Л.П. Учетная политика коммерческих фирм в 1998 году. / Москва.: ЗАО«Бухгалтерский бюллетень», 1998 год.

«____»_______________1999 год                                      / Колчина /

еще рефераты
Еще работы по бухгалтерскому учету и аудиту