Реферат: Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности

Министерство образованияРоссийской Федерации

Белгородский государственныйтехнологический университет им. В.Г. Шухова

Белгородский инженерно-экономическийинститут

Международные стандарты бухгалтерскогоучета и финансовой отчетности

Учебное пособие

Белгород 2003 г.

Содержание

Введение

1. Модели бухгалтерского (финансового) учета, распространенные в мире. Международнаяунификация национальных стандартов в области финансового учета и отчетности.Международная координация бухгалтерской профессии

1.1 Факторы, влияющие на формирование моделейфинансового учета и отчетности

1.2 Классификация моделей финансового учета иотчетности

1.3 Международная координация бухгалтерскойпрофессии и методы унификации национальных стандартов финансового учета иотчетности

1.3.1 Координациябухгалтерской профессии на международном уровне

1.3.2 Предпосылки международнойунификации стандартов в области учета и отчетности

1.3.3 Гармонизация истандартизация формирования и представления финансовых отчетов

1.3.3.1 Гармонизация финансовойотчетности

1.3.3.2 Стандартизацияформирования и представления финансовых отчетов

2. Понятие, классификациии функции международных стандартов финансовой отчетности. Порядок создания МСФО

2.1 Понятие стандартовучета и отчетности. Типовая структура МСФО

2.2 Классификациястандартов по месту их применения

2.3 Организации,уполномоченные разрабатывать национальные, региональные и международныестандарты финансового (бухгалтерского) учета и отчетности

2.3.1 Организационныеструктуры по разработке международных и национальных стандартов финансовойотчетности

2.3.2 Совет по разработкеМСФО: его устав и деятельность

2.4 Порядок разработки иутверждения к использованию нового МСФО (обновленной редакции существующегоМСФО)

2.4.1 Этапы подготовительнойработы

2.4.2 Процедура созданияМСФО

2.5 Классификация МСФО

2.5.1 Классификация МСФОпо назначению

2.5.2 Классификация МСФОпо экономическому содержанию

2.6 Стандартизация российскогоучета

2.7 Место стандартов всистеме концепций и нормативных документов

Приложения:

1. Концепция (Принципы)подготовки и представления финансовой отчетности МСФО

2. Четвертая ДирективаСовета Министров ЕС от 25 июля 1978 года №78/660/ЕС, принятая на основе статьи54 (3) (g) Договора о годовой отчетности определенных видов компаний

3. Международныестандарты финансовой отчетности и Интерпретации Постоянного комитета поинтерпретациям (ПКИ), действующие на данный момент (01 июля 2003 г.)

4. Зарубежные имеждународные организации, осуществляющие нормативное регулирование игармонизацию национальных стандартов бухгалтерского учета и отчетности

Введение

Постановлением Правительства РФ от 06 марта1998 г. №283 утверждена Программа реформы бухгалтерского учета всоответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).Применение указанных стандартов руководством современной российскойкоммерческой организации позволяет большому количеству пользователейрассматривать ее публичную отчетность как составленную на основе общепринятыхпринципов и требований к раскрытию информации о финансовом положении,финансовых результатах деятельности и изменениях в финансовом положенииорганизации. Вместе с тем, главные бухгалтеры организаций – резидентов РФ,осуществляющих свою деятельность на зарубежных товарных рынках, либо имеющихдолю участия в уставном капитале иностранных собственников, столкнулись снеобходимостью формировать финансовую отчетность в предлагаемых иностраннымипользователями форматах. Следовательно, изучение основных положений зарубежныхмоделей финансового учета и международных стандартов финансовой отчетностиявляются весьма значимым для студентов специальности «Бухгалтерский учет,анализ и аудит»

ПредлагаемоеВашему вниманию учебное пособие по общепрофессиональной дисциплине«Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности» содержитобзор широкого круга информационных источников, осуществленный в соответствии спрограммой изучения указанной учебной дисциплины по следующим темам:

Тема 1. Модели бухгалтерского (финансового)учета, распространенные в мире. Международная унификация национальныхстандартов в области финансового учета и отчетности. Международная координациябухгалтерской профессии.

Тема 2. Понятие, классификации и функциимеждународных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Порядок создания МСФО.

Тема 3. Концепция (Принципы) подготовки ипредставления финансовой отчетности МСФО.

1. Модели бухгалтерского (финансового) учета,распространенные в мире. Международная унификация национальных стандартов вобласти финансового учета и отчетности. Международная координация бухгалтерскойпрофессии

 

1.1 Факторы, влияющие наформирование моделей финансового учета и отчетности

 

Бухгалтерский учетопределяется средой, в которой он функционирует[1]. Каждойстране присущи своя история, свои ценности, политическая система. То же самоеможно сказать о бухгалтерском учете. Так, принципы бухгалтерского учета вРоссии и других странах значительно различаются. Эти различия обусловливаютсякак разнообразием существующих форм организации хозяйственной деятельности, таки влиянием на практику учета внешних факторов (политических, экономических,социальных, географических и др.). Интересно отметить, что определеннаясхожесть «окружающей среды» в двух различных странах, как правило,обусловливает и наличие многих общих черт в применяемых в них системахбухгалтерского учета.

В некоторых странах,например в США, информация, генерируемая в рамках финансового учета,направлена, прежде всего, на удовлетворение потребностей инвесторов икредиторов, а полезность с позиции принятия управленческих решений являетсяважнейшим критерием ее качества. В других странах роль бухгалтерского учета иприоритеты, выработанные в рамках его методологии, могут быть иными. Например,это могут быть предоставление достоверной информации и контроль над надлежащимисполнением государственной налоговой политики. Именно это предназначениебухгалтерского учета признается основополагающим в большинстве стран ЮжнойАмерики.

В некоторых странахсистема бухгалтерского учета реализуется исходя из приоритетамакроэкономических целей, в частности достижения заданных темпов ростанациональной экономики. (Макроэкономические процессы имеют ряд особенностей,существенных для бухгалтерской практики: инфляция, безработица и др.) В этомслучае на второй план могут отходить вопросы о полезности конкретной информациио налоговых ставках, общеэкономической политике для инвесторов и кредиторов.Рассмотрим в общих чертах основные факторы, оказывающие влияние на развитиеучета.

Информационные связиорганизации и «поставщиков» ее капитала – собственного и заемного. Промышленная революцияв США и Великобритании привела к резкому увеличению их национальногобогатства. С ростом компаний увеличивались и их потребности в капиталах, приэтом источником значительной их части являлся нарождавшийся и богатевшийсредний класс. Этот процесс оказал существенное влияние на развитие финансовогоучета в обеих странах. Во-первых, росло количество инвесторов и кредиторов, ихсостав становился все более разнообразным, многие компании переходили вкорпоративную собственность. Во-вторых, владельцы компании (акционеры) всеболее отделялись от оперативного управления, передавая его профессиональнымнаемным управляющим. В этой ситуации бухгалтерская информация становитсяважнейшим источником данных о финансовом положении и финансовых результатахдеятельности компании. Появилась практика представления акционерамуправленческим персоналом финансовых отчетов для контроля над эффективнымиспользованием ресурсов. Именно это обстоятельство предопределило нацеленностьфинансовой отчетности на информационные потребности инвесторов и кредиторов.Такая ориентация финансового учета в США и Великобритании свойственна ему втечение уже многих лет. Более того, в этих странах были созданы рынки и биржиценных бумаг. Результат – финансовые отчеты компаний отличаются значительнойаналитичностью, а определение рентабельности хозяйственной деятельности какодной из характеристик эффективности работы управленческого персонала, являетсяцелью финансового учета.

В других странах (Швейцария,Германия, Япония и др.) финансовая политика определяется небольшимколичеством очень крупных банков, удовлетворяющих значительную частьпотребностей компаний в собственном и заемном капиталах. Одновременнопроисходит и концентрация в акционирование компаний. Информация, необходимаядля обоснования дополнительных инвестиций (кредитов), в этом случаеформируется, как правило, в процессе прямых контактов заинтересованных лиц.Этот путь является более простым и эффективным, поскольку компания имеетограниченное число кредиторов (в частности, это может быть один крупный банк).Правительства этих стран требуют также публиковать некоторую информацию окомпаниях, поэтому последние вынуждены готовить финансовую отчетность, но вменее детализированном виде, нежели американские компании.

В этом случае отчетностьнацелена, прежде всего, на защиту интересов банков-кредиторов. Длябухгалтерской практики здесь характерны некоторые особенности, в частностиконсерватизм в оценке активов и обязательств, определенное завышение кредиторскойзадолженности, позволяющее в случае финансовых затруднений обеспечить некоторуюсвободу действий в исполнении обязательств, уменьшение дивидендных выплатакционерам и др.

Во Франции и Швециибухгалтерский учет имеет несколько иную ориентацию. Правительства этих страниграют определяющую роль в управлении национальными ресурсами, а предприятияобязаны придерживаться правительственной экономической политики, в частности врамках макроэкономического планирования. Правительства не только контролируютфинансовые возможности бизнеса, но и выступают при необходимости в ролиинвестора или кредитора. Здесь бухгалтерский учет ориентирован, прежде всего,на потребности государственных плановых органов. Фирмы вынуждены следоватьунифицированным стандартам в области учета и отчетности, что в значительнойстепени упрощает и повышает эффективность работы правительственных органов.

Безусловно, сущностьотношений между бизнесом и его финансовыми кредиторами достаточно резкоменяется с выходом на международные финансовые рынки. В этом случае необходимоудовлетворять информационные запросы не только отечественных, но и внешнихкредиторов, что автоматически приводит к отклонениям от национальных стандартовв области учета и отчетности.

Таким образом, средифакторов, влияющих на содержание учетной практики в той или иной стране, можновыделить:

-      тип инвесторов икредиторов как основных пользователей учетной информации (физические лица,банки, правительственные органы);

-      число физическихи юридических лиц, вовлеченных в процесс инвестирования капитала;

-      участиеинвесторов в управлении бизнесом;

-      степень развитиярынка и бирж ценных бумаг;

-      степень участия вмеждународном бизнесе.

Правовое регулированиебухгалтерского учета. Существует подход, согласно которому все страны в зависимостиот типа законодательства и степени его влияния на различные стороны жизниподразделяются на две большие группы:

-      страны, имеющиеразветвленный кодекс законов;

-      страны, имеющиезаконодательство общеправовой ориентации.

В первом случае законы носятжестко детерминированный характер, представляя собой, по сути, сериюпредписаний типа «вы должны» (или, «все что не разрешено, то запрещено»).Физические и юридические лица должны следовать букве закона. В большинствестран, исповедующих этот подход, учетные стандарты возводятся в ранггосударственных законов. Процедуры ведения учета при этом детализируются идостаточно жестко регламентируются. Главной задачей бухгалтерского учета в этихстранах являются исчисление государственных налогов и контроль за своевременнойи полной их уплатой. В числе этих стран Аргентина, Франция, Германия.

Вторая группа странограничивается сводом законов общего права, представляющих собой сериюограничений типа «вы не должны» (или, «все, что не запрещено, то разрешено»).Законы этого типа как бы указывают на пределы, в рамках которых физические июридические лица имеют свободу действия. Учетные стандарты в этих странах нерегулируются государством, а определяются различными профессиональнымиорганизациями бухгалтеров. Они более гибки и подвержены влиянию различныхноваций. Великобритания и США являются яркими представителями такого подхода врегулировании практики учета.

Бухгалтерский учет имеждународные социально-экономические отношения. Бухгалтерский учет, каки политика, и идеология, не знает национальных границ. Учетные технологииэкспортируются и импортируются, обеспечивая тем самым подобие систем учета,применяемых в различных странах. Так, США оказывают значительное влияние научетную практику Канады благодаря географической близости, тесным экономическимсвязям, активному участию канадских компаний на американских биржах ценныхбумаг и т.п. То же самое можно сказать о Мексике, имеющей тесные торговые связис США, Филиппинах как бывшем их протекторате, Израиле и др. Любопытно отметить,что японские компании все в большей степени используют американские учетныестандарты, что объясняется расширяющейся экспансией японского капитала наамериканский континент.

Значительное влияние наразвитие теории и практики учета в мире оказывает также Великобритания,особенно Англия и Шотландия. Практически все бывшие английские колонии ведутучет по британской модели. Среди них Австралия, Новая Зеландия, Малайзия,Пакистан, Индия, Южная Африка. Влияние Великобритании здесь столь велико, чтоэкспортируются не только учетные идеи и методики, но и бухгалтерские кадры, атакже система их подготовки и сертификации. Любопытно отметить, что Франция иГермания также влияют в области учетной практики на свои бывшие колонии, но взначительно меньшей степени.

С начала 70-х годовнашего века ЕС (The European Community – ЕС) предприняло попытку унифицироватьучет в рамках сообщества. Как отмечалось выше, Великобритания, Германия иФранция имеют фундаментальные различия в оценке роли и назначения финансовогоучета. Однако, являясь членами сообщества и имея общие экономические интересы,они сознают необходимость и целесообразность активизации усилий по сближениюнациональных учетных систем.

Таким образом, углублениеполитических и экономических связей между странами все в большей степени влияетна национальные системы счетоводства.

Влияние инфляционныхпроцессов на систему и методики бухгалтерского учета. Учет во многих странах,включая США, базируется частично на принципе «неизменности первоначальной оценки»(historical cost principle – НСР), в основе которого лежит предположение остабильности денежной единицы, используемой в учете. Другими словами,предполагается, что инфляция либо отсутствует вовсе, либо темпы еенезначительны. Очевидно, что чем менее реалистична последняя предпосылка, тем вбольшей степени принцип НСР искажает финансовое положение предприятия.

Смысл принципа НСРзаключается в отражении в учете объема реализации, произведенных затрат идругих финансовых сделок но ценам, сложившимся в момент совершения этих сделок.Этот принцип имеет существенное значение, для отражения в учете прежде всегоактивов долговременного использования (земля, здания). Очевидно, чтоприемлемость и обоснованность следования этому принципу обратно пропорциональнытемпам инфляции.

Германия и Япония, однииз самых последовательных и стойких приверженцев этого принципа, в последнеевремя практически не испытывали давления инфляции. Южноамериканские страны, втечение многих лет буквально разоряемые инфляцией, уже давно отказались отследования принципу НСР. Компании в этих странах периодически изменяют оценкусвоих активов, используя для пересчета общий индекс цен.

Экономика в США впослевоенный период (1945–1970 гг.) развивалась в условиях незначительныхтемпов инфляции. Поэтому проблемы, связанные с использованием принципа НСР,интересовали лишь некоторых ученых. Однако в последующие годы темпы инфляции поамериканским стандартам несколько увеличились. Это сразу же повысило интерес кпроблеме оценки влияния изменения цен на результаты деятельности предприятия. В1979 г. Совет по финансовым учетным стандартам (Financial AccountingStandards Board–FASB), занимающийся разработкой стандартов по ведению учета вамериканских компаниях, рекомендовал крупнейшим фирмам попытаться учестьизменения цен в текущем учете. В итоге этим фирмам пришлось отражать влияниеизменения цен в своих годовых отчетах, а также в документах, представляемых вКомиссию по ценным бумагам и биржам. Это правило было отменено в 1984 г.,поскольку инфляция в США вновь приобрела свой обычный низкий уровень.

Интерес к данной проблемепрямо пропорционален темпам инфляции в конкретной стране. Там, где инфляцияоказывает влияние на экономику в течение многих лет, в учете используютсяспециальные методики, напротив, в странах, не подверженных значительнойинфляции, принцип НСР используется повсеместно. В Европе этой проблеме уделялибольшое внимание в 20–30-х годах, когда континент был охвачен гиперинфляцией[2]. В последниегоды в США и Великобритании вышло несколько научных статей по проблеме оценкивлияния инфляции.

Социально-экономическийпрогресс и развитие теории и практики бухгалтерского учета. Учет в значительнойстепени определяется существующими в стране социально-экономическими условиями –степенью развития производства, управления, финансовой системы и системыподготовки профессиональных кадров и т.п. Эти условия обычно взаимосвязаны.Более высокий уровень развития производства порождает и более сложные учетныепроблемы, которые могут быть решены только хорошо подготовленными бухгалтерами.Поэтому бухгалтерский учет не может быть высокоорганизованным в стране, гдесистема общего и профессионального образования не отвечает высоким стандартам.Исключение возможно, если бухгалтерские кадры готовятся за рубежом илиприглашаются на работу из других стран. То же самое следует сказать и опользователях учетной информации – уровень их профессиональной культуры иобразования определяется сложностью той информации, которую они в состояниипонять и переработать.

Большинство МНК(мультинациональных корпораций) имеют свои штаб-квартиры в богатых,индустриально развитых странах (Японии, Германии, Великобритании, США). Этистраны имеют хорошо развитые системы учета и высококвалифицированныхбухгалтеров. Напротив, в большинстве развивающихся стран и организацияпроизводства, и система образования находятся на низком уровне; как результат –учет в этих странах достаточно примитивен. Из предыдущих рассуждений могло возникнутьпредставление, что если учет отвечает информационным потребностям бизнеса, тодаже и в развивающейся стране при определенных обстоятельствах он можетдостигнуть достаточно высокого уровня развития. Многие бухгалтерыпридерживаются этой точки зрения; другие считают, что отсутствие надлежащейсистемы учета сдерживает экономический прогресс. В мировой практике уже имеютсяпримеры преодоления противоречия между стремительными темпами экономическогоразвития и сравнительно отсталой организацией бухгалтерского учета (Тайвань,Южная Корея, Бразилия).

По мнению британскихученых Джона Блейка и Ориола Амата, можно выделить, следующие факторы,определяющие национальные особенности моделей финансового учета и отчетности[3]:

-      влияние ведущихтеоретиков и профессиональных организаций – объединений бухгалтеров;

-      экономическиепоследствия от принятия той или иной модели;

-      общаяэкономическая ситуация в стране;

-      налоговая политика;

-      национальныеособенности;

-      пользователи ицели, которые они ставят перед финансовой отчетностью;

-      юридическаясреда;

-      источникифинансирования;

-      язык;

-      влияние другихстран;

-      влияние оценкиобщей ситуации в стране.

1.2 Классификация моделейфинансового учета и отчетности

Как уже отмечалось,факторы, определяющие уровень развития бухгалтерского учета, взаимосвязаны.Так, в большинстве стран, имеющих жесткое правовое регулирование экономическойдеятельности, правительство или крупные банки исторически рассматривались вкачестве основных инвесторов, в то время как в странах с законодательствомобщеправовой ориентации организации получают инвестиции и кредиты черезразвитый рынок ценных бумаг, размещая на нем в открытой подписке акции иоблигации. Таким образом, если считать идею воздействия «окружающей среды» насистему бухгалтерского учета верной, можно ожидать, что в странах с похожимисоциально-экономическими условиями и системы учета имеют много общего.

По мнению профессораНоубса, К.[4] надлежащаяклассификация моделей финансового учета:

-      способствуетболее точному определению сходства и различий между странами по применяемой вних системе бухгалтерского учета и отчетности;

-      может помочь встановлении в стране бухгалтерского дела и выбрать модель, наиболее подходящуюдля компаний, действующих в этой стране;

-      являетсяпревосходным познавательным инструментом, предоставляющим прекраснуювозможность сфокусироваться на «ведущих странах», каждая из которых являетсяпримером подхода к формированию модели финансового учета и отчетностиопределенного типа;

-      позволяетспециалистам по бухгалтерскому учету предусмотреть, исходя из опыта применениятиповой модели, с какими проблемами может столкнуться страна, в которойдействует или начинает развиваться такая же модель.

Исследовательская работав отношении классификации моделей финансового учета и отчетности проводится зарубежом с начала ХХ века. Именно к этому периоду относятся работы Г.Р. Хэтфилда,который в одной из своих статей, опубликованной в 1911 г. и переизданной в1966 г., выделил и описал три типа моделей систем бухгалтерского учета:американскую, британскую и континентальную. Существуют и более развернутыегруппировки. Так, Американской бухгалтерской ассоциацией (American AccountingAssociation‑ААА) выделяется восемь классификационных признаков:политическая система, экономическая система, уровень экономического развития,цели финансовой отчетности, авторство учетных стандартов, принципы и уровеньпрофессиональной подготовки и сертификации, система контроля за исполнениемпрофессиональных и этических стандартов, пользователи учетной информации.

По мнению американскихученых Мюллера Г., Гернона Х., Миик Г, не существует и двух стран сидентичными системами учета. Относя страны к одному кластеру (классификационнойгруппе), необходимо видеть не только схожесть, но и определенные различия вбухгалтерской практике. Тем не менее, группировка может быть проведена.[5]

Британо-американскаямодель.Основополагающие принципы этой модели были разработаны в Великобритании и США.Большой вклад в ее развитие внесла Голландия, поэтому правильнее называть этумодель британо-американо-голландской. И в настоящее время роль этих странпродолжает оставаться чрезвычайно активной. Основная идея этой модели – ориентацияучета на информационные запросы инвесторов и кредиторов В трех ведущих странах,использующих эту модель, хорошо развиты рынки ценных бумаг, где большинствокомпаний и находят дополнительные источники финансовых ресурсов. Система общегои профессионального образования также отвечает высоким стандартам, что в полноймере распространяется как на бухгалтеров, так и на пользователей учетнойинформации. В этих странах расположены штаб-квартиры многих МНК. Эти три страныраспространили свое влияние в области бухгалтерского учета на многие странымира.

Континентально-европейская модель. Этоймодели придерживаются большинство стран Европы и Япония. В ней бизнес имееттесные связи с банками, которые в основном и удовлетворяют финансовые запросыкомпаний. Бухгалтерский учет регламентируется законодательно и отличаетсязначительной консервативностью. Ориентация на управленческие запросы кредиторовне является приоритетной задачей учета. Напротив, учетная практика направлена,прежде всего, на удовлетворение требований правительства, в частности вотношении налогообложения в соответствии национальному макроэкономическомуплану. Франкоязычные африканские страны в большинстве своем такжепридерживаются такой системы учета.

Южноамериканская модель. За исключением Бразилии,государственным языком которой является португальский, эти страны объединяет общийязык – испанский, а также общее прошлое. Основным отличием этой модели отвышеописанных является перманентная корректировка учетных данных на темпыинфляции. В целом учет ориентирован на потребности государственных плановыхорганов, а методики учета, используемые на предприятиях, достаточноунифицированы. Информация, необходимая для контроля над исполнением налоговойполитики, также хорошо отражается в учете и отчетности.

Вновь нарождающиесямодели.Можно выделить две модели, получающие сейчас определенное развитие, – это исламскаямодель. Находясь под огромным влиянием богословских идей, она имеет рядособенностей, в частности запрещается получение финансовых дивидендов радисобственно дивидендов. Рыночным ценам отдается предпочтение при оценке активови обязательств компаний. Считается, что эта модель еще не достигла того уровняразвития, который присущ финансовому учету вышеописанных моделей. Еще однамодель, получающая все большее развитие, – интернациональная модель. Онавытекает из потребности в международной согласованности учета, прежде всего винтересах МНК и иностранных участников международных фондовых рынков. Тольконебольшое число крупных корпораций могут сейчас утверждать, что их годовыефинансовые отчеты отвечают международным финансовым учетным стандартам. Приэтом в качестве международных стандартов руководства указанных корпораций могутиспользовать либо общераспространенные национальные стандарты (US GAAP), либо стандартнуюпрактику финансового учета и отчетности какой-либо крупной МНК (Philips Group).

Вряд ли можно сказать, что учет в той или иной стране поставленлучше, чем в другой. Система учета создается для достижения определенных целей,и до тех пор, пока эта задача выполняется, основные принципы, заложенные вданную конкретную систему учета, остаются неизменными. Бухгалтерский учетопределяется «окружающей средой», в которой он функционирует. Разнообразиесоциальных, политических и экономических условий порождает и разнообразие идей,и их реализацию в теории и практике учета

По мнению профессораНоубса, К. классификацию моделей финансового учета и отчетности можно провестиследующим образом (рис. 1):

Согласно этой классификации страны делятся на страны микроуровня истраны макроуровня.

Для стран микроуровняхарактерны: англосаксонское общее право; сильная, давно сложившаяся и«многочисленная» бухгалтерская профессия; развитые рынки капитала (биржи ценныхбумаг); ориентация финансового учета на справедливое представление информации инужды акционеров; раскрытие большого количества информации в отчетности;разделение налоговых правил и финансового учета; приоритет содержания надформой; наличие профессиональных стандартов. При этом Нидерланды выделены вотдельную подгруппу из-за меньшего количества регулирующих правил и сильноговлияния микроэкономической теории. Также выделены страны, ориентированные наанглийскую и на американскую практику учета, которая является болеедетализированной.

Для стран макроуровняхарактерны: романское (кодифицированное) право; слабая, только формирующаяся и«малочисленная» бухгалтерская профессия; малоразвитые рынки капитала (биржиценных бумаг); регламентирование финансового учета законодательством и егоориентация на кредиторов; соблюдение коммерческой тайны; ориентация наналогообложение; преобладание юридической формы над экономическим содержанием;государственное регулирование.

Страны макроуровня также разделены на подгруппы в зависимости отпреобладания тех или иных характеристик. Например, во Франции, Бельгии, Испаниии Греции детальные правила учета определяются Планами счетов, в Германии учетрегулируется законами (Торговым кодексом), в Швеции сильно влияние государства,которое занимается экономическим планированием и сбором налогов.

Отметим общую тенденцию движения стран второй группы в направлениистран первой группы. С начала 90-х годов XX века крупные компании в некоторыхстранах второй группы стали использовать правила, признаваемые в международноммасштабе (US GAAP, МСФО) для составления консолидированной отчетности (например,большинство из 50 крупнейших компаний Германии составляют отчетность помеждународным или американским стандартам). В 2000 г. ЕС принял решение обобязательном применении МСФО компаниями стран – членов ЕС для составленияконсолидированной отчетности с 2005 г.

1.3 Международнаякоординация бухгалтерской профессии и методы унификации национальных стандартовфинансового учета и отчетности

1.3.1Координация бухгалтерской профессии на международном уровне

Указанная координацияосуществляется уже более 100 лет. Начало ей было положено в 1904 г., когдаи Сент-Луисе (США) прошел первый Международный конгресс бухгалтеров. До второймировой войны было проведено еще четыре конгресса: в Амстердаме (1926 г.),Нью-Йорке (1929 г.), Лондоне (1933 г.) и Берлине (1938 г.).Начиная с первого послевоенного конгресса, прошедшего в 1952 г. в Лондоне,было принято решение о проведении конгрессов каждые 5 лет. Согласно этомурешению были проведены конгрессы в Амстердаме (1957 г.), Нью-Йорке (1962 г.),Париже (1967 г.), Сиднее (1972 г.), Мюнхене (1977 г.), Мехико(1982 г.), Токио (1987 г.), Вашингтоне (1992 г.), Париже (1997 г.),Гонконге (2002).

Конгресс в Сиднее былсвязан с созданием Международного координационного комитета по развитиюбухгалтерской профессии, МККРБП (International Coordination Committee for theAccountancy Profession, ICCAP), просуществовавшего до 1977 г. На конгрессев Мюнхене было объявлено о его преобразовании в Международную федерациюбухгалтеров, МФБ (International Federation of Accountants, IFAC).[6]

Международная Федерация Бухгалтеров(IFAC) – организация, объединяющая национальные и региональные профессиональныебухгалтерские организации, представляющие бухгалтеров, занятых публичнойпрактикой, в промышленности и торговле, в общественном секторе, образовании. Внастоящее время IFAC объединяет 155 членов из 113 стран, представляющих более2,4 миллионов бухгалтеров.

IFAC стремится к развитию профессии игармонизации ее стандартов по всему миру с тем, чтобы помочь бухгалтерамоказывать профессиональные услуги на высоком уровне в интересах всего общества.IFAC тесно взаимодействует с Правлением Комитета по международным стандартамфинансовой отчетности (IASB).

Действуя через свои Комитеты и Рабочиегруппы, IFAC:

-      разрабатываетвысококачественные профессиональные стандарты и руководства для использованиябухгалтерами в каждом секторе;

-      действует каклидер по важнейшим направлениям, чтобы обеспечить либерализацию бухгалтерскихуслуг, а также объединить голос бухгалтеров по всему миру по вопросам,касающимся профессии, в интересах всего общества;

-      способствуетразвитию и гармонизации бухгалтерской профессии через укрепление и поддержкунациональных и региональных профессиональных организаций.

В составе IFAC работают:

-      Совет помеждународным стандартам аудита и контролю качества аудиторской деятельности(IAASB);

-      Комитет посогласованиям бухгалтерской практики;

-      Комитет пообразованию в области бухгалтерского учета;

-      Комитет по этикебухгалтеров;

-      Комитет пофинансовому и управленческому учету (FMAC);

-      Комитет побухгалтерскому учету в общественном секторе экономики (PSC), МежнациональныйКомитет аудиторов (TAC).

Секретариат IFAC работает в Нью-Йорке.Адрес сайта IFAC в Интернете: www.ifac.org.

Институт профессиональных бухгалтеровРоссии в ноябре 2001 года первым из российских организаций стал действительнымчленом IFAC.

1.3.2 Предпосылки международнойунификации стандартов в области учета и отчетности

Во второй половине XX в. история развития бухгалтерского учетавступила в новую фазу – фазу международной унификации.

Этому способствовали объективные предпосылки, среди которыхследует выделить:

-      развитие мировыхпроизводительных сил достигло такого уровня, при котором экономические процессыстали всеобъемлющими, глобальными и интернациональными;

-      взаимноепроникновение капиталов различных стран в виде производственных, капитальных ифинансовых инвестиций приобрело повсеместный характер, а создание системмеждународного кредитования и экономического регулирования обусловилоинтенсивное развитие Общего рынка;

-      возникновениеинтегрированных совместных предприятий, корпораций, транснациональных компанийспособствовало дальнейшей взаимозависимости экономик различных стран;

-      свободнаяконвертация валют ведущих стран, а также введение единой европейской валютыEuro стимулировали дальнейшее укрепление международных экономических связейлюбого уровня;

-      необходимостьреализации межнациональных программ в социальной и экономической сферах, восвоении космоса предопределила необходимость единых подходов к управлениюэкономическими процессами.

Вместе с тем, существованиенескольких моделей бухгалтерского (финансового) учета стало существеннойпреградой на пути развития указанных процессов, среди которых, прежде всего,отметим свободное движение капитала из одной страны в другую.

В этих условиях бухгалтерский учет, признанный мощнойинформационной базой, не мог оставаться в рамках национальных принципов иправил.

1.3.3 Гармонизация и стандартизация формирования и представленияфинансовых отчетов

Вышеназванные тенденции в международной практике учета обусловленыобщей интернационализацией хозяйственной жизни, необходимостью выхода накрупные рынки капитала, развитием транснациональных корпораций. В связи с этимдля руководства компаний существует несколько способов формирования ипредставления финансовой отчетности:

1) не делать ничего (to do nothing) – для компаний, чья финансоваяотчетность подготовлена в соответствии с учетными стандартами, имеющимимеждународное признание (например, для американских компаний);

2) удобный перевод(convenience translation) – перевод на другой язык;

3) удобный отчет(convenience statement) – перевод на другой язык и пересчет в другую валюту;

4) частичнотрансформированный отчет (restate on a limited basis) – перевод на другой язык,пересчет в другую валюту и частичный пересчет показателей по другим правиламучета;

5) дублирующий финансовыйотчет (secondary financial statement) – подготовка дублирующей финансовойотчетности в соответствии с другими правилами, в другой валюте и на другомязыке (параллельное ведение учета либо трансформация финансовой отчетности);

6) использование единыхуниверсальных стандартов учета.

Второй, третий и четвертый способы не решают проблемы общенияпредприятий в мировом масштабе и не могут обеспечить выход на международныерынки капитала, поэтому их использование достаточно ограничено. Пятый способпозволяет решить проблему, однако подготовка дублирующей финансовой отчетноститребует больших финансовых затрат, поэтому наиболее приемлемым является шестойспособ.

Учитывая выше сказанное, руководству компаний, формирующихфинансовую отчетность для заинтересованных пользователей, равно как и самимпользователям, требовалось решить проблему формирования и использования отчетности,составленной по различным национальным стандартам.

В настоящее времянаибольшую известность получили два подхода к ее решению: гармонизация истандартизация.[7] Они сначаларазличались как по заложенной в них идеологии, так и по принципам реализации.Однако в последние годы оба термина зачастую используются как синонимы или каквзаимодополняющие понятия.

Идея гармонизацииразличных систем бухгалтерскогоучета реализуется в рамках Европейского сообщества(ЕС). Суть ее заключается в том, что в каждой стране может существовать своямодель организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобыэти стандарты не противоречили аналогичным стандартам в странах-членахсообщества, т. с. находились в относительной «гармонии» друг с другом. Работа вэтом направлении ведется с 1961 г. В целях формирования концепции развитияучета в странах ЕС была сформирована исследовательская группа по проблемамбухгалтерского учета. Ее деятельность рассматривалась как составная частьпрограммы гармонизации национальных версий закона о компаниях. Результаты этойработы опубликованы в виде нормативных документов – директив:

-           4‑аядиректива Совета Министров ЕС от 25 июля 1978 года (78/660/ЕС), основанная настатье 54 (3) (g) Договора о годовой отчетности компаний – резидентов стран –участниц ЕС;

-           7-аядиректива Совета Министров ЕС от 13 июня 1983 года (83/349/ЕС), основанная настатье 54 (3) (g) Договора о консолидированной финансовой отчетности компаний –резидентов стран – участниц ЕС;

-           8-аядирективаСовета Министров ЕС от 10 апреля 1984 года (84/253/ЕС), основанная на статье 54(3) (g)Договора об аттестации лиц, ответственных за проведение установленного закономаудита бухгалтерских отчетов.

Положения указанныхдиректив были включены каждым членом ЕС в свое национальное законодательство вчасти бухгалтерского учета и аудита.

Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамкахдеятельности некоммерческой, неправительственной профессиональная организацииспециалистов в области финансового учета и других заинтересованных лиц – Правлениепо разработке Международных Стандартов Финансовой Отчетности (InternationalAccounting Standards Board, IASB), которое является частью Комитета по международнымстандартам финансовой отчетности – КМСФО (International Accounting StandardsCommittee Foundation – IASCF). Правление разрабатывает единый набор стандартов,применимых к любой ситуации в любой стране, в силу чего, по мнению некоторыхспециалистов, отпадает необходимость создания национальных стандартов. Чтокасается применения указанного единого комплекта стандартов, то этого следуетдобиваться не законодательным путем, а путем добровольного соглашенияпрофессиональных организаций стран.

В качестве универсальныхстандартов учета выступают в настоящее время международные стандарты финансовойотчетности (International Financial Reporting Standards – IFRS), которые болееизвестны как International Accounting Standards (IAS). Международные стандартыфинансовой отчетности (МСФО) – это официальный перевод названия международныхстандартов на русский язык. В английском варианте они называются «Международныестандарты учета» (International Accounting Standards – IAS), и даннаяаббревиатура широко используется зарубежными специалистами. В 2000 г. былаизменена структура Комитета по международным стандартам финансовой отчетности ирешено, что вновь разрабатываемые Правлением Комитета стандарты будутназываться «Международные стандарты финансовой отчетности» (InternationalFinancial Reporting Standards – IFRS), что более корректно передает сущностьразрабатываемых документов. Поскольку предполагается переработать практическивсе действующие международные стандарты, их название на английском языке будетизменено.

Остановимся подробнее нареализации указанных выше идей.

1.3.3.1Гармонизация финансовой отчетности

Международное сближение принципов и процедур финансового учетапредопределяет гармонизацию финансовой отчетности.

В широком смысле «под гармонизацией экономических процессов,отношений, товаров, налогов следует понимать взаимное согласование, сведение всистему, унификацию, координацию, упорядочение, обеспечение взаимногосоответствия»[8].

По мнению профессора Кутера М.И., гармонизация финансовойотчетности может происходить на разных уровнях: международном и локальном[9].

Гармонизация финансовой отчетности на международном уровнеозначает, что финансовая отчетность отдельно взятой страны должна соответствоватьтребованиям Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Гармонизацияфинансовой отчетности на международном уровне – длительный и трудоемкийпроцесс. Однако тенденции развития этого сближения существуют, о чемсвидетельствуют отчеты IASB, которые подтверждают объективность и неуклонность этогопроцесса.

Гармонизация финансовой отчетности на локальном уровнепредполагает, что финансовая отчетность в отдельно взятой стране, входящей вконтинентальную группу, должна соответствовать требованиям стандартов(нормативам) учета стран какого-либо континента. Например, страны ЕвропейскогоСообщества (ЕС) имеют свои директивы по учету и аудиту, собственные требованияпо гармонизации финансовой отчетности, накопленный опыт по гармонизации отчетовтранснациональных организаций.

Гармонизация финансовой отчетности на локальном уровне можетпроходить и в других регионах. Например, финансовую отчетность всех или частистран СНГ возможно полностью гармонизировать в рамках этого содружества.

Способы гармонизации финансовой отчетности могут быть, по мнениюпрофессора Кутера М.И., существенными и формальными:

Под существенными способами гармонизации финансовой отчетностиследует понимать сближение внутренних и международных стандартов ведения учетаи формирования финансовой отчетности. В составе существенных способов можноуказать следующие:

-           гармонизацияпринципов учета и формирования отчетности;

-           гармонизацияметодов, способов, процедур учета и формирования отчетности;

-           унификацияформ финансовой отчетности.

Под формальным способом гармонизации финансовой отчетности следуетпонимать механические приемы перевода финансовой отчетности отдельно взятойстраны в условия функционирования принципов и стандартов учета другой страныили группы стран. В настоящее время формальные способы гармонизации финансовойотчетности получили свое развитие в следующих видах:

-           трансформациифинансовой отчетности с помощью коэффициентов пересчета. Коэффициенты учитываютособенности оценки активов, своеобразие методологии учета и т.д. Онипоказывают, какое значение имел бы информационный показатель, если бы учет велипо предлагаемым принципам и стандартам. К недостаткам способа относитсятрудоемкость разработки корректных коэффициентов пересчета для предприятийразличных отраслей и мощностей;

-           трансформациифинансовой отчетности на основе дополнительных расчетов. Зная отличительныечерты одной системы учета от другой, составляют таблицы, позволяющие определитьположительные и отрицательные влияния отдельных факторов на информационный показатель.На основе проведенных расчетов вносятся изменения в финансовую отчетность;

-           составлениифинансовой отчетности по методологии другой страны на основе первичныхдокументов, заполненных согласно международным требованиям. При таком способеисключаются погрешности пересчета финансовой отчетности. Работа выполняется вавтоматизированном режиме.

С нашей точки зрения, оба направления гармонизации финансовойотчетности (существенный и формальный способы) будут развиваться, взаимнодополняя друг друга.

1.3.3.2 Стандартизация формирования и представления финансовыхотчетов

В результате принятого 29 июня 1973 г. соглашения организациибухгалтеров Австралии, Канады, Франции, Германии (ФРГ), Японии, Мексики,Нидерландов, Ирландии, Великобритании и США образовали Комитет по международнымстандартам финансовой отчетности (КМСФО, с 2000 г. – Правление поразработке МСФО). Изначально разработкой стандартов занимались 7 высококвалифицированных специалистов. Первые опыты стандартизации показаливозможность и целесообразность проводимой работы. В настоящее время членамиКМСФО являются около 150 профессиональных организаций из 110 стран,представляющие интересы более 2 млн. бухгалтеров. Комитетом по состоянию на 1января 2003 г. разработано и внедрено свыше 40 международных стандартовфинансовой отчетности (МСФО), в соответствии с которыми около 400транснациональных корпораций и международных финансовых институтов формируютсвою бухгалтерскую отчетность.

Как справедливо отмечено в предисловии к изданию МСФО на русскомязыке, «пользователи финансовой отчетности во всем мире хотят иметьсопоставимую и понятную информацию для принятия экономических решений. Вотсутствие единых стандартов приходится тратить колоссальные финансовые ресурсыдля приведения отчетности в соответствие с теми или иными международнымиправилами или национальными нормами страны-партнера».

2.Понятие, классификации и функции международных стандартов финансовой отчетности(МСФО). Порядок создания МСФО

2.1Понятие стандартов учета и отчетности. Типовая структура МСФО

 

Стандарт (Standard) переводится с английского языка как норма, образец.Применительно к нормативной документации по бухгалтерскому учету стандартозначает комплекс документально оформленных правил ведения учета. Каждое изтаких правил (норм, образцов) определяет терминологию, способы, методы,сущность бухгалтерских операций при отражении того или иного фактахозяйственной жизни.

Стандарт учета и отчетности, как правило, имеет типовую структуру:

Цель. Эта часть предназначена для краткого изложения учетной проблемыи раскрытия задач выпуска стандарта.

Сфера применения. Здесь определяются границы стандарта,оговариваются условия, при которых он не применяется. Кроме того, даетсяинформация об упразднении ранее действующих стандартов в связи с выходом новых.

Определения. Даются понятия основных терминов, применяемых в текстестандарта.

Описание стандарта. Эта часть стандарта наиболее емкая. Она обычнопредставлена несколькими разделами, разнообразными по тематике. Например,излагаются принципы учета, варианты оценок, методы учета, способы отражения вотчетности и т.п.

Раскрытие информации. Обязательная часть стандарта. В ней приводитсясодержание информации, которая должна раскрываться при описании учетнойполитики предприятия.

Дата вступления в силу. В ней указывается дата введения стандарта вдействие.

Иногда стандарт имеет приложения, в которых приводятсясведения об опыте различных стран по данному вопросу или дополнительныепояснения, расшифровки и формы.

Наличие типовых разделов позволяет ориентироваться в информации,изложенной в стандарте.

 

2.2 Классификация стандартов по месту их применения

 

Стандарты учета подразделяются на два вида: международные инациональные. Кроме того, для группы стран могут разрабатываться локальныестандарты.

Международные стандарты бухгалтерского учета, как уже отмечалосьвыше, – стандарты, разработанные Правлением Комитета по международнымстандартам финансовой отчетности (КМСФО) и рекомендованные к применениюстранам, входящим в него.

Национальные стандарты учета и отчетности – нормативы (положения) побухгалтерскому учету, издаваемые для внутреннего использования в отдельнойстране. Например, «Общепринятые принципы бухгалтерского учета в США» (система US GААР) или национальныестандарты России – Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ).

Локальные стандарты – это нормативы (директивы), выпускаемыекаким-либо общественным органом, для группы стран. Примером могут служитьдирективы Европейского Экономического Сообщества в области корпоративногозаконодательства, в том числе по финансовому и управленческому учету.

Между стандартами различных видов существует тесная взаимосвязь.Национальные стандарты учета могут быть как первичными, так и вторичными поотношению к международным. В странах со сложившимися традициями стандартизацииучета, например США, Канаде, Великобритании и других, национальные стандартычаще первичны. Они учитываются при разработке международных стандартов учета:анализируются национальные стандарты различных стран, изучается сложившаясяпрактика ведения учета того или иного объекта, а затем формируются правилаучета международного уровня. Вместе с тем гармония достигается далеко невсегда. Например, глубокие противоречия проявляются при сопоставлениинациональных стандартов США (GААР) и международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).Одна и та же компания, составившая финансовую отчетность согласно МСФО и GААР, может показывать водном случае прибыль, а в другом – убытки, что и произошло при сопоставлениидвух вариантов финансовой отчетности компании «Даймлер – Бенц», которая с 1993 г.участвует в листинге (стала котировать свои акции) на NYSE – Нью-йоркской фондовойбирже. Этот случай особо ярко показал необходимость сближения национальныхстандартов США и МСФО.

В странах, где стандартизация учета началась в более поздниепериоды, национальные стандарты вторичны по отношению к международным и вбольшей степени соответствуют им. Однако и в этом случае исключить полностьюотдельные противоречия нельзя. Например, в МСФО 20 «Учет правительственных субсидийи раскрытие информации о правительственной помощи» дается разное толкованиетерминов «правительственная субсидия» (как целевые поступления) и«правительственная помощь» (как льготы при налогообложении, наличиегосударственного заказа и т.п.). В российском национальном стандарте ПБУ13/2000 «Учет государственной помощи» правительственная помощь рассматривается«в форме субвенций, субсидий (бюджетных средств), бюджетных кредитов (заисключением налоговых кредитов, отсрочек и рассрочек по уплате налогов иплатежей и других обязательств), включая предоставление в виде ресурсов,отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другоеимущество), и в прочих формах»[10].

Приведенные различия нельзя считать оправданными. Они могутвызвать непонимание пользователями отдельных элементов финансовой отчетности

Периодически международные стандарты пересматриваются. Так,стандарты, разработанные в 70–80-е годы, в основном пересмотрены на основе развитиятеории и практики учета в отдельных странах, введены в действие с 1 января 1995 г.(одна часть) и с 1 января 1999 г. (другая часть).

Как уже отмечалось выше, международные стандарты имеют довольнообобщенный характер. Это позволяет в большинстве случаев сохранять национальныеособенности учета при применении МСФО, например, МСФО 29 «Финансовая отчетностьв условиях гиперинфляции», который требует, чтобы компании, работающие в этихусловиях, пересчитывали информацию, дает достаточный простор для национальныхвариантов способов корректировки отчетности. В Аргентине, Боливии, Бразилии,Чили компании, работающие в условиях значительных темпов инфляции, обязаныпредставлять бухгалтерскую отчетность, пересчитанную с помощью общего индексацен. В ряде других стран выборочно корректируются только отдельные статьибаланса, дающие информацию об основных средствах, капитальных и финансовыхвложениях. В странах, где темпы инфляции незначительны, компаниямпредоставляется возможность самостоятельно принимать решения о целесообразностиотражения в учете и отчетности последствий инфляции.

Международные и национальныестандарты учета – это системы, внутри которых действует механизм взаимодействияи взаимозависимости отдельных стандартов, например, упоминавшийся уже МСФО 29«Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» связан с несколькими другими,например с МСФО 1 «Представление финансовых отчетов». Это обусловлено тем,что порядок и состав представляемой отчетности в условиях гиперинфляции неменяются. Этот же стандарт взаимодействует с МСФО 12 «Налоги на прибыль», МСФО15 «Информация, отражающая влияние изменения цен», МСФО 21 «Учет влиянияизменения валютных курсов».

Международные и национальные стандарты дополняются интерпретациямии методическими рекомендациями (инструкциями по их применению).

Отметим, что в соответствии с МСФО, руководство предприятийсамостоятельно формируют учетную политику. При этом, как сказано в МСФО 1 «Представлениефинансовой отчетности», руководители компании должны выбрать и применять учетнуюполитику таким образом, чтобы вся финансовая отчетность соответствовала всемтребованиям каждого применяемого международного стандарта финансовойотчетности.

2.3Организации, уполномоченные разрабатывать национальные, региональные имеждународные стандарты финансового (бухгалтерского) учета и отчетности

 

2.3.1Организационные структуры по разработке международных и национальных стандартовфинансовой отчетности

Разработка национальных стандартов в каждой отдельно взятой странеосуществляется по-разному. На процесс стандартизации большое влияние оказываютконцепции организации бухгалтерского учета, исторически сложившиеся традиции иопыт. Органами стандартизации могут выступать бухгалтерские и аудиторскиепрофессиональные организации, государственные органы, комиссии по ценнымбумагам и фондовому рынку, банки, налоговые органы, научные учреждения. Пооценке специалистов[11], в мировойпрактике ведущая роль в стандартизации учета принадлежит профессиональнымбухгалтерским организациям – 32%, активность законодательных органовоценивается в 6 – 18%, комиссий по ценным бумагам – 14%, центральных банков – 13%,налоговых органов – 9%.

Внутренние стандарты учета разрабатываются и утверждаютсясоответствующими организациями отдельных стран.

Рассмотрим более подробно американские стандарты и стандартыВеликобритании как характерный пример сочетания профессиональных национальныхучетных стандартов с законодательными требованиями Директив ЕС[12].

В США в качестве национальныхстандартов выступают Общепринятые принципы учета – Generally Accepted AccountingPrinciples – GAAP. Данные стандарты касаются вопросов оценки (measurement), признания (recognition), раскрытия (disclosure) и представления (presentation)информации в финансовом учете и отчетности и могут быть разделены наобязательные (mandatory) и предпочтительные (preferable). GAAP определяютусловия, правила и процедуры существующей учетной практики, представляют пакетдокументов, которые разрабатывались по прецедентному принципу: возникающаяпроблема – приемлемое решение. В связи с этим вопросы, касающиеся одногообъекта учета, рассматриваются в нескольких документах, разработанных в разноевремя разными организациями (например, девять документов в той или иной степенизатрагивают порядок учета запасов).

К процессу разработки правил и подходовк учету в США имеют отношение следующие организации:

Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров(American Institute of Certified Public Accountants – AICPA);

Комитет по стандартам финансового учета (Financial AccountingStandards Board – FASB);

Комиссия по ценным бумагам и биржам (Securities and ExchangeCommission – SEC);

Комитет по стандартам учета для государственных органов(Governmental Accounting Standards Board – GASB);

Налоговая служба (InternalRevenue Service – IRS);

Американская бухгалтерская ассоциация (AmericanAccounting Association – AAA).

Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров(AICPA) – это национальная профессиональная организация бухгалтеров (степеньдипломированного общественного бухгалтера СРА – Certified Public Accountant – являетсяаналогом российской квалификации аудитора), которая сыграла решающую роль вразработке американских стандартов. В США процесс разработки стандартов учетаначался в конце 30‑х годов XX века, когда AICPA создал специальный органдля разработки общепринятых учетных принципов – Комитет по бухгалтерскимпроцедурам (Committee on Accounting Procedure – CAP). Основной задачей этогоКомитета являлось уменьшение количества различных трактовок и несоответствий вбухгалтерской практике (считалось, что кризис 30‑х годов в СШАобусловлен, в частности, отсутствием единообразных и строгих правил учета исоставления отчетности). За двадцать лет существования этот Комитет разработал51 документ под общим названием Бюллетень бухгалтерских исследований(Accounting Research Bulletin – ARB), однако узко проблемный подход ирекомендательный характер бюллетеней не позволили Комитету разработать системустандартов. В 1959 г. вместо него был создан Комитет по бухгалтерскимпринципам (Accounting Principles Board – АРВ), задачами которого являлисьсоздание концептуальных основ учета, разработка принципов, определение необходимых и уместных практических методов учета для решения конкретныхбухгалтерских проблем. Этот Комитет имел гораздо больше полномочий иответственности, чем предыдущий. Документы АРВ выпускались в форме Мнений(Opinions АРВ) и Положений (Statements АРВ). С 1959‑го по 1973 г.были выпущены 31 Мнение и 4 Положения. Кроме того, были выпущены Учетныеинтерпретации AICPA (Accounting Interpretations AICPA).

С конца 60-х годов XX века процесс разработки стандартов АРВ сталподвергаться резкой критике в связи с недостаточным участием других организацийв этом процессе, качеством Мнений, неспособностью разработать концептуальныеосновы учета, малой продуктивностью Комитета.

В 1973 г. Комитет по бухгалтерским принципам был упразднен исформирован новый независимый орган, который занимается разработкой стандартовдо настоящего времени, – Комитет по стандартам финансового учета (Financial AccountingStandards Board – FASB). Этот Комитет является официальным разработчикомстандартов учета в США. Бюллетени бухгалтерских исследований, Мнения АРВ идругие документы, которые не были изменены или отменены последующими решениямиFASB, действуют до сих пор и составляют первый, основной уровень US GAAP. Внастоящее время имеют силу 43, 45, 46-й и 51-й Бюллетени по бухгалтерскимисследованиям и 19 Мнений АРВ.

Несмотря на то, что официальные функции по разработке стандартовбыли переданы FASB, AICPA до сих пор играет заметную роль в процессестандартизации учета. В его составе создан Исполнительный комитет побухгалтерским стандартам (Accounting Standards Executive Committee – AcSEC) сцелью представления AICPA в сфере финансового учета и отчетности. С 1974 г.AICPA выпускает такие документы, как Заявления о позиции (Statements ofPosition – SOPs), представляющие руководства по вопросам финансового учета иотчетности, Практические бюллетени (Practice Bulletins) – руководства порешению узкоспециализированных вопросов учета, Отраслевые руководства по учетуи аудиту (Industry Audit and Accounting Guides) – руководства по учету и аудитув отдельных отраслях, Доклады о проблемах (Issue Papers) – исследования поучетным проблемам, которые требуют решения.

Комитет по стандартам финансовою учета (FASB) – основнаяорганизация, занимающаяся разработкой стандартов в США. Он имеет статуснезависимой профессиональной организации и выпускает различные документы,регулирующие ведение учета и составление финансовой отчетности. Полномочия FASBкак разработчика стандартов предписываются решением Комиссии по ценным бумагами биржам и Правилами этики А1СРА (Правилом №203, требующим соответствияфинансовой отчетности общепринятым принципам).

FASB является основной частью структуры, в которую также входятФонд финансового учета (Financial Accounting Foundation – FAF), основнымизадачами которого являются назначение членов FASB и FASAC, поиск финансовыхресурсов и общее наблюдение за деятельностью FASB, и Консультативный совет постандартам учета (Financial Accounting Standards Advisory Council – FASAC),занимающийся консультационными и организационными вопросами. В 1984 г.FASB была создана Рабочая группа по возникающим проблемам (Emerging Issues TaskForce – EITF), основной задачей которой являлось определение новых проблем вприменении действующих стандартов, которые должны быть решены Комитетом.

FASB разрабатывает следующие документы:

Положения о концепциях финансового учета (Statements of FinancialAccounting Concepts), которые представляют собой концептуальные основы,являющиеся базой для стандартов, или принципы учета (в настоящее времядействует 6 Положений);

Положения о стандартах финансового учета (Statements of FinancialAccounting Standards) – собственно стандарты учета (в настоящее время действуетпримерно 140 стандартов);

Интерпретации (Interpretations) являются модификациями илидополнениями существующих стандартов (в настоящее время действует около 30Интерпретаций);

Технические бюллетени (Technical Bulletins) – руководства киспользованию стандартов, решению отдельных учетных проблем (в настоящее времядействует более 30 Технических бюллетеней);

Положения по учету новых ситуаций (Emerging Issues Task ForceStatements) касаются вопросов учета новых и необычных бухгалтерских операций.

Таким образом, финансовый учет в США регулируется большимколичеством документов неодинаковой значимости. ГААП имеет свою иерархию: чемвыше уровень, тем более обязательными являются документы.

1. Категория А включает Положения о стандартах финансовогоучета (FASB), Интерпретации (FASB), Мнения (АРВ), Бюллетени бухгалтерскихисследований (CAP, AICPA).

2. Категория В включает Технические бюллетени (FASB),Заявления о позиции (AICPA) и Отраслевые руководства по учету и аудиту (AICPA).

3. Категория С включает Практические бюллетени (AICPA) иПоложения по учету новых ситуаций (EITF).

4. Категория D включает Учетные интерпретации (AICPA) идругие документы, а также общепринятую практику учета.

Комиссия по ценным бумагам и биржам (SEC) – независимаярегулирующая организация, созданная правительством США, основной функцией,которой является регулирование процесса выпуска и продажи ценных бумаг. Онаопределяет требования к финансовой отчетности и учетным стандартам длякомпаний, котирующих свои акции на биржах. Кроме того, SEC выпускаетсобственные документы, касающиеся регулирования финансовой отчетностизарегистрированных компаний. Требования Комиссии являются обязательными длятаких компаний. SEC тесно сотрудничает с профессиональными бухгалтерскимиорганизациями и обязывает компании использовать действующие стандарты учета.

Остальные организации играют менее значимую роль в процессестандартизации финансового учета коммерческих предприятий. Комитет постандартам учета для государственных органов (GASB) занимается разработкойстандартов учета и отчетности для органов государственной власти. Налоговаяслужба (IRS) устанавливает правила налогового учета (отметим, что налоговыйучет в США в большой степени отделен от финансового). Основной целью Американскойбухгалтерской ассоциации (ААА) является развитие теории бухгалтерского учета.

Таким образом, система стандартов учета США, с одной стороны,достаточно объемна и сложна, что создает определенные сложности в применениидействующих документов, с другой стороны, сильно детализирована, что позволяетнайти учетное решение многих проблем.

В Великобритании в отличие от США учет регулируется рядомдокументов, имеющих статус законов или разрабатываемых профессиональнымиорганизациями. Иногда их также называют GAAP, однако расшифровывают какОбщепринятая практика учета (Generally Accepted Accounting Practice).

Отметим документы, которые регулируют учетную практику вВеликобритании.

1. Законы о компаниях (Company Acts);

2. Стандарты (Standards):

Положения о стандартной практике учета (Statementsof Standard Accounting Practice – SSAP);

Положения о рекомендованной практике (Statementsof Recommended Practice – SORP);

Стандарты финансовой отчетности (FinancialReporting Standards – FRS).

3. Требования биржи ценных бумаг (Stock Exchange).

4. Рекомендации учетных организаций:

Института дипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса (Instituteof Chartered Accountants of England & Wales – ICAE&W);

Института дипломированных бухгалтеров Шотландии (Institute ofChartered Accountants of Scotland – ICAS);

Института дипломированных бухгалтеров Ирландии (Institute ofChartered Accountants of Ireland – ICAI);

Уполномоченного института бухгалтеров по управленческому учету (CharteredInstitute of Management Accountants – CIMA).

5. Европейские Директивы (ЕС Directives) и международные стандарты(International Financial Reporting Standards – IFRS).

До 1981 г. в Великобритании практически не существовалозаконодательного регулирования состава финансовой отчетности, которая должнапредставляться компаниями. В 1981 г. был принят Закон о компаниях (CompanyAct 1981), который включал требования 4-й Директивы ЕС относительно формфинансовой отчетности. В 1985 г. вступил в силу Закон о компаниях (CompanyAct 1985), объединивший требования Законов 1947-го, 1948-го, 1967-го, 1980-го и1981 гг. и определивший правила и формы финансовой отчетности, котораядолжна представляться компаниями (кроме банков и страховых компаний) и бытьзаверена аудиторами. Закон о компаниях 1985 г. был изменен и дополнен в1989 г. (Company Act 1989) с учетом требований 7-й (консолидированнаяотчетность) и 8-й (аудит) Директив ЕС. Законодательно было закрепленотребование честного и правдивого представления (true and fair view) информациив финансовой отчетности, специфицированы основные принципы учета. Кроме того,Закон о компаниях 1989 г. предписывал обязательность использования учетныхстандартов, разрабатываемых профессиональными организациями.

Кроме законодательного регулирования общего содержания финансовойотчетности и принципов ее подготовки, практика финансового учета вВеликобритании регулируется документами (стандартами), которые разрабатываютсяпрофессиональными бухгалтерскими организациями. Начало процесса разработкистандартов финансового учета относится к 1970 г., когда Институтдипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса (Institute of Chartered Accountantsof England & Wales – ICAE&W) образовал специальный Комитет поразработке стандартов учета (Accounting Standards Steering Committee – ASSC). Вдальнейшем к названному Институту присоединились другие ведущиепрофессиональные организации: Институт дипломированных бухгалтеров Шотландии(Institute of Chartered Accountants of Scotland – ICAS), Институтдипломированных бухгалтеров Ирландии (Institute of Chartered Accountants ofIreland – ICAI), Уполномоченный институт бухгалтеров по управленческому учету(Chartered Institute of Management Accountants – CIMA), Уполномоченнаяассоциация дипломированных бухгалтеров (Chartered Association of CertifiedAccountants) и некоторые другие, которые образовали Комитет по учетнымстандартам (Accounting Standards Committee – ASC), подчиняющийсяКонсультативному комитету названных профессиональных организаций. За времясвоего существования (до июля 1990 г.) Комитет по учетным стандартамвыпустил ряд документов: Положения о стандартной практике учета (Statements ofStandard Accounting Practice – SSAP), включающие 25 Положений, обязательных кисполнению по наиболее важным вопросам учета, и Положения о рекомендованнойпрактике (Statements of Recommended Practice – SORP), включающие 17 Положений(не обязательных) по отдельным специфическим вопросам.

С начала 90-х годов XX века деятельность указанного Комитетаподверглась критике, поскольку он недостаточно быстро реагировал на возникающиепроблемы, его члены работали не на постоянной основе, многие фундаментальныевопросы не были решены. Вместо него была образована независимая организация – Советпо учетным стандартам (Accounting Standard Board – ASB), который являетсячастью структуры (рис. 1.5), регулирующей разработку стандартов учета внастоящее время.

/> /> /> /> /> <td/>

Совет по финансовой отчетности

Financial Reporting Council (FRC)

  /> /> />

Рис. 3. Организации, отвечающие за разработку и применениеучетных стандартов в Великобритании

Основными обязанностями Совета по финансовой отчетности (FRC)являются общее наблюдение за процессом разработки стандартов, руководствоорганизациями, разрабатывающими стандарты, поиск источников финансирования идр.

Организацией, которая несет полную ответственность за разработкустандартов учета, является Совет по учетным стандартам (ASB), не зависящий отпрофессиональных бухгалтерских организаций и не подчиненный им. Этим Советомбыли подтверждены, дополнены, изменены или отменены действующие в то времяПоложения о стандартной практике учета. В настоящее время Совет выпускаетСтандарты финансовой отчетности (Financial Reporting Standards – FRS). Наначало 2002 г. действовало 9 SSAP (4, 5, 9, 13,17,19,20,21,25 – е) и19 FRS. Кроме того, Совет подтвердил действенность Положений о рекомендованнойпрактике и учредил комитеты, которые должны оказывать ему помощь в разработкеданных положений.

Рабочая группа по возникающим проблемам (UTIF) являетсяподкомитетом ASB, основная ее задача состоит в разработке решений повозникающим проблемам, как правило, касающимся применения существующихстандартов.

Основной задачей Комиссии по наблюдению за финансовой отчетностью(FRRP) является наблюдение за применением существующих стандартов – выявление иотслеживание отклонений от действующих правил учета. Комиссия имеет правоподать в суд на компанию, не соблюдающую учетные стандарты.

Таким образом, в Великобритании сложился достаточно интересный подход к регулированию учета, когда стандарты разрабатываются профессиональнымиорганизациями, их применение требуется законодательством, а отслеживаниеотклонений от действующих стандартов находится в ведении бухгалтеров.

Для компаний, котирующих акции на бирже, обязательным являетсявыполнение правил Биржи ценных бумаг, требования которой касаются какрегистрации компаний, так и составления финансовой отчетности и порядка еепредставления.

Рекомендации профессиональных бухгалтерских организаций (Институтадипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса, Института дипломированныхбухгалтеров Шотландии и др.) не являются обязательными, но представляют собойрекомендации по отдельным профессиональным вопросам для членов этихорганизаций.

Стандарты учета Великобритании находятся под сильным влияниемМСФО, разрабатываются с учетом международных тенденций и часто содержат ссылкина МСФО. Существует вероятность того, что к 2005 г. все компании вВеликобритании должны будут составлять отчетность в соответствии смеждународными стандартами1.

Отметим, что налоговый учет в Великобритании, как и в США, отделенот финансового и регулируется отдельным законодательством.

Таким образом, даже на примере США и Великобритании, относительноблизких с точки зрения подходов к учету, становится очевидным, что учетнаяпрактика и способы регулирования учета в странах существенно различаются.

В Российской Федерации процессстандартизации бухгалтерского учета осуществляется по мере дальнейшего развитиярыночных отношений и с учетом мнения Международного центра по реформе системыбухгалтерского учета (МЦРСБУ). Однако специалисты этого органа считают, что необходимаполная замена российской системы регулирования бухгалтерского учета на МСФО.Другими словами, российские стандарты учета (ПБУ) должны повторять МСФО (чтосоответствует отказу от ПБУ). С категоричностью такого подхода трудносогласиться. Российский учет имеет свой путь развития, свои достижения икультуру, отказываться от которых было бы непростительно.

Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии сМеждународными стандартами финансовой отчетности ставит задачи «сформулироватьсистему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информациейпользователей, в первую очередь инвесторов» и «обеспечить увязку реформыбухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартовна международном уровне… При этом будут приняты во внимание исторические икультурные традиции регулирования общественной жизни в России…»[13].

В России стандартизацией учета занимаются в основномгосударственные органы. Главным органом стандартизации в нашей странепризнается Министерство финансов Российской Федерации, которое разрабатывает иутверждает национальные стандарты учета (ПБУ) после соответствующей проверки ирегистрации в Минюсте РФ.

Обсуждение проектов стандартов учета организуется ведущимиспециалистами на заседаниях Методологического совета Минфина России побухгалтерскому учету.

В дальнейшем, по мере становления бухгалтерской профессии степеньучастия профессиональных организаций в стандартизации учета будет возрастать.

2.3.2Комитет по разработке МСФО (IASCF): его устав и деятельность

Как уже отмечалось, международные стандарты разрабатываются иутверждаются Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности.

В соответствии с Уставом, деятельность КМСФО направлена надостижение следующих целей:

(а) развивать, путем разработки и публикации, в интересахобщества, единый комплект высококачественных, понятных и применимых глобальныхстандартов бухгалтерского учета, которые требуют представления в бухгалтерскихбалансах и других финансовых отчетах высококачественной, прозрачной и сравнимойинформации, способной помочь участникам международных рынков капитала и другимпользователям принимать экономические решения;

(b)способствовать распространению использования и строгому выполнению указанныхстандартов; и

(с) осуществлять конвергенцию (максимальное сближение)национальных, и международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности длякачественных решений.

КМСФО функционирует благодаря финансовой поддержке со стороныпрофессиональных бухгалтерских и других организаций, входящих в его Правление,Международной федерации бухгалтеров (МФБ) и взносам компаний, финансовыхинститутов и бухгалтерских фирм и других организаций. Кроме того, КМСФОполучает доход от продажи своих публикаций.

Организационная структура Комитета по международным стандартамфинансовой отчетности представлена на рис. 2.

/> /> /> /> /> <td/>

Попечители (Trustees):

19 человек

—   назначают членов Консультационного совета по стандартам, Комитета по интерпретациям и Совета по разработке МСФО

—   осуществляют мониторинг эффективности деятельности КМСФО;

—   привлекают финансирование деятельности структур КМСФО

  /> /> />

Рис. 2. Структура Комитета по международным стандартамфинансовой отчетности

Основной организацией КМСФО является Правление по разработкеМСФО (International Accounting Standards Board – IASB). Задачи Правления – разработкаи публикация международных стандартов высокого качества, обеспечивающихпрозрачность и сравнимость финансовой отчетности компаний. Правление состоит из14 членов, представляющих 9 стран, 12 из которых работают на постоянной основе.

Члены Правленияназначаются попечителями (иногда на русский язык они переводятся как«доверенные лица»), которые отслеживают эффективность его работы, занимаютсяпоиском финансирования, санкционируют бюджет Правления и несут ответственностьза конституциональные изменения. Попечители представляют различные регионы (6членов – из Северной Америки, 6 – из Европы, 4 – из стран Тихоокеанскогорегиона (Юго-Восточная Азия), 3 – из других регионов) и включают специалистовбухгалтерской профессии, международных организаций, пользователей исоставителей финансовой отчетности.

Комитет по интерпретациям (в английском варианте до недавнего времени этоторган назывался Standing Interpretations Committee; в настоящее время егоназвание изменилось на International Financial Reporting InterpretationsCommittee – дословно Комитет по интерпретациям международной финансовойотчетности) отвечает за разработку интерпретаций по применению международныхстандартов и регламентации других вопросов на основе концептуальных основ.Комитет публикует проекты интерпретаций, рассматривает комментарии заинтересованных сторон, а затемполучает от Правления одобрение финального варианта интерпретаций.

Консультационный комитет. В 1981 г. Правление КМСФО учредилоконсультативную группу (в настоящее время – консультационный комитет), котораявключает представителей международных организаций составителей и пользователейфинансовой отчетности, бирж и организаций, регулирующих обращение ценных бумаг.Комитет также включает представителей или наблюдателей от агентств развития,организаций, устанавливающих стандарты, и межправительственных организаций. Внастоящее время членами Консультационного комитета являются: Международнаяфедерация фондовых бирж, Европейская комиссия, Комитет по стандартамфинансового учета, Международная федерация развития бухгалтерского образованияи исследований, Международная банковская ассоциация, Международная ассоциацияадвокатов, Международная торговая палата, Международная конфедерация свободныхпрофсоюзов и Всемирная конфедерация труда, Международный форум ассоциацийактуариев, Международный комитет по стандартам оценки, Международная финансоваякорпорация, Мировой банк. Наблюдатели: Организация экономического сотрудничестваи развития, Отделение ООН по транснациональным корпорациям и инвестициям.

Консультационный комитет собирается два раза в год для обсужденияс Правлением технических вопросов в проектах КМСФО, его программ и стратегии.Этот комитет играет важную роль в деятельности КМСФО по разработкеМеждународных стандартов финансовой отчетности и по обеспечению их принятия вкачестве окончательных стандартов.

Консультационный совет. В 1995 г. КМСФО учредил Международныйконсультационный совет, в который вошли выдающиеся деятели, занимающие высокоеположение в бухгалтерском деле, бизнесе, и другие пользователи финансовыхотчетов. Роль Консультационного совета заключается в обеспечении принятия МСФОи повышении доверия к работе КМСФО путем:

1) оценки и комментирования стратегии и планов КМСФО, с тем чтобыубедиться, что потребности КМСФО будут удовлетворены;

2) подготовки годового отчета об эффективности работы КМСФО подостижению поставленных целей и выполнению своих обязательств;

3) пропаганды участия в работе КМСФО и ее признания бухгалтерами,деловыми кругами, пользователями финансовых отчетов и другими заинтересованнымисторонами;

4) поиска и получения финансирования для работы КМСФО такимобразом, чтобы это не подрывало независимость КМСФО;

5) проверки бюджета и финансовых отчетов КМСФО.

Консультационный совет обеспечивает независимость и объективностьКМСФО при принятии технических решений по предложенным Международным стандартамфинансовой отчетности. Консультационный совет не участвует в принятии этихрешений и не стремится влиять на них.

Служебный персонал КМСФО. Работа Комитета обеспечивается небольшим штатомсотрудников, базирующимся в Лондоне и возглавляемым исполнительнымруководителем. Технический персонал и другие управляющие проектами в настоящеевремя представлены специалистами из Канады, Франции, Германии, Новой Зеландии,Великобритании и США.

 

2.4Порядок разработки и утверждения к использованию нового МСФО (обновленнойредакции существующего МСФО)

 

2.4.1 Этапы подготовительной работы

Созданию стандартов учета любого уровня предшествует большаяподготовительная работа. Условно весь этот процесс можно разбить на следующиеэтапы.

Этап 1. Выбор объектастандартизации. На этом этапе определяются наиболее важные элементы учета,которые нуждаются в стандартизации на международном уровне.

Этап 2. Определение содержания работы. На этом этапе определяетсякруг вопросов в сферах права, бухгалтерского учета, налогообложения и др.,которые необходимо будет решать при разработке стандарта. Это требует отразработчика высокой квалификации и значительного опыта.

Этап 3. Изучение научных разработок и практических решений порассматриваемой проблеме. Создание чего-либо нового в любой области всегдаопирается на достигнутый человечеством опыт. В частности, при разработке национальныхстандартов учета – ПБУ в России тщательно изучаются международные стандарты,национальные стандарты США (US GААР), стандарты учета других стран, Европейские Директивыучета и т.д. Кроме того, исследуются теоретические и практические достижения специалистовмира в этой области.

Этап 4. Анализ собранного материала. Собранный материалсистематизируется, классифицируется и обобщается. При этом определяютсяключевые точки предстоящей процедуры разработки стандарта.

После завершения подготовительной работы приступают к созданиюстандарта учета.

2.4.2Процедура создания МСФО

Процедураразработки Международного стандарта финансовой отчетности состоит в следующем:

(a)      Правлениеучреждает Подготовительный комитет. Каждый Подготовительный комитет возглавляетсяпредставителем Правления и, как правило, включает представителей объединенийбухгалтеров / аудиторов, по крайней мере, из трех других стран. Крометого, в Подготовительные комитеты могут входить представители другихорганизаций, которые либо представлены в Правлении, либо специализируются наданной теме;

(b)     Подготовительныйкомитет определяет круг спорных вопросов, связанных с данной темой, ирассматривает их с точки зрения «Принципов составления и представленияфинансовой отчетности». Кроме того, Подготовительный комитет изучаетсоответствующие требования и практику бухгалтерского учета на национальном ирегиональном уровне. Рассмотрев всех спорные вопросы, Подготовительный комитетможет представить Правлению свою «Схему вопроса» (Point Outline);

(c)      получивзамечания Правления по «Схеме вопроса», Подготовительный комитет составляет ипубликует «Проект основных принципов» (Draft Statement of Principles). В этомдокументе определяются основополагающие принципы нового стандарта, на основекоторых формируется «Предварительный проект» (Exposure Draft). В нем такжеописываются альтернативные решения и приводятся аргументы «за» и «против» ихпринятия. Комментарии от всех заинтересованных сторон приветствуются в течениевсего периода обсуждения проекта, протяженность которого обычно составляетоколо трех месяцев. Для внесения изменений в действующий Международный стандартфинансовой отчетности Правление может поручить Подготовительному комитетуразработать «Предварительный проект» без опубликования «Проекта основныхпринципов» или какого-либо другого документа;

(d)     Подготовительныйкомитет рассматривает замечания по «Проекту основных принципов» или другомудокументу и, как правило, принимает окончательный вариант «Основных принципов»,который представляется Правлению на утверждение и используется в качествеосновы для подготовки «Предварительного проекта» предлагаемого Международногостандарта финансовой отчетности. Желающие могут получить окончательный вариант«Основных принципов», однако официально данный документ не подлежитопубликованию;

(e)       Подготовительныйкомитет разрабатывает «Предварительный проект» для утверждения Правлением. Отредактированный«Предварительный проект» подлежит публикации, если за него выскажутся две третичленов Правления. На протяжении всего периода обсуждения «Предварительногопроекта», составляющего не менее одного–трех месяцев, принимаются комментарииот всех заинтересованных сторон;

(f)        Подготовительныйкомитет рассматривает полученные комментарии и представляет проект «Международногостандарта финансовой отчетности» на рассмотрение Правлением. Стандарт ссоответствующими поправками публикуется, если его утверждает большинство в тричетверти голосов Правления.

Впроцессе данной работы Правление может либо установить необходимость проведениядополнительных консультаций по рассматриваемой теме, либо принять решение обопубликовании «Исходного документа» (Issues Paper) или «Дискуссионногодокумента» (Discussion Paper). Возможно, для подготовки Международногостандарта финансовой отчетности придется опубликовать два и более«Предварительных проекта». Исключение составляют те случаи, когда Правлениерассматривает относительно несущественные вопросы: тогда Подготовительныйкомитет может не создаваться. Тем не менее, перед подготовкой окончательноговарианта Стандарта Правление всегда публикует «Предварительный проект».

2.5 Классификация МСФО

Стандарты учета разрабатывались в разные годы и с различнымифункциональными целями. Вместе с тем, проанализировав международную инациональные системы стандартизации, можно сделать вывод об однотипности ихструктур и возможности классифицировать стандарты по одинаковым признакам.

Всю совокупность стандартов можно классифицировать по ихназначению и экономическому содержанию.

2.5.1 Классификация МСФО по назначению

Классификация стандартов по их назначению предполагает, чтоклассификационным признаком выступает цель или назначение стандарта. По этомупризнаку можно выделить следующие блоки.

Блок 1 – стандарты, формирующие международные принципы бухгалтерскогоучета. Блок содержит следующие международные стандарты финансовой отчетности (вдальнейшем МСФО) – МСФО 1 «Представление финансовой отчетности»(Presentation of financial statements), который переоформлен и действует с1.01.98 г. Информация, заложенная в этот стандарт, имеет базовое,основополагающее значение для бухгалтерского учета. В эту же группу можновключить МСФО 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальныеошибки и изменения в учетной политике» (Net Profit or Lost for the Period,Fundamental Error and Changes in Accounting Policies).

Блок 2 – стандарты, регламентирующие состав и содержание финансовойотчетности. В блок входят стандарты: МСФО 10 «Условные события, происшедшиепосле отчетной даты» (Contigencies and Events Occuring After the Balance SheetDate); МСФО 14 «Сегментная отчетность» (Reporting Financial Information bySegment); МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерниекомпании» (Concolidated Financial Statements and Accounting for Investments inSubsidiaries); МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции»(Financial Reporting in Hyperinflationary Economics); МСФО 30 «Раскрытиеинформации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов»(Disclosures in the Financial Statements of Banks and Similar FinancialInstitutions); МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместнойдеятельности» (Financial Reporting of Interests in Joint Ventures).

Эта группа стандартов имеет базовое, основополагающее значение,ибо именно она считается ключом к пониманию финансовой отчетности любогогосударства, применяющего при организации бухгалтерского учета международныестандарты.

Блок 3 – стандарты, определяющие правила учета отдельных объектов. Самаямногочисленная группа, которая в свою очередь может подразделяться наподгруппы. В эту группу входят стандарты, упорядочивающие учет инвестиций итекущих активов, доходов и расходов, налоговых и пенсионных обязательств,правительственных субсидий и т.д. Например, МСФО 2 «Товарно-материальные запасы»(Inventories); МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств» (Cash FlowStatements); МСФО 15 «Информация, отражающая влияние изменения цен»(Information Reflecting the Effects of Changing Prices); МСФО 21 «Влияниеизменений валютных курсов» (The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates) идр.

2.5.2 Классификация МСФО по экономическому содержанию

Классификация стандартов по экономическому содержанию предполагаетгруппировку стандартов по экономическому признаку. Дело в том, что стандартыразрабатываются для разрешения определенных учетных проблем, которые возникаютв ходе экономических отношений. Как известно, любаяпроизводственно-хозяйственная и финансовая деятельность вызывает целый комплексэкономических отношений. Прежде всего к ним относятся:

-           отношениямежду государством и предприятием. В их основе – взаимодействие интересовгосударства, моделирующего развитие экономики и формирующего общенациональныйбюджет, и интересов предприятия, стремящегося к развитию и приростусобственного капитала;

-           отношениямежду товаропроизводителями и потребителями. Они строятся на сочетании ипротиводействии интересов «продавца» и «покупателя», регулируемых спросом ипредложением товаров;

-           отношениямежду предприятиями по горизонтали, т.е. между предприятиями-партнерами.Основываются на экономическом интересе обеих сторон осуществить выгоднуюсделку;

-           отношениямежду структурными звеньями фирм (сегментами компаний). Опираются на сочетаниеэкономического интереса каждого подразделения в собственном развитии и вразвитии всей компании;

-           отношениямежду участниками-вкладчиками в объединенный капитал акционерного общества. Основываются наинтересе в получении выгод пропорционально вложенному капиталу;

-           отношениямежду работодателем и работником. Базируются на анализе отношений, складывающихсямежду покупателем и продавцом, и основаны, как уже отмечалось, на сочетании ипротиводействии их интересов;

-           отношениямежду странами. Современная мировая экономика имеет высокий уровень интеграции.Взаимодействие крупных компаний различных стран затрагивает интересы не толькоотдельных фирм, но и в целом стран, континентов.

Можно выделить и другие группы экономических отношений,возникающих в ходе производственно-хозяйственной и финансовой деятельности.Однако даже простое перечисление основных слагаемых этого комплекса показывает,какие разнообразные и противоречивые стороны заинтересованы в оперативном идостоверном учете фактов хозяйственной жизни предприятия, какие сложности могутвозникнуть в результате неодинакового понимания отдельных терминов иэкономических явлений, а также при применении различных методов учета.

Группировка экономических отношений предопределяет и классификациюстандартов по экономическому содержанию. По нашему мнению, возможно выделениеследующих групп.

Первая группа – базовые стандарты учета, раскрывающие основополагающиепринципы учета, учетной политики и финансовой отчетности.

Вторая группа – стандарты, регламентирующие учет операций, затрагивающихинтересы государства и предприятия. К этой группе можно отнести стандарты поучету доходов, налогов, государственных инвестиций и т.д.

Третья группа – стандарты, устанавливающие правила учета по вопросам,затрагивающим интересы партнеров по бизнесу. В эту группу целесообразновключить стандарты по учету результатов от совместной деятельности, инвестицийв другие компании и т.д.

Четвертая группа – стандарты, направленные на учет операцийвнутри компаний: по учету деятельности сегментов, по учету операций при слияниикомпаний и др.

Пятая группа – стандарты, предусматривающие регламентацию при учетезатрат на оплату труда и пенсионное обеспечение.

Шестая группа – стандарты, отражающие отраслевую специфику. Например,специфику учета в банковском деле, в страховании, в строительстве и т.д.

Седьмая группа – стандарты, рассматривающие правила ведения учетныхопераций, выражающих интересы государства и предпринимателей на международномуровне: определяющие учет валютных операций, учет деятельности совместныхпредприятий и т.д.

Следует отметить, что деление стандартов на указанные группыусловное. Однако такая классификация позволяет более четко представить весьспектр взаимосвязанных экономических интересов, который обусловливаетпостроение стандартов учета.

Классификация стандартов по их назначению и экономическомусодержанию распространяется как на международные, так и на внутренниестандарты.

2.6 Стандартизацияроссийского учета

Российский бухгалтерский учет во времена плановой экономикиотвечал требованиям собственника и основного пользователя финансовой отчетности– государства. В основе его построения традиционно лежала европейская(континентальная) концепция, согласно которой государство, а не общественныеорганизации регламентирует основные нормы бухгалтерского учета. На основеинструкций и рекомендаций действовала единая методология учета формы финансовойотчетности. Вместе с тем существовавшую в тот период методологическую базусчитать своеобразной системой стандартизации было бы неверно. Прежде всего, упредприятий отсутствовала возможность выбора методов, способов, вариантовучета, которая основана на признании единых общепринятых принципов учета. Крометого, по статусу и содержанию ранее существовавшие документы не могли отвечатьтребованиям, предъявляемым к стандартам.

Первые российские стандарты – Положения по бухгалтерскому учету – появилисьв 1994 г. Это ПБУ 1/94 «Учетная политика предприятия» и ПБУ 2/94 «Учетдоговоров (контрактов) на капитальное строительство». Оба национальныхстандарта разработаны в рамках Государственной программы перехода РоссийскойФедерации на принятую в международной практике систему учета и статистики,отвечающую требованиям развития рыночной экономики, и введены в действие с 1января 1995 г.

В последующем изданы Положения по бухгалтерскому учету «Учетимущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностраннойвалюте» – ПБУ 3/95 (пересмотренное в 2000 г.), а также ПБУ 4/96«Бухгалтерская отчетность организации» (пересмотренное в 1999 г.).

Новый этап в стандартизации российского учета связан с подготовкойи принятием Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии сМеждународными стандартами финансовой отчетности. В этот период появляется ПБУ5/98 «Учет материально-производственных запасов» (пересмотрено в 2001 г.)и ПБУ 6/97 «Учет основных средств» (пересмотрено в 2001 г.).

Положениями по бухгалтерскому учету ПБУ 7/98 «События послеотчетной даты» и ПБУ 8/98 «Условные факты хозяйственной деятельности»(пересмотрено в 2001 г.) введены новые понятия в систему нормативногорегулирования бухгалтерского учета и раскрыта возможность посредствомбухгалтерского учета отражать их последствия в финансовой отчетности.

Важным моментом в процессе стандартизации российского учетапредставляются разработка и введение с 1 января 2000 г. в действие ПБУ9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Эти документыопределили базовые категории бухгалтерского учета финансовых результатов, атакже структуру и содержание формы №2 финансовой отчетности.

Выпуск ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам», ПБУ 13/2000 «Учетгосударственной помощи», 14/2000 «Учет нематериальных активов», ПБУ 15/2001«Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», ПБУ 16/2002 «Информацияпо прекращаемой деятельности», ПБУ 17/2002 «Учет расходов нанаучно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы», ПБУ18/2002 «Учет расчетов по налогу на прибыль», ПБУ 19/2002 «Учет финансовыхвложений», свидетельствует о дальнейшем развитии стандартизации учета согласноПрограмме реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО.

В 2003 г. предполагается разработать и ввести в действие дляотчетов за период, начинающийся с 01 января 2004 г. следующие российскиестандарты: ПБУ по формированию промежуточной бухгалтерской отчетности; ПБУ поучету и представлению в отчетности инвестиций в совместную деятельность и взависимые организации, а так же методические рекомендации по формированиюбухгалтерской отчетности при реорганизации предприятия, о формированииконсолидированной отчетности Группой предприятий в соответствии с МСФО,методические указания по учету влияния инфляции на показатели бухгалтерскойотчетности; методические рекомендации по учету и калькулированию затрат напроизводство продукции, работ, услуг.

Как показывает анализ, российские стандарты учета взаимодействуютс международными следующим образом. По варианту 1 – одномумеждународному стандарту учета соответствуют два или несколько национальныхстандартов. Например, МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» вроссийском учете раскрывается ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» (в частиприменяемых принципов учета) и ПБУ 4/98 «Отчетность организации» (в частисостава и содержания отчетности).

По варианту 2 – двум или более международным стандартам учетасоответствует один ПБУ. Так, в МСФО 1 «Представление финансовойотчетности» изложены принципы учета, в МСФО 8 «Чистая прибыль или убытокза период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике» показаныфакторы, влияющие на изменения учетной политики и порядок отражения влиянияизменений в финансовой отчетности. Все это нашло отражение в ПБУ 1/98 «Учетнаяполитика организации». Или еще один пример. ПБУ 6/97 «Учет основных средств»разработан на основе нескольких международных стандартов: МСФО 4 «Амортизация»,МСФО 16 «Основные средства», МСФО 17 «Аренда».

Согласно варианту 3 Положение по бухгалтерскому учету (11БУ)соответствует одному международному стандарту учета. Такие схемы взаимосвязивстречаются часто. Например, МСФО 2 «Запасы» и ПБУ 5/98 «Учетматериально-производственных запасов»; МСФО 14 «Сегментная отчетность» и ПБУ12/2000 «Информация по сегментам»; МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов»и ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена виностранной валюте» и др.

Национальные российские стандарты не копируют международные, аимеют свои особенности, позволяющие сохранить исторически сложившуюся культурубухгалтерского учета.

2.7 Место стандартов всистеме концепций и нормативных документов

Стандарты учета – главные звенья системы регулированиябухгалтерского учета (рис. 4).

Под концепцией (от лат. conceptio – понимание, система) следуетпонимать систему взглядов на процессы и явления в обществе[14].Применительно к бухгалтерскому учету это означает систему взглядов на цели,задачи учета, приоритетность пользователей, состав и содержание отчетнойинформации, периодичность финансовой отчетности и др.

Концепции учета можно подразделить на общие и частные.

Общие концепции учета отражают системы взглядов в несколькихстранах; частные – систему взглядов в одной стране.

Из всего многообразия концепций бухгалтерского учета выделяют двеобщие концепции, доминирующие в мировой теории,

Континентальная (европейская) концепция (модель) учета основана на том, чтостепень вмешательства государства в учетную практику высока. Она предполагаетприменение всеми предприятиями государства единого плана счетов, одинаковыхпроцедур отражения операций. Модель исходит из того, что бухгалтерскаяотчетность должна ориентироваться на удовлетворение информационных потребностейналоговых и иных государственных органов. В результате практика учета в однихстранах существенно отличается от практики учета в других странах. Эта модельучета лежит в основе организации бухгалтерского учета в Германии, Австрии,других странах Европы, а также в Японии.

Сущность американской концепции заключается в том, что отчетностьсориентирована на удовлетворение информационных потребностей инвесторов и кредиторовпредприятия. Задачи налоговой системы решаются отдельно и независимо отрешениязадач финансового учета. Система финансового учета базируется на общепринятыхучетных принципах GAAP (Generally Accented Accounting Principals). Этой моделипридерживаются в США, Великобритании, Нидерландах, Канаде, Индии, Австралии,ЮАР и др.

Каждая отдельно взятая страна, ориентируясь на ту или иную модельучета, как правило, разрабатывает свою частную концепцию бухгалтерского учета.Так, например, в США за период с 1978 по 1985 г. разработаны 6 Положений оконцепциях финансового учета, 5 из них действуют в настоящее время:

Положение 1 «Цели составления финансовой отчетностикоммерческими организациями».

Положение 2 «Качественные характеристики финансовойинформации».

Положение 4 «Цели составления финансовой отчетностинекоммерческими организациями».

Положение 5 «Принципы отражения и оценки информации вфинансовой отчетности коммерческих организаций».

Положение 6 «Элементы финансовой отчетности» (заменилодействовавшее ранее Положение 3).

Российская модель учета исторически (с момента возникновения)ориентирована на европейскую. Однако в последние годы российский учет все болееориентируется на удовлетворение информационных потребностей инвесторов, аналоговый учет обособляется в самостоятельное направление.

Исходя из принятой концепции в отдельных странах формируютсязаконодательные акты по организации и ведению бухгалтерского учета (чаше этонаблюдается при континентальной модели). В России, например, принят Федеральныйзакон «О бухгалтерском учете». Возможны варианты, при которых государство неиздает законы в области учета, так как основными органами регулирования учетапризнаются общественные организации (как предусмотрено при американской моделиучета).

Подчиненным звеном считаются внутренние стандарты учета, так какони разрабатываются в каждой стране в соответствии с применяемой концепцией изаконами.

Следующим звеном считаются методические указания, рекомендации иинструкции, издаваемые государством (в большей степени континентальная модельучета) и общественными организациями (в большей степени американская модельучета).

Нижним звеном в иерархии нормативных документов по учету считаютсядокументы, издаваемые предприятием. Среди них главное значение имеет приказ обучетной политике организации, который юридически закрепляет выбранные методыучета. В конечном итоге учетная информация, зафиксированная в финансовойотчетности, регламентируется как международными, так и внутренними стандартамии другими документами. Таким образом, все звенья механизма регламентации учетавзаимосвязаны и взаимообусловлены.

Приложение 1.

Концепция (Принципы) подготовки ипредставления финансовой отчетности МСФО[15]

Из Предисловия Принципов:

Финансовая отчетность составляется ипредставляется для внешних пользователей многими компаниями во всем мире. Хотяэти финансовые отчетности могут показаться одинаковыми в разных странах,существуют различия, вызванные, вероятно, разными социальными, экономическими июридическими условиями. Кроме того, в разных странах при установлениинациональных стандартов ориентируются на разных пользователей финансовойотчетности.

Эти различные условия привели квозникновению и использованию разнообразных определений элементов финансовойотчетности, например, таких как активы, обязательства, капитал, доходы ирасходы. Это также привело к использованию разных критериев для признаниястатей в финансовой отчетности в предпочтении, отдаваемом различным системамизмерения. Не остались без внимания и сфера применения финансовой отчетности, ираскрытия, осуществляемые в ней.

Комитет по международным стандартамфинансовой отчетности (КМСФО) призван сузить эти различия путем сближенияправил, бухгалтерских стандартов и процедур, связанных с подготовкой ипредставлением финансовой отчетности. Члены комитета уверены, что дальнейшаягармонизация наилучшим образом может быть достигнута путем сосредоточениявнимания на финансовой отчетности, составляемой в целях обеспеченияинформацией, необходимой в процессе принятия экономических решений.

Члены Правления КМСФО уверены, чтофинансовая отчетность, подготовленная для этих целей, удовлетворяет требованиябольшинства пользователей. Это объясняется тем, что почти все пользователипринимают экономические решения, например, такие как:

(a) когда купить, придержать или продатьакции;

(b) оценка качества и подотчетностиуправления;

(c) оценка способности компанииоплачивать труд работников или предоставлять им другие льготы;

(d) оценка обеспечения сумм,предоставленных компании в кредит;

(e) определение налоговой политики;

(f) определение размеров распределяемойприбыли и дивидендов;

(g) подготовка и использованиестатистики валового национального дохода; или

(h) регулирование деятельности компании.

Однако, Правление признает, чтоправительства, в частности для своих нужд, могут определять другие илидополнительные требования. Тем не менее, эти требования не должны оказыватьвлияния на финансовую отчетность, публикуемую для других пользователей, еслиони не соответствуют также и удовлетворяют потребностями этих другихпользователей.

Финансовая отчетность обычносоставляется в соответствии с бухгалтерской моделью, основанной на возмещаемойфактической себестоимости и концепции поддержания номинального финансовогокапитала. Возможно, другие модели и концепции больше отвечают задачеобеспечения информацией, обычно используемой для принятия экономическихрешений, однако, в настоящее время нет единого мнения о необходимости внесения каких-либо изменений. Эти принципы былиразработаны таким образом, чтобы они были применимы для целого рядабухгалтерских моделей и концепций капитала и поддержания капитала.

Из Введения Принципов:

Предназначение и статус

1. Настоящие Принципы определяютосновополагающие положения в отношении подготовки и представления финансовойотчетности для внешних пользователей. Они предназначены для того, чтобы:

(a) помогать Правлению КМСФО вразработке будущих Международных стандартов финансовой отчетности и впересмотре уже существующих Международных стандартов финансовой отчетности;

(b) помогать Правлению КМСФО впродвижении гармонизации правил, бухгалтерских стандартов и процедур, связанныхс представлением финансовой отчетности, путем обеспечения основы для сокращениячисла альтернативных подходов к учетной интерпретации, разрешенныхМеждународными стандартами финансовой отчетности;

(c) помогать национальным органам стандартизациив разработке национальных стандартов;

(d) помогать составителям финансовойотчетности в применении Международных стандартов финансовой отчетности и вработе с темами, которым еще предстоит стать предметом будущих Международныхстандартов финансовой отчетности;

(e) помогать аудиторам формироватьмнение о соответствии или несоответствии финансовой отчетности Международнымстандартам финансовой отчетности;

(f) помогать пользователям финансовойотчетности, составленных в соответствии с Международными стандартами финансовойотчетности, в интерпретации содержащейся в них информации; и

(g) обеспечивать тех, кто интересуетсяработой КМСФО, информацией о его подходах к формулированию Международныхстандартов финансовой отчетности.

2. Эти Принципы не являютсяМеждународным стандартом финансовой отчетности и в силу этого не устанавливаютстандарты ни по какому конкретному вопросу измерения или раскрытия. Ничто вэтом документе не подменяет какой-либо конкретный Международный стандартфинансовой отчетности.

3. Правление КМСФО признает, что в рядеслучаев настоящий документ может вступать в противоречие с каким-либоМеждународным стандартом финансовой отчетности. В этих случаях требованияМеждународного стандарта финансовой отчетности будут превалировать надтребованиями данного документа. Однако, поскольку Правление КМСФО будетруководствоваться этим документом при разработке будущих Международныхстандартов финансовой отчетности и при пересмотре существующих Стандартов,число случаев подобных противоречий со временем будет уменьшаться.

4. Настоящий документ периодически будетпересматриваться на основе опыта его использования в работе Правления.

Сфера применения

5. В Принципах подготовки ипредставления финансовой отчетности рассматриваются следующие вопросы:

(a) цели финансовой отчетности;

(b) качественные характеристики,определяющие полезность информации, содержащейся в финансовой отчетности;

(c) определение, признание и измерениеэлементов, составляющих финансовую отчетность; и

(d) понятия капитала и поддержаниякапитала.

6. Данный документ касается финансовойотчетности общего назначения (далее называемых «финансовая отчетность»), в томчисле и сводной финансовой отчетности. Такая финансовая отчетность готовится ипредставляется не реже одного раза в год и направлена на удовлетворение общихинформационных потребностей широкого круга пользователей. Некоторые из этихпользователей могут потребовать, и имеют право получать, дополнительнуюинформацию, сверх той, что содержится в финансовой отчетности. Однако, многиепользователи вынуждены полагаться на финансовую отчетность, как на главныйисточник финансовой информации. Поэтому такая финансовая отчетность должнасоставляться и представляться с учетом их потребностей. Специальная финансоваяотчетность, например, проспекты эмиссии и расчеты, подготовленные для целейналогообложения, не рассматриваются в этом документе. Тем не менее, он можетприменяться для подготовки таких специальных отчетов, в тех случаях, где этопозволяют их требования.

7. Формы финансовой отчетностисоставляют часть процесса составления финансовой отчетности. Полный пакет формфинансовой отчетности обычно включает баланс, отчет о прибылях и убытках, отчетоб изменении финансового положения (который может быть представлен по-разному,например, как отчет о движении денежных средств или отчет о движении фондов), атакже примечания, другие отчеты и пояснительные материалы, которые являютсянеотъемлемой частью финансовой отчетности. Они могут включать дополнительныематериалы и информацию, основанную на или вытекающую из этих форм отчетности ипредназначенную к прочтению вместе с ними. Такие материалы и вспомогательнаяинформация могут, например, представлять собой финансовую информацию опромышленных и географических сегментах, и раскрытия воздействий изменяющихсяцен. Однако формы финансовой отчетности не включают такие элементы, как отчетыдиректоров, заявление председателя, обсуждение и анализ руководства, и томуподобные документы, которые могут быть включены в финансовую или годовуюотчетность.

8. Настоящий документ применим вотношении финансовой отчетности всех отчитывающихся торговых, производственныхи иных коммерческих компаний, как в государственном, так и частном секторе.Отчитывающаяся компания – это компания, имеющая пользователей, которыеполагаются на финансовую отчетность как на основной источник финансовойинформации о нем.

Пользователи и их информационныепотребности

9. К пользователям финансовой отчетностиотносятся имеющиеся и потенциальные инвесторы, работники, заимодавцы, поставщикии прочие торговые кредиторы, покупатели, правительства и их органы,общественность. Они пользуются финансовой отчетностью, чтобы удовлетворить своиразличные информационные потребности. К этим потребностям относятся следующие:

(a) Инвесторы. Инвесторы,вкладывающие рисковый капитал, и их консультанты беспокоятся о риске, связанномс инвестициями и о доходе на них. Им нужна информация, которая помогла бы имопределиться, покупать, держать, или продать ценные бумаги. Акционеры такжезаинтересованы в информации, позволяющей им оценить способность компаниивыплачивать дивиденды.

(b) Работники.Работники и представляющие их группы заинтересованы в информации о стабильностии прибыльности своих нанимателей. Они также заинтересованы в информации,которая позволяет им оценить способность компании обеспечить заработную плату,пенсии и возможность трудоустройства.

(c) Заимодавцы.Заимодавцев интересует информация, позволяющая им определить, будет ли заем ипричитающиеся проценты выплачены в срок.

(d) Поставщики и прочие торговыекредиторы. Поставщики и прочие торговые кредиторы интересуютсяинформацией, которая дает им возможность определить, будет ли в срок погашеназадолженность перед ними. Торговые кредиторы, вероятно, будут интересоватьсякомпаниями на протяжении более короткого периода времени, чем заимодавцы, еслитолько они не зависят от продолжения работы компании, как основного покупателя.

(e) Покупатели. Покупателейинтересует информация о стабильности компании, особенно, когда они имеют с нейдолгосрочные отношения или зависят от нее.

(f) Правительства и их органы.Правительства и их органы заинтересованы в распределении ресурсов и, такимобразом, в деятельности компаний. Им также требуется информация для того, чтобырегулировать деятельность компаний, определять налоговую политику, размернационального дохода и т.д.

(g) Общественность.Компании оказывают разнообразное воздействие на членов общества. Например,компании могут вносить значительный вклад в местную экономику самым разнымобразом, в том числе через количество предоставляемых рабочих мест и опекуместных поставщиков. Финансовая отчетность может помочь общественности,предоставляя информацию о тенденциях и последних изменениях в благосостояниикомпании и о диапазоне ее деятельности.

10. Хотя все информационные потребностине могут быть удовлетворены финансовой отчетностью, существуют потребностиобщие для всех пользователей. Поскольку инвесторы являются поставщикамикапитала для компании, предоставление информации, удовлетворяющей ихпотребности, также будет удовлетворять большинство потребностей другихпользователей финансовой отчетности.

11. Руководство компании несетосновную ответственность за подготовку и представление финансовой отчетности.Оно также заинтересовано в информации, содержащейся в финансовой отчетности,даже несмотря на то, что имеет доступ к дополнительной управленческой ифинансовой информации, которая помогает ему осуществлять свои обязанности попланированию, принятию решений и контролю. Руководство имеет возможностьопределять форму и содержание подобной дополнительной информации с тем, чтобыона отвечала его потребностям. Однако представление такой информации нерассматривается в данном документе. Тем не менее, публикуемая финансоваяотчетность основывается на используемой руководством информации о финансовомположении, его показателях и изменениях финансового положения компании.

Цель финансовой отчетности

12. Цель финансовой отчетности состоит впредставлении информации о финансовом положении, результатах деятельности, иизменениях в финансовом положении компании. Эта информация нужна широкому кругупользователей при принятии экономических решений.

13. Финансовая отчетность,подготовленная для этих целей, удовлетворяет общие потребности большинствапользователей. Однако финансовая отчетность не обеспечивает всей информации,которая может понадобится пользователям для принятия экономических решений,поскольку она в основном отражает финансовые результаты прошлых событий, инеобязательно содержит нефинансовую информацию.

14. Финансовая отчетность такжепоказывает результаты деятельности руководства компании или ответственностьруководства за вверенные ресурсы. Те пользователи, которые хотят оценитьдеятельность или ответственность руководства, делают это для того, чтобыпринять экономические решения; к этим решениям могут относиться, например,такие, как решение о сохранении или продаже инвестиций в компанию, или решениео переназначении или смещении руководителей.

Финансовое положение, Результатыдеятельности и Изменения в финансовом положении

15. Экономические решения, принимаемыепользователями финансовой отчетности, требуют оценки способности компаниисоздавать денежные средства и их эквиваленты, а также своевременности истабильности их создания. Эта способность, в конце концов, определяет,например, способность компании платить своим работникам, поставщикам,обеспечивать выплаты процентов, погашать займы и осуществлять распределениесреди своих владельцев. Пользователи лучше могут оценить эту способностькомпании создавать денежные средства и их эквиваленты, если они располагаютинформацией, сфокусированной на финансовом положении, результатах деятельностии изменениях в финансовом положении компании.

16. Финансовое положение компаниизависит от имеющихся у нее экономических ресурсов, ее финансовой структуры, ееликвидности и платежеспособности, а также ее способности адаптироваться кизменениям окружающей среды. Информация об экономических ресурсах компании и ееспособности в прошлом преобразовывать эти ресурсы полезна для прогнозированияее способности создавать денежные средства и их эквиваленты в будущем.Информация о финансовой структуре нужна для прогнозирования будущихпотребностей в заемных средствах и того, как будущие прибыли и денежные потокибудут распределяться между теми, кто имеет долю в компании. Эта информациятакже полезна для оценки того, насколько успешной будет компания в получениифинансирования в дальнейшем. Информация о ликвидности и платежеспособностинеобходима для прогнозирования способности компании выполнить в срок своифинансовые обязательства. Ликвидностью называется наличие денег в ближайшембудущем после вычета финансовых обязательств за период. Платежеспособность – этоналичие денег в более длительном промежутке времени для своевременноговыполнения финансовых обязательств по мере наступления их сроков.

17. Информация о результатахдеятельности компании, в частности о ее прибыльности, требуется для оценкипотенциальных изменений в экономических ресурсах, которые она вероятно будетконтролировать в будущем. В этой связи большое значение имеет информация обизменчивости результатов. Информация о результатах деятельности компанииполезна для прогнозирования ее способности создавать потоки денежных средств засчет имеющейся ресурсной базы. Она также важна для формирования суждения обэффективности, с которой компания могла бы использовать дополнительные ресурсы.

18. Информация относительно изменений вфинансовом положении компании полезна для оценки инвестиционной, финансовой иоперационной деятельности в течение отчетного периода. Эта информацияобеспечивает пользователям основу для оценки способности компании создаватьденежные средства и их эквиваленты и потребностей компании в использовании этихпотоков денежных средств. При построении отчета об изменениях финансовогоположения, под фондами могут пониматься разные категории, а именно: всефинансовые ресурсы, оборотный капитал, ликвидные активы или денежные средства.В этом документе не предпринимается попыток дать определение фондов.

19. Информация о финансовом положенииглавным образом дается в бухгалтерском балансе. Информация о результатахдеятельности компании приводится в основном в отчете о прибылях и убытках.Информация об изменениях финансового положения показывается с помощью отдельнойформы отчетности.

20. Составные части финансовойотчетности взаимосвязаны, потому что они отражают разные аспекты одних и тех жеопераций и событий. Хотя каждая форма отчетности представляет информацию,отличающуюся от других, ни одна из них не замыкается на одном предмете и недает всей информации, необходимой для конкретных нужд пользователей. Например,отчет о прибылях и убытках не дает полной картины деятельности компании безбаланса и отчета об изменениях финансового положения.

Примечания и дополнительные материалы

21. Финансовая отчетность также содержитпримечания, дополнительные материалы и другую информацию. Например, она можетсодержать дополнительную информацию о статьях баланса и отчета о прибылях иубытках, важную для удовлетворения нужд пользователя. Она может раскрыватьриски и неопределенности, влияющие на компанию, и любые ресурсы иобязательства, не отраженные в балансе (такие как запасы полезных ископаемых).Информация о географических и хозяйственных сегментах и влиянии на компаниюколебаний цен также может быть представлена как дополнительная.

Основополагающие допущения

Учет по методу начисления

22. С тем, чтобы выполнить поставленныезадачи, финансовая отчетность составляется по методу начисления. Согласно этомуметоду, результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения(а не тогда, когда денежные средства или их эквиваленты получены иливыплачены). Они отражаются в учетных записях и включаются в финансовуюотчетность периодов, к которым относятся. Финансовая отчетность, составленнаяпо методу начисления, информирует пользователей не только о прошлых операциях,связанных с выплатой и получением денежных средств, но также и обобязательствах заплатить деньги в будущем, и о ресурсах, представляющихденежные средства, которые будут получены в будущем. Таким образом, ониобеспечивают информацию о прошлых операциях и прочих событиях, котораячрезвычайно важна для пользователей при принятии экономических решений.

Непрерывность деятельности

23. Финансовая отчетность обычносоставляется на основе допущения, что компания действует и будет действовать вобозримом будущем. Таким образом, предполагается, что компания не собирается ине нуждается в ликвидации или существенном сокращении масштабов своейдеятельности; если такое намерение или необходимость существуют, финансоваяотчетность должна составляться на другой основе, и применяемая основа должнараскрываться.

Качественныехарактеристики финансовой отчетности

24. Качественные характеристики являютсяатрибутами, делающими представляемую в финансовой отчетности информациюполезной для пользователей. Четырьмя основными качественными характеристикамиявляются понятность, уместность, надежность и сопоставимость.

Понятность

25. Основным качеством информации,представляемой в финансовой отчетности является ее доступность для пониманияпользователем. Предполагается, что для этого пользователи должны иметьдостаточные знания в сфере деловой и экономической деятельности, бухгалтерскогоучета и желание изучать информацию с должным старанием. Однако информация осложных вопросах, которые должны быть отражены в финансовой отчетности ввиду ихважности для принятия пользователями экономических решений, не должнаисключаться только из-за того, что может оказаться слишком сложной дляпонимания определенными пользователями.

Уместность

26. Чтобы быть полезной, информациядолжна быть уместной для пользователей, принимающих решения. Информацияявляется уместной, когда она влияет на экономические решения пользователей,помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать, илиисправлять их прошлые оценки.

27. Прогнозная и подтверждающая функцииинформации взаимосвязаны. Например, информация о современном уровне и структуреимеющихся активов представляет ценность для пользователей, когда они стараютсяпредсказать способность компании воспользоваться благоприятными возможностями иправильно отреагировать на неблагоприятную ситуацию. Эта же информация играетподтверждающую роль в отношении прошлых прогнозов, например, касающихсявозможной структурной организации компании, или результата запланированныхопераций.

28. Информация о финансовом положении ирезультатах деятельности в прошедших периодах часто используется дляпрогнозирования будущего финансового положения и результатов деятельности, атакже других аспектов, непосредственно интересующих пользователей. К нимотносятся выплаты дивидендов и заработной платы, изменение цен на ценные бумагии способность компании в срок выполнять свои обязательства. Для того, чтобыиметь прогнозирующую ценность, информация не должна иметь форму явновыраженного прогноза. Однако способность прогнозировать на основании финансовойотчетности усиливается манерой представления информации об операциях и событияхпрошлых периодов. Например, прогнозный потенциал отчета о прибылях и убыткахповышается, если нестандартные, необычные и редко встречающиеся статьи доходовили расходов раскрываются отдельно.

Существенность

29. На уместность информации серьезное влияние оказывает ее характер исущественность. В некоторых случаях одного характера информации достаточно длятого, чтобы определить ее уместность. Например, сообщение о новом сегментеможет повлиять на оценку рисков и возможностей, имеющихся у компании,независимо от существенности результатов, достигнутых новым сегментом в отчетномпериоде. В других случаях важное значение имеет как характер, так исущественность, например, размеры имеющихся основных видов запасов,соответствующих данной компании.

30. Информация считается существенной,если ее пропуск или искажение могли бы повлиять на экономическое решениепользователей, принятое на основании финансовой отчетности. Существенностьзависит от размера объекта или ошибки, оцениваемых в конкретных условияхпропуска или искажения. Таким образом, существенность, скорее, показывает порогили точку отсчета, и не является основной качественной характеристикой, которойдолжна обладать информация для того, чтобы быть полезной.

Надежность

31. Чтобы быть полезной, информациятакже должна быть надежной. Информация является надежной, когда в ней нетсущественных ошибок и искажений, и когда пользователи могут положиться на нее,как представляющую правдиво то, что она либо должна представлять, либо от нееобоснованно ожидается, что она будет это представлять.

32. Информация может быть уместной, нонастолько ненадежной по своему характеру или представлению, что ее признаниеможет быть потенциально дезориентирующим. Например, если обоснованность иразмер иска о возмещении убытков, рассматриваемого в суде, оспаривается, длякомпании может быть нецелесообразно признавать всю сумму иска в балансе, хотя может быть уместно будетраскрыть сумму и обстоятельства, связанные с иском.

Правдивое представление

33. Для того чтобы быть надежной,информация должна правдиво представлять операции и прочие события, которые оналибо должна представлять, либо от нее обоснованно ожидается, что она будет этопредставлять. Таким образом, например, баланс должен правдиво отражать операциии другие события, результатом которых на отчетную дату стали активы,обязательства и капитал компании, отвечающие критериям признания.

34. Большая часть финансовой информацииподвержена некоторому риску быть не настолько правдивой, как предполагается.Это не результат искажения, а скорее внутренне присущие трудности либо видентификации операций и других событий для измерения, или в выборе иприменении методов измерения и представления, которые могут передаватьсообщения, соответствующие этим операциям и событиям. В определенных случаяхвеличина финансового воздействия объектов могла бы быть настольконеопределенной, что компания в целом не признавала бы ее в финансовойотчетности. Например, хотя большинство компаний с течением времени создают своюделовую репутацию, обычно ее очень трудно измерить с достаточной степеньюнадежности. В других случаях, однако, может быть уместным признать статьи ираскрыть риск возникновения ошибки, связанный с их признанием и измерением.

Преобладание сущности над формой

35. Если информация должна правдивопредставлять операции и другие события, то необходимо, чтобы они учитывались ипредставлялись в соответствии с их сущностью и экономической реальностью, а нетолько их юридической формой. Сущность операций и других событий не всегдаотвечает тому, что следует из их юридической или установленной формы. Например,компания может продать актив другой организации таким образом, что в документахбудет предполагаться передача юридического права собственности этойорганизации, тем не менее, могут существовать соглашения, гарантирующиекомпании сохранение права пользования экономической выгодой, заключенной в этомактиве. При таких обстоятельствах сообщение о продаже правдиво не представляетсовершенную сделку (если в самом деле была сделка).

Нейтральность

36. Чтобы быть надежной, информация,содержащаяся в финансовой отчетности, должна быть нейтральной, то есть должнабыть непредвзятой. Финансовая отчетность не будет нейтральной, если самимподбором или представлением информации она оказывает влияние на принятиерешения или формирование суждения с целью достижения запланированногорезультата.

Осмотрительность

37. Составители финансовой отчетности,однако, в действительности вынуждены бороться с неопределенностями, неизбежноокружающими многие события и обстоятельства, такие как получение сомнительныхдолгов, вероятный срок службы машин и оборудования, и количество возможныхгарантийных требований. Такие неопределенности признаются с помощью раскрытияих характера и степени, и соблюдения принципа осмотрительности при подготовкефинансовой отчетности. Осмотрительность – это введение определенной степениосторожности в процесс формирования суждений, необходимых в производстверасчетов, требуемых в условиях неопределенности так, чтобы активы или доходы небыли завышены, а обязательства или расходы – занижены. Однако соблюдение принципаосмотрительности не позволяет, к примеру, создавать скрытые резервы ичрезмерные запасы, сознательно занижать активы или доходы, или преднамереннозавышать обязательства или расходы. Ведь в подобном случае финансоваяотчетность не была бы нейтральной, и, следовательно, утратила бы качествонадежности.

Полнота

38. Чтобы быть надежной, информация вфинансовой отчетности должна быть полной с учетом существенности и затрат нанее. Пропуск может сделать информацию ложной или дезориентирующей, а следовательно,ненадежной и несовершенной с точки зрения ее уместности.

Сопоставимость

39. Пользователи должны иметьвозможность сопоставлять финансовую отчетность компании за разные периоды длятого, чтобы определять тенденции в ее финансовом положении и результатахдеятельности. Пользователи также должны иметь возможность сравнивать финансовуюотчетность разных компаний с тем, чтобы оценивать их относительное финансовоеположение, результаты деятельности и изменения в финансовом положении. Такимобразом, измерение и отражение финансовых результатов от аналогичных операций идругих событий должны осуществляться по методологии, единой для всей компании ина протяжении ее существования, равно как для разных компаний.

40. Важным условием сопоставимости, каккачественной характеристики, является то, что пользователи информируются овариантах учетной политики, использованной при подготовке финансовойотчетности, любых изменениях в ней и результатах этих изменений. Пользователидолжны уметь определять различия между вариантами учетной политики дляаналогичных операций и других событий, применяемыми компанией из периода впериод, а также другими компаниями. Соблюдение Международных стандартовфинансовой отчетности, в том числе и раскрытие учетной политики, используемойкомпаниями, помогает достижению сопоставимости.

41. Необходимость сопоставимости неследует путать с простой унификацией. Она не должна стать препятствием длявведения усовершенствованных бухгалтерских стандартов. Для компании невыгоднопродолжать ведение учета по-старому для операций и других событий, еслипринятая политика не обеспечивает такие качественные характеристики, какуместность и надежность. Для компании также невыгодно продолжать неизменнуюучетную политику, когда имеется более подходящая и надежная альтернатива.

42. Так как пользователи хотятсравнивать финансовое положение, результаты деятельности и изменения вфинансовом положении компании с течением времени, важно, чтобы финансоваяотчетность содержала соответствующую информацию за предшествующие периоды.

Ограничения уместности и надежностиинформации

Своевременность

43. В случае неоправданной задержки впредставлении информации она может потерять свою уместность. Руководству можетбыть необходимо сбалансировать относительные достоинства своевременности спредставлением надежной информации. Для своевременного представления информациичасто бывает необходимо отчитываться до выяснения всех аспектов операции илидругого события, тем самым снижая надежность. И наоборот, если отчетностьзадержана до выяснения всех аспектов, информация может оказаться чрезвычайнонадежной, но мало полезной для пользователей, которые должны были приниматьрешения раньше. В достижении баланса между уместностью и надежностью,превалирующим соображением является наилучшее удовлетворение потребностейпользователей для принятия экономического решения.

Баланс между выгодами и затратами

44. Соотношение между выгодами изатратами – это скорее принципиальное ограничение, а не качественнаяхарактеристика. Выгоды, извлекаемые из информации, должны превышать затраты наее получение. Оценка выгод и затрат, однако, в значительной степени вопроссуждения. Более того, затраты совсем необязательно ложатся на техпользователей, которые получают выгоды. Кроме того, выгодами могут воспользоватьсяне только те пользователи, для которых информация была приготовлена. Например,представление дополнительной информации заимодавцам может снизить стоимостьзайма для компании. По этим причинам очень трудно применять тест оправданностизатрат в любом конкретном случае. Тем не менее, специалисты, устанавливающиестандарты, как и составители и пользователи финансовой отчетности, должны знатьоб этом ограничении.

Баланс между качественнымихарактеристиками

45. На практике часто необходиморавновесие или компромисс между качественными характеристиками. В общем цельсостоит в том, чтобы достичь соответствующего соотношения междухарактеристиками, для выполнения основного предназначения финансовойотчетности. Относительная важность характеристик в различных случаях – это делопрофессионального суждения.

Достоверное и объективное представление

46. О финансовой отчетности частоговорят, что она дает достоверное и объективное представление, или представляетбеспристрастно финансовое положение, результаты деятельности и изменения вфинансовом положении компании. Данный документ непосредственно не рассматриваетэти концепции. Однако можно считать, что применение основных качественныххарактеристик и соответствующих бухгалтерских стандартов обычно обеспечиваютсоставление финансовой отчетности, которая отвечает определению достоверной иобъективной картины или беспристрастного представления подобной информации.

Элементы финансовой отчетности

47. Финансовая отчетность отражаетфинансовые результаты операций и других событий, объединяя их в широкиекатегории в соответствии с их экономическими характеристиками. Эти широкиекатегории называются элементами финансовой отчетности. Элементами,непосредственно связанными с измерением финансового положения в балансе,являются активы, обязательства и капитал. Элементами, непосредственносвязанными с измерениями результатов деятельности в отчете о прибылях иубытках, являются доходы и расходы. Отчет об изменениях в финансовомположении обычно отражает элементы отчета о прибылях и убытках и изменения,произошедшие в элементах бухгалтерского баланса; соответственно настоящийдокумент не определяет элементы, уникальные для этой отчетности.

48. Представление этих элементов вбалансе и отчете о прибылях и убытках требует создания подклассов. Например,активы и обязательства могут классифицироваться по их характеру или функции вдеятельности компании. Это делается для того, чтобы информация была наиболееудобна пользователям для принятия экономических решений.

Финансовое положение

49. Элементами, непосредственносвязанными с измерением финансового положения, являются активы, обязательства икапитал. Они определяются следующим образом:

(a) Активы– эторесурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, откоторых компания ожидает экономической выгоды в будущем.

(b) Обязательство–это реально существующая задолженность компании, возникающая из событий прошлыхпериодов, урегулирование которой приведет к оттоку из компании ресурсов,содержащих экономическую выгоду.

(c) Капитал – этодоля в активах компании, остающаяся после вычета всех ее обязательств.

50. Определения активов и обязательствпоказывают их основные характеристики, но не пытаются раскрыть критерии,которым они должны удовлетворять, прежде чем они будут признаны в бухгалтерскомбалансе. Таким образом, определения включают статьи, которые не признаются какактивы или обязательства в балансе, потому, что они не удовлетворяют критериямпризнания, обсуждаемым в параграфах 82 – 98. В частности, ожидание того, чтобудущие экономические выгоды будут поступать в компанию или уходить из неедолжно быть достаточно определенным для того, чтобы отвечать критериювероятности из параграфа 83. Только после этого актив или обязательство могутбыть признаны.

51. При решении вопроса, какомуопределению (актива, обязательства или капитала) соответствует рассматриваемаястатья, особое внимание следует обратить на ее основополагающую сущность иэкономическую реальность, а не просто на юридическую форму. Так, например, вслучае финансовой аренды сущность и финансовая реальность состоят в том, чтоарендатор получает экономическую выгоду от использования арендуемого актива напротяжении большей части его срока полезной службы в обмен на взятие на себяобязательства платить за это право сумму, приблизительно равную справедливойстоимости актива и соответствующие финансовые сборы. Таким образом, финансоваяаренда порождает статьи, удовлетворяющие определению актива и обязательства ипризнаваемые как таковые в балансе арендодателя.

52. Балансы, составленные в соответствиис действующими Международными стандартами финансовой отчетности, могут включатьобъекты, не удовлетворяющие определениям актива или обязательства и непоказанные как часть капитала. Однако, определения, данные в параграфе 48, будутиспользоваться при пересмотре существующих Международных стандартов финансовойотчетности и формулировании новых Стандартов.

Активы

53. Будущая экономическая выгода,заключенная в активе – это потенциал, который войдет, прямо или косвенно, впоток денежных средств или эквивалентов денежных средств компании. Потенциалможет быть производительным, то есть быть частью операционной деятельностикомпании. Он также может принимать форму конвертируемости в денежные средстваили их эквиваленты, или способности сокращать отток денежных средств, как,например, альтернативный производственный процесс снижает производственныезатраты.

54. Компания обычно использует своиактивы для производства товаров и услуг, способных удовлетворить желания ипотребности покупателей; поскольку товары и услуги могут удовлетворять желанияи потребности, покупатели готовы платить за них и тем самым увеличивать потокденежных средств компании. Сами денежные средства предоставляют услугукомпании, благодаря своей значимости по отношению к другим ресурсам компании.

55. Будущие экономические выгоды,заключенные в активе, могут поступать в компанию разными путями. Например,актив может быть:

(a) использован отдельно или в сочетаниис другими активами при производстве товаров и услуг, продаваемых компанией;

(b) обменен на другие активы;

(c) использован для погашенияобязательства; или

(d) распределен среди собственниковкомпании.

56. Многие активы, например, основныесредства, имеют физическую форму. Однако, физическая форма не является определяющейдля существования актива, так, патенты и авторские права, например, являютсяактивами, если компания ожидает от них приток экономической выгоды в будущем, иони подконтрольны ей.

57. Многие активы, например, дебиторскаязадолженность и имущество, связаны с юридическими правами, включая правособственности. Право собственности не является первостепенным при определениисуществования актива. Таким образом, арендуемое имущество является активом,если компания контролирует прибыль, ожидаемую от этой собственности. Хотяспособность компании контролировать прибыль обычно возникает как результатполучения юридических прав, тем не менее, статья может отвечать определениюактива даже при отсутствии юридического контроля. Например, «ноу-хау»,полученное в результате исследовательской деятельности, может подходить подопределение актива, когда, сохраняя «ноу-хау» в секрете, компания контролируетприбыль, ожидаемую от него.

58. Активы компании возникают отопераций и других событий прошедших периодов. Обычно компании приобретаютактивы, покупая или производя их, но другие операции или события также могут ихсоздавать. К таким примерам относятся имущество, полученное компанией отправительства, как часть программы поощрения экономического роста в регионе иоткрытие запасов полезных ископаемых. Операции или события, совершение которыхожидается в будущем, сами по себе не являются активами, так, например,намерение купить запас само по себе не подходит под определение актива.

59. Между возникающими расходами исоздаваемыми активами существует тесная связь, но они совсем необязательнобудут совпадать. Так, когда компания несет расходы, это может свидетельствоватьо том, что преследовалась цель получения прибыли в будущем, но это не являетсядостаточным доказательством того, что возник объект, отвечающий определениюактива. Точно также отсутствие соответствующих расходов не мешает статьесоответствовать определению актива и, таким образом, претендовать на признаниев балансе. Например, дотированные статьи компании могут подходить подопределение актива.

Обязательства

60. Важнейшей характеристикойобязательства является то, что компания имеет реальную задолженность.Обязательство – это долг или обязанность действовать или выполнять что-либоопределенным образом. Обязательства могут быть юридически обязательными, какследствие юридически обязательного договора или законодательного требования.Типичным примером подобного случая являются суммы, выплачиваемые за товары иполученные услуги. Однако обязательства также возникают из нормальной деловойпрактики, обычая и желания поддерживать хорошие деловые отношения илидействовать по справедливости. Например, если компания принимает политическоерешение устранить неисправности в своей продукция, даже когда очевидно, что онивозникли после истечения гарантийного срока эксплуатации, суммы предполагаемыхзатрат в отношении уже проданных товаров являются обязательствами.

61. Необходимо провести различие междутекущим и будущим обязательствами. Решение руководства компании приобрестиактивы в будущем периоде само по себе не ведет к возникновению текущегообязательства. Обычно обязательство возникает тогда, когда актив доставлен иликогда компания заключает не подлежащий отмене договор на его приобретение. Впоследнем случае необратимый характер договора означает, что экономическиепоследствия невыполнения обязательства, например, наличие значительного штрафа,практически не оставляют компании возможности избежать оттока ресурсов к другойстороне.

62. Урегулирование текущегообязательства обычно связано с отказом компании от ресурсов, содержащихэкономическую выгоду, с тем, чтобы удовлетворить иск другой стороны.Урегулирование текущего обязательства может осуществляться несколькимиспособами, например:

(a) выплатой денежных средств;

(b) передачей других активов;

(c) предоставлением услуг;

(d) заменой одного обязательства другим;или

(e) переводом обязательства в капитал.

Обязательство также может быть погашенодругими средствами, такими как отказ или утрата кредитором своих прав.

63. Обязательства возникают в результатеопераций и других событий прошлых периодов. Таким образом, например,приобретение товаров и пользование услугами ведет к возникновению кредиторскойзадолженности (если только не производится предоплата или оплата при доставке),а получение банковского кредита ведет к возникновению обязательства вернутьего. Компания, основываясь на информации о ежегодных покупках клиентов, можеттакже признать возвраты переплаты в будущих периодах в качестве обязательств; вэтом случае продажа товаров в прошлых периодах является операцией, приведшей квозникновению обязательства.

64. Иногда обязательства могут бытьизмерены только со значительной степенью приближения. Некоторые компанииобозначают эти обязательства как резервы. В некоторых странах подобные резервыне рассматриваются как обязательства, поскольку концепция обязательстваопределяется более узко, так что включает только суммы, которые могут бытьустановлены без использования оценочных значений. Определение обязательства,данное в параграфе 49, означает более широкий подход. Таким образом, когдарезерв связан с текущим обязательством и отвечает остальным деталямопределения, он является обязательством, даже если его величина должна бытьрассчитана приблизительно. Примерами таких резервов являются резервы наобеспечение выплат по существующим гарантийным обязательствам и резервы напокрытие пенсионных обязательств.

Капитал

65. Хотя капитал определяется впараграфе 49 как остаточный, в балансе он может разбиваться на подклассы.Например, в корпоративной компании такие статьи как средства, внесенныеакционерами, нераспределенная прибыль, резервы, представляющие выделениянераспределенной прибыли, и резервы, представляющие корректировки,обеспечивающие поддержание капитала, могут показываться отдельно. Такаяклассификация может быть уместной для удовлетворения потребностей пользователейфинансовой отчетности на этапе принятия решения, когда они определяютюридические или другие ограничения способности компании распределять иликак-либо использовать капитал. Она также может отражать факт того, что стороныс долями участия в компании имеют разные права в отношении получения дивидендовили возмещения капитала.

66. Создание резервов иногдапредусматривается уставом или другим законом с тем, чтобы дать компании и еекредиторам дополнительную меру защиты от последствий убытков. Другие резервымогут создаваться в том случае, когда национальный закон о налогообложениипредусматривает освобождение от налогов или их снижение, при переводе средств втакие резервы. Наличие и размер таких юридических, уставных или налоговыхрезервов представляет собой информацию, которая может быть уместной дляпользователей при принятии решений. Переводы в такие резервы представляют собойиспользование нераспределенной прибыли, а не расходы.

67. Сумма капитала, показываемая вбалансе, зависит от измерения активов и обязательств. Как правило, общий размеркапитала только по случайности соответствует общей рыночной стоимости акцийкомпании или сумме, которая могла бы быть выручена от реализации либо чистыхактивов по частям, либо всей компании, как действующей компании.

68. Торговая, производственная и инаякоммерческая деятельность часто осуществляется через такие компании, какчастные компании, товарищества и трасты, а также различные виды государственныхорганизаций. Юридические и регулирующие рамки для таких компаний частоотличаются от тех, что применяются для корпоративных компаний. Например,распределение сумм, включенных в капитал, среди собственников или другихзаинтересованных лиц может быть связано лишь несколькими ограничениями, иливообще не ограничено. Тем не менее, определение капитала и другие аспектыданного документа, связанные с ним, подходят для таких компаний.

Результаты деятельности

69. Прибыль часто используется как мераэффективности деятельности или как основа для других измерений, таких какприбыль на инвестиции или прибыль на акцию. Элементами, непосредственносвязанными с измерением прибыли, являются доход и расходы. Признание иизмерение дохода и расходов и, следовательно, прибыли, отчасти зависят отконцепций капитала и поддержания капитала, применяемых компаниями присоставлении финансовой отчетности. Эти концепции будут обсуждаться в параграфах102 – 110.

70. Элементы дохода и расходовопределяются следующим образом:

(a) Доход– этоприращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее вформе притока или увеличения активов, или уменьшения обязательств, чтовыражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерногокапитала.

(b) Расходы– этоуменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее вформе оттока или истощения активов или увеличения обязательств, ведущих куменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерногокапитала.

71. Определения дохода и расходовуказывают их важнейшие характеристики, но не уточняют критерии, которым онидолжны соответствовать для признания в отчете о прибылях и убытках. Этикритерии обсуждаются в параграфах 82 – 98.

72. Доход и расходы могут представлятьсяв отчете о прибылях и убытках разными способами так, чтобы обеспечиватьинформацию, необходимую для принятия экономических решений. Например,существует общепринятая практика проводить различия между статьями дохода ирасходов, которые возникают в процессе обычной деятельности компании, и теми,которые с ней не связаны. Это разграничение производится по источникусоответствующей статьи, так как он имеет значение при оценке способностикомпании создавать денежные средства или их эквиваленты в будущем. Например,деятельность, связанная с реализацией долгосрочной инвестиции, вряд ли будетосуществляться регулярно. При подобном разграничении между статьями необходимоучитывать характер компании и ее операций. Статьи, возникающие в результатеобычной деятельности одной компании, могут быть необычными для другой компаний.

73. Разграничение между статьями доходаи расходов и объединение их разными способами также позволяет представлятьнесколько вариантов измерения результатов деятельности компании. Они отличаютсястепенью охвата. Например, отчет о прибылях и убытках может показывать валовуюприбыль, прибыль от обычной деятельности до налогообложения, прибыль от обычнойдеятельности после налогообложения, и чистую прибыль.

Доход

74. Определение дохода включает в себякак выручку, так и прочие доходы. Выручка возникает в процессе обычнойдеятельности компании и называется самыми разными терминами, в том числепродажи, вознаграждения, проценты, дивиденды, роялти, и арендная плата.

75. Прочие доходы представляют другиестатьи, отвечающие определению дохода и могут возникать или не возникать впроцессе обычной деятельности компании. Они представляют собой увеличенияэкономических выгод и как таковые по своей природе не отличаются от выручки. Поэтомуони не рассматриваются в данном документе как отдельный элемент.

76. Прочие доходы включают, например,доходы, возникающие от реализации основных средств. Определение дохода такжевключает нереализованные доходы; например, доход, возникающий от переоценкирыночных ценных бумаг, или от увеличения балансовой стоимости долгосрочныхактивов. При признании таких доходов в отчетах о прибылях и убытках они обычнопредставляются отдельно, так как информация о них полезна для принятияэкономических решений. Такие доходы часто отражаются в отчетах безсоответствующих расходов.

77. Разные типы активов могут бытьполучены или увеличены доходом. Такими примерами служат денежные средства,дебиторская задолженность, товары и услуги, полученные в обмен на поставленныетовары и услуги. Доход может возникнуть в результате урегулированияобязательств. Например, компания может поставить товары или услуги кредитору всчет погашения обязательства по выплате оставшейся части кредита.

Расходы

78. Определение расходов включаетубытки, а также расходы, возникающие в процессе обычной деятельности компании.Последние включают в себя такие расходы как себестоимость продаж, заработнаяплата и амортизация. Они обычно принимают форму оттока или истощения активов, втом числе денежных средств или их эквивалентов, запасов, основных средств.

79. Убытками являются другие статьи,которые подходят под определение расходов и могут возникать или не возникать впроцессе обычной деятельности компании. Убытки представляют собой уменьшениеэкономических выгод, и поэтому по своей природе не отличаются от другихрасходов. Следовательно, в этом документе они не рассматриваются как отдельныйэлемент.

80. Убытки включают в себя, например,потери, возникшие в результате стихийных бедствий, таких как пожар инаводнение, а также от реализации основных средств. Определение расходоввключает также нереализованные убытки, к которым относятся убытки, возникающиев результате увеличения курса обмена валюты в отношении кредитов компаний вданной валюте. При признании убытков в отчете о прибылях и убытках они обычнопоказываются отдельно, потому что информация о них полезна для принятияэкономических решений. Убытки часто отражаются в отчетах за вычетомсоответствующего дохода.

Корректировки, обеспечивающие сохранениеподдержание капитала

81. Переоценка или повторное приведениев отчетности активов и обязательств приводит к увеличениям или уменьшениямкапитала. Хотя эти увеличения и уменьшения подходят под определение дохода ирасходов, они не включаются в отчет о прибылях и убытках в соответствии сопределенными концепциями поддержания капитала. Вместо этого эти статьивключаются в капитал как корректировки, обеспечивающие поддержание капитала,или как резервы переоценки. Концепции поддержания капитала обсуждаются впараграфах 102 – 110 настоящего документа.

Признание элементов финансовойотчетности

82. Признание – это процессвключения в баланс или отчет о прибылях и убытках объекта, который подходит подопределение одного из элементов и отвечает условию признания, изложенному впараграфе 83. Признание состоит в словесном описании объекта и его отражении ввиде денежной суммы и включении этой суммы в баланс или отчет о прибылях иубытках. Объекты, отвечающие условию признания, должны признаваться в балансеили отчете о прибылях и убытках. Непризнание таких объектов не компенсируетсяни раскрытием используемой учетной политики, ни примечаниями или пояснительнымиматериалами.

83. Объект, подходящий под определениеэлемента, должен признаваться, если:

(a) существует вероятность того, чтолюбая экономическая выгода, ассоциируемая с ним, будет получена или утраченакомпанией; и

(b) объект имеет стоимость или оценку,которая может быть надежно измерена.

84. При оценке соответствия объекта этимусловиям и, таким образом, возможности его признания в финансовой отчетности,необходимо учитывать соображения существенности, обсуждавшиеся в параграфах 29и 30. Взаимосвязь между элементами означает, что объект, отвечающий определениюи условиям признания для конкретного элемента, например, актива, автоматическитребует признания другого элемента, например, дохода или обязательства.

Вероятность будущей экономической выгоды

85. Понятие вероятности используется вусловии признания для представления степени неопределенности получения илиутраты компанией будущих экономических выгод, ассоциируемых со статьей. Этопонятие соответствует неопределенности, характеризующей окружающую среду, вкоторой работает компания. Оценки степени неопределенности, применяемые кпотоку будущих экономических выгод, производятся на основе доказательства,имеющегося при составлении финансовой отчетности. Например, когда существуетвероятность того, что задолженность компании будет погашена, то при отсутствиидоказательств обратного, оправданным будет признать такую задолженность вкачестве актива. Для большинства видов задолженности, однако, некоторая долянеплатежей обычно считается вероятной, поэтому признается расход,представляющий ожидаемое сокращение экономических выгод.

Надежность измерения

86. Вторым условием признания объектаявляется наличие у него стоимости или оценки, которая может быть надежноизмерена, в соответствии с параграфами 31 – 38 данного документа. Во многихслучаях стоимость и оценка должны определяться расчетно. Использованиеобоснованных расчетных величин является важной частью составления финансовойотчетности и не подрывает ее надежности. Однако, в том случае, когда невозможнополучить обоснованную расчетную величину, объект не признается в балансе илиотчете о прибылях и убытках. Например, ожидаемые поступления от судебного искамогут подходить под определения как актива, так и дохода, и также отвечатьусловию вероятности для целей признания. Однако если величина иска не можетбыть надежно определена, он не должен признаваться как актив или доход,существование же иска, однако, должно раскрываться в примечаниях, пояснительныхматериалах или дополнительных таблицах.

87. Объект, в определенный моментвремени не удовлетворяющий условиям, изложенным в параграфе 83, позже, врезультате последующих событий или новых условий, может быть признан.

88. Объект, обладающий важнейшимихарактеристиками элемента, но не соответствующий условиям признания, тем неменее может заслуживать раскрытия в примечаниях, пояснительных материалах или вдополнительных таблицах. Это необходимо, когда информация об объектепользователями финансовой отчетности считается уместной для оценки финансовогоположения, результатов деятельности и изменений финансового положения компании.

Признание активов

89. Актив признается в балансе, когдасуществует вероятность притока будущих экономических выгод в компанию, а активимеет стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена.

90. Актив не признается в балансе, когдабыли понесены затраты, исключающие вероятность притока экономических выгод вкомпанию за пределами текущего отчетного периода. Вместо этого, подобнаяоперация ведет к признанию расхода в отчете о прибылях и убытках. Такоеотражение не предполагает, что у руководства при совершении затрат быликакие-либо другие намерения, кроме получения будущих экономических выгод длякомпании, или что руководство было дезориентировано. Одного лишь предположения,касающегося степени определенности того, что экономические выгоды будутпоступать в компанию за пределами текущего отчетного периода, недостаточно дляобеспечения признания актива.

Признание обязательств

91. Обязательство признается в балансе,если существует вероятность того, что в результате погашения текущегообязательства возникнет отток ресурсов, содержащих экономические выгоды, авеличина этого погашения может быть надежно определена. На практикеобязательства по договорам, которые в равной пропорциональной степени невыполнены (например, обязательства по запасам, заказанным, но еще неполученным), как правило, не признаются в качестве обязательств в финансовойотчетности. Однако подобные обязательства могут соответствовать определениюобязательства, и, если в конкретных условиях они удовлетворяют критериюпризнания, могут быть признаны. В подобных ситуациях признание обязательстввлечет за собой признание соответствующих активов или расходов.

Признание дохода

92. Доход признается в отчете о прибыляхи убытках, если возникает увеличение будущих экономических выгод, связанных сувеличением активов или уменьшением обязательств, которые могут быть надежноизмерены. В действительности это означает, что признание дохода происходитодновременно с признанием увеличения активов или уменьшения обязательств(например, чистое увеличение активов при продаже товаров или услуг, или уменьшениеобязательств при отказе от выплаты долга).

93. Процедуры, обычно принятые впрактике признания дохода, например, требование того, чтобы доход был получен,являются требованиями критериев признания, приведенных в этом документе. Этипроцедуры в основном направлены на ограничение признания в качестве дохода техстатей, которые могут быть надежно измерены и имеют достаточную степеньопределенности.

Признание расходов

94. Расходы признаются в отчете оприбылях и убытках, если возникает уменьшение в будущих экономических выгодах,связанных с уменьшением актива или увеличением обязательства, которые могутбыть надежно измерены. На практике это означает, что признание расходовпроисходит одновременно с признанием увеличения обязательств или уменьшения активов(например, задолженность по выплатам заработной платы или амортизацияоборудования).

95. Расходы признаются в отчете оприбылях и убытках на основе непосредственного сопоставления между понесеннымизатратами и прибылями по конкретным статьям доходов. Этот процесс обычноназывается сопоставлением затрат и прибылей. Он предполагает одновременное иликомбинированное признание прибылей и расходов, возникающих непосредственно исовместно от одних и тех же операций или других событий; например, различные компонентырасходов, составляющих себестоимость проданных товаров, признаются в то жевремя как доход, полученный от продажи этих товаров. Однако, согласно данномудокументу, применение концепции сопоставления не позволяет признание в балансестатей, которые не соответствуют определению активов или обязательств.

96. Если возникновение экономическихвыгод ожидается на протяжении нескольких учетных периодов и связь с доходомможет быть прослежена только в целом или косвенно, расходы в отчете о прибыляхи убытках признаются на основе метода рационального распределения. Часто этонеобходимо при признании расходов, связанных с использованием таких активов,как основные средства, деловая репутация, патенты и торговые знаки; в такихслучаях расход называется амортизацией. Этот метод распределения предназначендля признания расходов на протяжении учетных периодов, в которых используютсяили истекают экономические выгоды, связанные с этими статьями.

97. Расход признается в отчете оприбылях и убытках немедленно, если затраты не создают больше будущиеэкономические выгоды, или когда будущие экономические выгоды не соответствуютили перестают соответствовать требованиям признания в качестве актива вбалансе.

98. Расход также признается в отчете оприбылях и убытках в тех случаях, когда возникло обязательство без признанияактива, как в случае обязательства по гарантии на товар.

Оценка элементов финансовой отчетности

99. Оценка – это процесс определенияденежных сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны признаваться ивноситься в баланс и в отчет о прибылях и убытках. Для этого требуется выбратьконкретный метод оценки.

100. В финансовой отчетности в разнойстепени и в разной комбинации используется ряд различных методов оценки. К нимотносятся следующие методы:

(a) Фактическая стоимостьприобретения. Активы учитываются по сумме уплаченных за нихденежных средств или их эквивалентов, или по справедливой стоимости,предложенной за них на момент их приобретения. Обязательства учитываются посумме выручки, полученной в обмен на долговое обязательство, или, в некоторыхслучаях (например, налоги на прибыль), по суммам денежных средств или ихэквивалентов, уплата которых ожидается при нормальном ходе дел.

(b) Восстановительная стоимость.Активы отражаются по сумме денежных средств или их эквивалентов, котораядолжна быть уплачена в том случае, если такой же или эквивалентный активприобретался бы в настоящее время. Обязательства отражаются понедисконтированной сумме денежных средств или их эквивалентов, которая потребоваласьбы для погашения обязательства в настоящий момент.

(c) Возможная цена продажи(погашения) (ликвидационная стоимость). Активы отражаются посумме денежных средств или их эквивалентов, которая в настоящее время можетбыть выручена от продажи актива в нормальных условиях. Обязательства отражаютсяпо стоимости их погашения; то есть по недисконтированной сумме денежных средствили их эквивалентов, которую предполагалось бы потратить для погашенияобязательств при нормальном ходе дел.

(d) Дисконтированная (приведенная)стоимость. Активы отражаются по дисконтированной стоимостибудущего чистого поступления денежных средств, которые, как предполагается,будут создаваться данным активом при нормальном ходе дел. Обязательстваотражаются по дисконтированной стоимости будущего чистого выбытия денежныхсредств, которые, как предполагается, потребуются для погашения обязательствпри нормальном ходе дел.

101. Наиболее широко принятой компаниямиосновой измерения является фактическая стоимость. Обычно она используется вкомбинации с другими методами оценки. Например, запасы обычно учитываются понаименьшей из себестоимости и возможной чистой цены продаж, рыночные ценныебумаги учитываются по их рыночной стоимости, а пенсионные обязательства по ихдисконтированной стоимости. Более того, некоторые компании в ответ нанеспособность учетной модели, опирающейся на фактическую стоимость, справится свлиянием изменения цен на неденежные активы, используют метод учета повосстановительной стоимости

Комментарий профессора Палий В.Ф.:

Первоначальная стоимость – преимущественная стоимость, применяемая для количественного измерения элементов финансовой отчетности. Чащевсего она применяется в комбинации с другими методами. Так, например,количественная величина товарно-материальных ценностей зачастую определяется постоимости реализации за вычетом торговых издержек, если она ниже себестоимости,а стоимость ликвидных ценных бумаг – по реализационной стоимости. В некоторыхстранах основные средства периодически переоцениваются по их рыночной текущейстоимости.

Текущая стоимость, которую мы привыкли называть восстановительной,представляет количественное выражение денежных средств или их эквивалентов,которое пришлось бы выплатить в данный момент при необходимости замены данногообъекта имущества новым. Это могут быть выплаты на физическую замену объектаили расходы на оказание эквивалентных услуг.

Обязательства оцениваются по текущей стоимости, котораяпредставляет собой недисконтированную сумму денежных средств, их эквивалентов,которая необходима для их погашения в данный момент.

В качестве текущей стоимости чаще всего используют рыночнуюстоимость объектов либо их аналогов. В сложных случаях – экспертную оценку,основанную на изучении рыночной конъюнктуры и иных факторов.

Стоимость реализации (погашения) составляет сумму денежных средствили их эквивалентов, за которую тот или иной объект активов (имущества) можетбыть продан на рынке в ходе обычной коммерческой операции. Иначе говоря, этоцена продажи объекта за вычетом торговых издержек. Стоимость реализациипозволяет определить величину упущенной выгоды в случае, если данный объект небудет продан. Стоимость реализации определяется также при наступлении срокаликвидации объекта.

Стоимость погашения обязательств определяется по недисконтированнойсумме денежных средств (их эквивалентов), которую необходимо потратить дляпогашения обязательств при соблюдении всех условий сделки при обычном развитиисобытий.

Текущая дисконтированная стоимость, которую также называютприведенной стоимостью, представляет собою дисконтированную стоимость чистогопритока денежных средств, который, по нашему предположению, будет создан даннымактивом при нормальных условиях хозяйственной деятельности. Иначе говоря, этодисконтированная величина будущих денежных поступлений (их эквивалентов),которые, как мы ожидаем, может принести реализация данного имущества в ходеобычной коммерческой операции.

Обязательства оцениваются по дисконтированной стоимости будущегооттока денежных средств, который, по нашему предположению, потребуется дляпогашения обязательств при нормальной хозяйственной ситуации.

Дисконтирование стоимости основано на реально существующемположении о том, что некоторая сумма денег сегодня стоит больше, чем в будущем,через год или несколько лет, из-за того, что она может быть использована дляполучения дохода в виде процентов. Дисконтированная сумма определяется поформуле сложных процентов в зависимости от принятой в расчет нормы процента ичисла временных периодов.

Расчеты производятся по таблицам дисконтирования, где приводятсяданные в расчете на один доллар в зависимости от заданной ставки процента ичисла периодов, принятых при дисконтировании. Дисконтная величина на однуденежную единицу умножается на всю сумму. В результате получаем суммарную дисконтированнуюстоимость. Таблицы, рассчитанные на один доллар, можно применять и длядисконтирования сумм, выраженных в рублях и в любых других денежных единицах.

Коэффициент дисконтирования Р, определяющий настоящую стоимостьплатежа, который будет осуществлен через п лет при ставке дисконтирования i,определяется по формуле:

P=1/(1+i) n

P – всегда меньше единицы и определяет количественную величинунастоящей стоимости одного доллара, рубля или любой иной денежной единицы вбудущем, при соблюдении условий, принятых для его расчета. Общую сумму будущего платежа определяютумножением коэффициентадисконтирования на стоимость актива или обязательства, подвергающуюсядисконтированию.

Например, нам необходимо определить дисконтированную стоимостьобязательства, срок погашения которого наступает в конце четвертого года. Егосовременная балансовая стоимость составляет 1215 тыс. руб. Преобладающаярыночная процентная ставка в данный период равна 17%. Находим по таблице (см.Приложение) значение коэффициента дисконтирования при ставке процента 17 ичисле периодов 4 на пересечении столбца и строки для этих показателей. Он равен0,53365. Умножим коэффициент дисконтирования на балансовую стоимостьобязательства (0,53365 х 1215). Текущая дисконтированная стоимость обязательстваравна 648 385 руб. При выборе ставки процента для дисконтирования, а онавыбирается лицом, производящим расчеты текущей дисконтированной стоимости дляоценки отдельных статей финансовой отчетности (отдельных объектовбухгалтерского учета), следует иметь в виду, что преобладающая рыночнаяпроцентная ставка возникает на основе взаимодействия по крайней мере трехфакторов, показанных в таблице:

Слагаемые преобладающей процентной ставки

Без рисковая процентная ставка Надбавка за риск Инфляционная надбавка Возникает на основе спроса и предложения на заемные средства и других объективных рыночных факторов в кредитном секторе Обусловлена степенью риска не возврата заемных денег. Зависит от надежности заемщика, предложенного залога, доверия к гарантиям третьих лиц Зависит от уровня инфляции и инфляционных ожиданий заимодателя

Международные стандарты финансовой отчетности, а также обычаиделового оборота могут устанавливатьконкретные подходы к выбору процентных ставок дисконтирования. Но в общемслучае такая ставка выбирается по среднему значению или преобладающему значениютекущей рыночной ставки процента для данного рода финансовых операций.

Концепции капитала и поддержаниякапитала

Концепции капитала

102. Большинство компаний длясоставления своей финансовой отчетности приняли финансовую концепцию капитала.Согласно финансовой концепции капитала, имеющей в виду инвестированные деньгиили инвестированную покупательную способность, капитал рассматривается каксиноним чистых активов или собственного капитала компании. Согласно физическойконцепции капитала, имеющей в виду операционную способность, капитал – этопроизводственная мощность компании, основанная, например, на выпуске единицпродукции в день.

103. Выбор компанией соответствующейконцепции капитала должен основываться на потребностях пользователей еефинансовой отчетности. Таким образом, если пользователи финансовой отчетностиглавным образом озабочены обеспечением номинального инвестированного капиталаили покупательной способности инвестированного капитала, должна быть принятафинансовая концепция капитала. Однако, если пользователей больше заботитоперационная способность компании, то должна использоваться физическаяконцепция капитала. Выбор концепции указывает на цель, которая должна быть достигнутапри определении прибыли, хотя в процессе ввода концепции в действие могутвозникнуть некоторые трудности с измерениями.

Концепции поддержания капитала иопределения прибыли

104. Концепции капитала, приведенные впараграфе 102, обуславливают следующие концепции поддержания капитала:

(a) Поддержание финансовогокапитала. Согласно этой концепции, прибыль считается полученнойтолько, если финансовая (денежная) сумма чистых активов в конце периодапревышает финансовую (денежную) сумму чистых активов в начале периода послевычета всех распределений и взносов владельцев в течение периода. Поддержаниефинансового капитала может быть измерено либо в номинальных денежных единицахили единицах постоянной покупательной способности.

(b) Поддержание физического капитала.Согласно этой концепции, прибыль считается полученной, только еслифизическая производительность (или операционная способность) компании (илиресурсы или фонды, необходимые для достижения этой способности) в конце периодапревышают физическую производительность в начале периода после вычета всехраспределений или вкладов владельцев в течение периода.

105. Концепция поддержания капиталарассматривает то, как компания определяет капитал, который она собираетсяподдерживать. Она устанавливает связь между концепциями капитала и концепциямиприбыли, поскольку дает ориентир, по которому измеряется прибыль. Она являетсяпредпосылкой для проведения различия между прибылью компании на капитал ивозвратом ее капитала. Только притоки активов, превышающие суммы, необходимыедля поддержания капитала, могут считаться прибылью, и, таким образом,называться прибылью на капитал. Следовательно, прибыль – это остаточнаявеличина, которая получается после вычета расходов (в том числе корректировок,обеспечивающих поддержание капитала, где это необходимо) из дохода. Еслирасходы превышают доход, то разность составляет чистый убыток.

106. Концепция поддержания физическогокапитала требует принятия в качестве основы для оценки восстановительнойстоимости. Концепция поддержания финансового капитала не требует использованиякакой-то конкретной основы оценки. Выбор основы оценки, при использовании этойконцепции, зависит от типа финансового капитала, который собираетсяподдерживать компания.

107. Принципиальная разница между двумяконцепциями поддержания капитала состоит в отражении результатов изменений ценна активы и обязательства компании. Говоря в общем, компания сохранила свойкапитал, если в конце периода она имеет такой же капитал, как и имела в началепериода. Любая сумма сверх требуемой для поддержания капитала в начале периодаявляется прибылью.

108. Согласно концепции поддержанияфинансового капитала, где капитал определяется в номинальных денежных единицах,прибыль представляет собой увеличение номинального денежного капитала запериод. Таким образом, увеличения цен активов, которые удерживала компания втечение периода, обычно называемые доходами от владения, концептуально иявляются прибылями. Однако, они не могут быть признаны как таковые, до тех пор,пока активы не будут проданы в обменной операции. Если концепция поддержанияфинансового капитала определяется в единицах постоянной покупательнойспособности, прибыль представляет увеличение инвестированной покупательнойспособности за период. Таким образом, прибылью считается только та частьувеличения цены активов, которая превышает увеличение общего уровня цен.Остальная часть увеличения считается корректировкой, обеспечивающей поддержаниекапитала, и следовательно, частью капитала.

109. Согласно концепции поддержанияфизического капитала, когда капитал определяется в единицах физическойпроизводительности, прибыль представляет собой увеличение этого капитала запериод. Все изменения цен, влияющие на активы и обязательства компании,рассматриваются как изменения в измерении физической производительностикомпании. Следовательно, они рассматриваются как корректировки, обеспечивающиеподдержание капитала, которые составляют часть капитала, а не прибыль.

110. Выбор методов измерения и концепцииподдержания капитала определяет учетную модель, используемую при подготовкефинансовой отчетности. Разные учетные модели дают разные степени уместности инадежности. Как и в других областях, руководство компании должно искатьравновесие между уместностью и надежностью. Данный документ применим к целомуряду учетных моделей и представляет указания по подготовке и представлениюфинансовой отчетности, составленной по избранной модели. В настоящее времяСовет КМСФО не намерен предписывать использование конкретной модели, заисключением особых условий, таких, когда компания отчитывается в валюте страныс гиперинфляцией. Однако это намерение Совета может быть пересмотрено в светеизменений, происходящих в мире.

Приложение2.

ЧЕТВЕРТАЯ ДИРЕКТИВА СОВЕТА от 25 июля 1978 года №78/660/ЕЭС, принятая наоснове статьи 54 (3) (g) Договора о годовой отчетности определенных видовкомпаний

СОВЕТЕВРОПЕЙСКОГО СООБЩЕСТВА,

С учетомДоговора, утвержденного ЕС, и, в частности, его статьи 54 (3) (g),

С учетомпредложения Комиссии,

С учетоммнения Европейского Парламента (1),

С учетоммнения Социально-Экономического Комитета (2),

Ввиду того,что согласование национальных положений по представлению и содержанию годовойотчетности компаний с ограниченной ответственностью, используемые в ней методыоценки и их публикация имеют особое значение для защиты их сотрудников и третьих лиц;

Ввиду того,что данная координация усилий необходима, с одной стороны, в связи сраспространением деятельности таких компаний за пределы территории их стран, а,с другой стороны, в связи с гарантиями, предоставляемыми третьим лицам только впределах суммы чистых активов этих компаний; кроме того, ввиду того, чтокрайняя необходимость такой координации признается и подтверждается в Статье 2(1) (f) Директивы 68/151/ЕЭС;

Ввидунеобходимости создания в ЕЭС минимальных эквивалентных нормативных требований кобъему финансовой информации, которую должны раскрывать компании, конкурирующиедруг с другом;

Ввиду того,что годовая отчетность должна достоверно и объективно отражать активы и обязательства,финансовое состояние и финансовые результаты компании; ввиду того, что в связис этим следует установить обязательный формат баланса и отчета о прибылях иубытках, а также минимально необходимое содержание пояснений к годовойотчетности; ввиду того, что компаниям, не оказывающим значительногосоциально-экономического влияния, могут быть предоставлены определенныеуступки;

Ввидунеобходимости согласования разичных методов оценки активов и обязательств вцелях раскрытия сопоставимой и эквивалентной информации в годовой отчетности;

Ввиду того,что годовую отчетность всех компаний, к которым применяется настоящаяДиректива, следует публиковать в соответствии с Директивой 68/151/ЕЭС; ввидутого, что определенные уступки могут быть предоставлены малым и среднимпредприятиям;

Ввиду того,что годовую отчетность должны заверять имеющие лицензию аудиторы, минимальныйуровень квалификации которых подлежит последующему согласованию; ввиду того,что только небольшие компании могут быть освобождены от обязанности проходитьаудиторскую проверку;

Ввиду того,что в случае принадлежности компании к группе предприятий представляетсяцелесообразным публиковать отчетность, достоверно и объективно отражающуюдеятельность всей группы предприятий; ввиду того, что ожидается вступление всилу Директивы Совета по сводной отчетности, необходимо частичное ограничениедействия отдельных положений настоящей Директивы;

Ввиду того,что из-за сложностей, связанных с текущим состоянием законодательства в рядестран-членов ЕЭС, необходимо установить более длительный период, в течениекоторого осуществляется внедрение отдельных положений настоящей Директивы,

ПРИНЯЛНАСТОЯЩУЮ ДИРЕКТИВУ:

Статья 1

1.        Мероприятияпо согласованию бухгалтерского учета и отчетности, установленные в настоящейДирективе, применяются к законам, нормативным актам и (1) OJ No C 129,11.12.1972, p. 38. (2) OJ No C 39, 7.6.1973, p. 31. (3) OJ No L 65, 14.3. 1968, p. 8.

административнымположениям стран-членов ЕЭС, действующим в отношении открытых и закрытыхакционерных обществ, а также компаний с ограниченной ответственностью.

2.        Вплотьдо последущего согласования страны-члены ЕЭС могут не применять положениянастоящей Директивы к банкам, другим финансовым институтам и страховымкомпаниям.

РАЗДЕЛ 1 Общие положения

Статья 2

1.        Всостав годовой отчетности входят баланс, отчет о прибылях и убытках, поясненияк отчетности. Данные документы должны составлять единое целое.

2.        Онисоставляются в соответствии с положениями настоящей Директивы.

3.        Годоваяотчетность должна обеспечивать достоверное и объективное представление активов,обязательств, финансового состояния и финансовых результатов.

4.        Вслучае если применение положений настоящей Директивы является недостаточным дляполучения достоверной и объективной картины в соответствии с параграфом 3,следует предоставлять дополнительную информацию.

5.        В техисключительных случаях, когда применение какого-либо положения настоящейДирективы не позволяет выполнить требование параграфа 3, данное положениеследует нарушить в целях предоставления достоверной и объективной картины всоответствии с параграфом 3. Любое такое нарушение необходимо раскрывать впояснениях к отчетности, обосновывать и указывать его влияние на активы,обязательства, финансовое состояние и финансовые результаты. Страны-члены ЕЭСмогут определять такие исключительные обстоятельства и устанавливатьсоответствующие специальные нормы.

6.        Страны-членыЕЭС могут разрешать компаниям или требовать раскрытия в годовой отчетностидругой информации помимо раскрываемой в соответствии с настоящей Директивой.

РАЗДЕЛ 2 Общие положения о балансе и отчете о прибылях иубытках

Статья 3

Неразрешается менять формат баланса и отчета о прибылях и убытках, в частностиформу их представления, в следующем году после отчетного. Отступление отданного принципа допускается при исключительных обстоятельствах. Любое такоеизменение необходимо раскрывать и обосновывать в пояснениях к отчетности.

Статья 4

1.        Статьибаланса и отчета о прибылях и убытках, перечисленные в Статьях 9, 10, 23–26,следует отражать отдельно в указанном порядке. Допускается более детальнаяразбивка статей при условии соблюдения обязательного формата. Разрешаетсявключать дополнительные статьи при условии, что их содержание не раскрываетсяни в одной статье, указанной в обязательном формате. Страны-члены ЕЭС могутустанавливать более детальную разбивку статей или новые статьи баланса и отчетао прибылях и убытках.

2.        Формат,номенклатуру и терминологию статей баланса и отчета о прибылях и убытках,пронумерованных арабскими цифрами, следует адаптировать к спецификедеятельности конкретного предприятия. Страны-члены ЕЭС могут требоватьпроведения такой адаптации на предприятиях, составляющих часть конкретнойотрасли экономики.

3.        Допускаетсяобъединение статей баланса и отчета о прибылях и убытках, пронумерованныхарабскими цифрами, в случае, когда: (а) их сумма не является существенной дляцелей Статьи 2 (3); или

(b) такоеобъединение способствует повышению прозрачности при условии, что объединенныестатьи рассматриваются отдельно в пояснениях к отчетности. Страны-члены ЕЭСмогут требовать проведения такого объединения.

4.        Применительнок каждой статье баланса и отчета о прибылях и убытках следует указыватьсоответствующий ей показатель за предыдущий отчетный год. В случаенесопоставимости данных показателей страны-члены ЕЭС могут предусмотретьнеобходимость корректировки показателя за предыдущий отчетный год. В любомслучае в пояснениях к отчетности следует раскрывать наличие несопоставимостиданных и любые сделанные корректировки с уместными комментариями.

5.        Приотсутствии показателя статья баланса или отчета о прибылях и убытках непоказывается за исключением тех случаев, когда согласно параграфу 4 имеетсясоответствующая ей статья за предыдущий отчетный год.

Статья 5

1.        Частичноотступив от Статьи 4 (1) и (2), страны-члены ЕЭС могут установить специальныеформаты годовой отчетности для инвестиционных и финансовых холдинговых компанийпри условии, что эти форматы обеспечивают картину деятельности компаний всоответствии с требованиями Статьи 2 (3).

2.        Дляцелей настоящей Директивы под «инвестиционными компаниями» понимаются только:(а) те компании, предметом деятельности которых является исключительноинвестирование средств в различные ценные бумаги, недвижимость и прочие активыс целью распределения инвестиционного риска и выплаты своим акционерам доходов,полученных в результате управления активами;

(b)предприятия, ассоциированные с инвестиционными компаниями, обладающимификсированным размером капитала, если предметом деятельности такихассоциированных предприятий является исключительно приобретение полностьюоплаченных акций, выпущенных инвестиционными компаниями, при этом сохраняютсилу положения Статьи 20 (1) (h) Директивы 77/91/ЕЭС (1).

3.        Дляцелей настоящей Директивы под «финансовыми холдинговыми компаниями» понимаютсятолько те компании, предметом деятельности которых является исключительноприобретение пакетов акций других предприятий и управление такими пакетами дляполучения прибыли, при этом они не участвуют прямым или косвенным образом вуправлении самими предприятиями и сохраняют за собой права акционеров.Ограничительные рамки деятельности этих компаний должны устанавливаться такимобразом, чтобы контроль за их соблюдением осуществлял орган административнойили судебной власти.

Статья 6

Страны-члены ЕЭС могутразрешать проведение адаптации или устанавливать ее обязательность в отношенииформата баланса и отчета о прибылях и убытках с тем, чтобы отразить вотчетности процесс распределения прибыли или погашения убытков.

Статья 7

Запрещается проведениезачетов статей активов и обязательств, статей доходов и расходов.

РАЗДЕЛ 3 Формат баланса

Статья 8

Для целей представлениябаланса страны-члены ЕЭС должны установить один или оба формата,рассматриваемых в Статьях 9 и 10. Если страна-член ЕЭС устанавливает обаформата, она может предоставить компаниям право выбора.

Статья 9

Активы

А. Выпущенный поподписке неоплаченный акционерный капитал,

в том числе объявленныйкапитал

(кроме тех случаев, когданациональным законодательством предусматривается отражение доли акционерногокапитала, оплачиваемого при выпуске акций, в разделе «Обязательства». В этихслучаях часть объявленного, но еще неоплаченного капитала отражается в составеактивов либо в А, либо в D (II) (5)).

В. Организационныерасходы,

согласно их определению внациональном законодательстве, если оно допускает их отражение в составеактивов. Кроме того, национальное законодательство может предусматриватьотражение организационных расходов в первой статье раздела «Нематериальныеактивы».

С. Основные средства

I.         Нематериальныеактивы

1.        Затратына НИОКР в случае, если национальное законодательство допускает их отражение всоставе активов.

2.        Концессии,патенты, лицензии, торговые марки, аналогичные права и активы в случае, еслиони:

(а) приобретены задостаточно ценное возмещение и их не нужно отражать в С (I) (3); или

(b) созданы самымпредприятием в случае, если национальное законодательство допускает ихотражение в составе активов.

3.        Деловаярепутация в случае, если она приобретена за достаточно ценное возмещение.

4.        Платежив счет причитающейся суммы.

II.        Материальныеактивы

1.        Земляи сооружения.

2.        Производственныесредства и машинное оборудование.

3.        Прочиеприборы и установки, инструменты и оборудование.

4.        Платежив счет причитающейся суммы и материальные активы в процессе строительства.

III.      Финансовыеактивы

1.        Акциидочерних предприятий.

2.        Ссудыдочерним предприятиям.

3.        Долиучастия.

4.        Ссудыпредприятиям, с которыми компания связана посредством долей участия.

5.        Инвестиции,используемые в качестве основных средств.

6.        Другиессуды.

7.        Собственныеакции (с указанием их номинальной стоимости или, при отсутствии таковой, ихучетной стоимости) в случае, если национальное законодательство допускает ихотражение в балансе.

D. Оборотные активы

I.Материально-производственные запасы

1.        Сырьеи материалы.

2.        Незавершенноепроизводство.

3.        Готоваяпродукция и товары для перепродажи.

4.        Платежив счет причитающейся суммы.

II. Дебиторы (Суммы,подлежащие погашению более чем через один год, следует отражать отдельно покаждой статье.)

1.        Дебиторскаязадолженность покупателей.

2.        Задолженностьдочерних предприятий.

3.        Задолженностьпредприятий, с которыми компания связана посредством долей участия.

4.        Прочаядебиторская задолженность.

5.        Выпущенныйпо подписке акционерный капитал объявленный, но не оплаченный (еслинациональным законодательством не предусматривается отражение доли акционерногокапитала, оплачиваемого при выпуске акций, в составе активов в А).

6.        Предоплатаи начисленные доходы (если национальным законодательством не предусматриваетсяотражение таких статей в составе активов в Е).

III. Инвестиции

1.        Акциидочерних предприятий.

2.        Собственныеакции (с указанием их номинальной стоимости или, при отсутствии таковой, ихучетной стоимости) в случае, если национальное законодательство допускает ихотражение в балансе.

3.        Прочиеинвестиции.

IV.      Расчетныйсчет и касса

Е. Предоплата иначисленные доходы (если национальным законодательством не предусматриваетсяотражение таких статей в составе активов в D (II) (6)).

F. Убыток отчетного года

(если национальнымзаконодательством не предусматривается его отражение в А (VI) в разделе«Обязательства»).

Обязательства

А. Капитал и резервы

I.         Выпущенныйпо подписке акционерный капитал

(кроме тех случаев, когданациональным законодательством предусматривается отражение в данной статье долиакционерного капитала, оплачиваемого при выпуске акций. В этих случаяхвыпущенный по подписке акционерный капитал и оплаченный капитал необходимоотражать отдельно).

II.        Счетэмиссионного дохода

III.      Резервпереоценки

IV.      Резервы

1.        Резерв,образованный в соответствии с национальным законодательством.

2.        Резервпо собственным акциям, если он создается в соответствии с национальнымзаконодательством, при этом сохраняют силу положения Статьи 22 (1) (b)Директивы 77/91/ЕЭС.

3.        Резервы,образованные в соответствии с учредительными документами компании.

4.        Прочиерезервы.

V.       Прибыльили убыток прошлых лет

VI.      Прибыльили убыток отчетного года

(если национальнымзаконодательством не предусматривается отражение данной статьи в F в разделе «Активы»или Е в разделе «Обязательства»).

В. Резервыпредстоящих расходов и платежей

1.        Резервыпо пенсионным отчислениям и аналогичным обязательствам.

2.        Резервыдля уплаты налогов.

3.        Прочиерезервы.

С. Кредиторы

(Суммы, подлежащиепогашению в течение одного года, и суммы, подлежащие погашению более через одингод, следует отражать отдельно по каждой статье и совокупности данных статей.)

1.        Необеспеченныеобязательства, конвертируемые обязательства отражаются отдельной строкой.

2.        Задолженностьперед кредитными организациями.

3.        Платежи,полученные в счет заказов, если они не относятся на уменьшение материально-производственныхзапасов.

4.        Кредиторскаязадолженность перед поставщиками.

5.        Переводныевекселя к уплате.

6.        Задолженностьперед дочерними предприятиями.

7.        Задолженностьперед предприятиями, с которыми компания связана посредством долей участия.

8.        Прочаякредиторская задолженность, в том числе по налогам и социальному обеспечению.

9.        Начисленныерасходы и доходы будущих периодов (если национальным законодательством непредусматривается отражение таких статей в D в разделе «Обязательства»).

D. Начисленные расходы идоходы будущих периодов

(если национальнымзаконодательством не предусматривается отражение таких статей в С (9) в разделе«Обязательства»).

Е. Прибыль отчетногогода

(если национальнымзаконодательством не предусматривается ее отражение в А (VI) в разделе«Обязательства»).

Статья 10

А. Выпущенный поподписке неоплаченный акционерный капитал,

в том числе объявленныйкапитал

(кроме тех случаев, когданациональным законодательством предусматривается отражение в L долиакционерного капитала, оплачиваемого при выпуске акций. В этих случаях частьобъявленного, но еще неоплаченного капитала отражается в либо в А, либо в D(II) (5)).

В. Организационныерасходы,

согласно их определению внациональном законодательстве, если оно допускает их отражение в составеактивов. Кроме того, национальное законодательство может предусматриватьотражение организационных расходов в первой статье раздела «Нематериальныеактивы».

С. Основные средства

I. Нематериальные активы

1.        Затратына НИОКР в случае, если национальное законодательство допускает их отражение всоставе активов.

2.        Концессии,патенты, лицензии, торговые марки, аналогичные права и активы в случае, еслиони:

(а) приобретены задостаточно ценное возмещение и их не нужно отражать в С (I) (3); или

(b) созданы самымпредприятием в случае, если национальное законодательство допускает ихотражение в составе активов.

3.        Деловаярепутация в случае, если она приобретена за достаточно ценное возмещение.

4.        Платежив счет причитающейся суммы.

II. Материальные активы

1.        Земляи сооружения.

2.        Производственныесредства и машинное оборудование.

3.        Прочиеприборы и установки, инструменты и оборудование.

4.        Платежив счет причитающейся суммы и материальные активы в процессе строительства.

III. Финансовые активы

1.        Акциидочерних предприятий.

2.        Ссудыдочерним предприятиям.

3.        Долиучастия.

4.        Ссудыпредприятиям, с которыми компания связана посредством долей участия.

5.        Инвестиции,используемые в качестве основных средств.

6.        Другиессуды.

7.        Собственныеакции (с указанием их номинальной стоимости или, при отсутствии таковой, ихучетной стоимости) в случае, если национальное законодательство допускает ихотражение в балансе.

D. Оборотные активы

I.Материально-производственные запасы

1.        Сырьеи материалы.

2.        Незавершенноепроизводство.

3.        Готоваяпродукция и товары для перепродажи.

4.        Платежив счет причитающейся суммы.

II. Дебиторы

(Суммы, подлежащиепогашению более чем через один год, следует отражать отдельно по каждойстатье.)

1.        Дебиторскаязадолженность покупателей.

2.        Задолженностьдочерних предприятий.

3.        Задолженностьпредприятий, с которыми компания связана посредством долей участия.

4.        Прочаядебиторская задолженность.

5.        Выпущенныйпо подписке акционерный капитал объявленный, но не оплаченный (еслинациональным законодательством не предусматривается отражение доли акционерногокапитала, оплачиваемого при выпуске акций, в составе активов в А).

6.        Предоплатаи начисленные доходы (если национальным законодательством не предусматриваетсяотражение таких статей в составе активов в Е).

III. Инвестиции

1.        Акциидочерних предприятий.

2.        Собственныеакции (с указанием их номинальной стоимости или, при отсутствии таковой, ихучетной стоимости) в случае, если национальное законодательство допускает ихотражение в балансе.

3.        Прочиеинвестиции.

IV. Расчетный счет икасса

Е. Предоплата иначисленные доходы

(если национальнымзаконодательством не предусматривается отражение таких статей в составе активовв D (II) (6)).

F. Кредиторы:Суммы, подлежащие выплате в течение одного года

1.        Необеспеченныеобязательства, конвертируемые обязательства отражаются отдельной строкой.

2.        Задолженностьперед кредитными организациями.

3.        Платежи,полученные в счет заказов, если они не относятся на уменьшение материально-производственныхзапасов.

4.        Кредиторскаязадолженность перед поставщиками.

5.        Переводныевекселя к уплате.

6.        Задолженностьперед дочерними предприятиями.

7.        Задолженностьперед предприятиями, с которыми компания связана посредством долей участия.

8.        Прочаякредиторская задолженность, в том числе по налогам и социальному обеспечению.

9.        Начисленныерасходы и доходы будущих периодов (если национальным законодательством непредусматривается отражение таких статей в К).

G. Чистыеоборотные активы / краткосрочные обязательства (с учетом предоплаты иначисленных доходов в случае их отражения в Е, а также начисленных расходов идоходов будущих периодов в случае их отражения в К).

Н. Итогоактивов за вычетом краткосрочных обязательств

I. Кредиторы:суммы, подлежащие погашению более чем через один год

1.        Необеспеченныеобязательства, конвертируемые обязательства отражаются отдельной строкой.

2.        Задолженностьперед кредитными организациями.

3.        Платежи,полученные в счет заказов, если они не относятся на уменьшениематериально-производственных запасов.

4.        Кредиторскаязадолженность перед поставщиками.

5.        Переводныевекселя к уплате.

6.        Задолженностьперед дочерними предприятиями.

7.        Задолженностьперед предприятиями, с которыми компания связана посредством долей участия.

8.        Прочаякредиторская задолженность, в том числе по налогам и социальному обеспечению.

9.        Начисленныерасходы и доходы будущих периодов (если национальным законодательством непредусматривается отражение таких статей в К).

J. Резервы предстоящихрасходов и платежей

1.        Резервыпо пенсионным отчислениям и аналогичным обязательствам.

2.        Резервыдля уплаты налогов.

3.        Прочиерезервы.

К. Начисленныерасходы и доходы будущих периодов

(если национальнымзаконодательством не предусматривается отражение таких статей в F (9), I (9)или в обоих пунктах сразу).

L. Капитал и резервы

I. Выпущенный по подпискеакционерный капитал

(кроме тех случаев, когданациональным законодательством предусматривается отражение в данной статье долиакционерного капитала, оплачиваемого при выпуске акций. В этих случаяхвыпущенный по подписке акционерный капитал и оплаченный капитал необходимоотражать отдельно).

II.        Счетэмиссионного дохода

III.      Резервпереоценки

IV.      Резервы

1.        Резерв,образованный в соответствии с национальным законодательством.

2.        Резервпо собственным акциям, если он создается в соответствии с национальнымзаконодательством, при этом сохраняют силу положения Статьи 22 (1) (b)Директивы 77/91/ЕЭС.

3.        Резервы,образованные в соответствии с учредительными документами компании.

4.        Прочиерезервы.

V.       Прибыльили убыток прошлых лет

VI.      Прибыльили убыток отчетного года

Статья 11

Страны-члены ЕЭС могут разрешитькомпаниям, которые по состоянию на отчетную дату удовлетворяют двум из трехследующих критериев: – валюта баланса – не более 1.000.000 европейскихрасчетных единиц, – чистый оборот – не более 2.000.000 европейских расчетныхединиц, среднесписочное число сотрудников в отчетном году – не более 50, составлятьсокращенный баланс, отражая только статьи, пронумерованные буквами и римскимицифрами в Статьях 9 и 10. Отдельному раскрытию подлежит информация, указанная вскобках D (II) раздела «Активы» и С раздела «Обязательства» – в Статье 9, D(II) – в Статье 10, при этом приводится общая сумма по каждой статье.

Статья 12

1.        Еслипо состоянию на отчетную дату компания не удовлетворяет или перестаетудовлетворять двум из трех указанных в Статье 11 критериев, это отражается наприменении Статьи 11 только в том случае, когда данная ситуация имеет место втечение двух отчетных лет подряд.

2.        Вцелях пересчета в национальные валюты указанные в Статье 11 суммы в европейскихрасчетных единицах могут быть увеличены не более чем на 10%.

3.        Указаннуюв Статье 11 валюту баланса составляют активы с А по Е раздела «Активы» вформате баланса, установленном в Статье 9, или активы с А по Е в форматебаланса, установленном в Статье 10.

Статья 13

1.        Когдаактив или обязательство имеет отношение к двум или более статьям баланса,данную взаимосвязь следует раскрыть либо непосредственно в статье, где он(о)отражается, либо в пояснениях к отчетности, если раскрытие такой информацииимеет существенное значения для понимания годовой отчетности.

2.        Собственныеакции и акции дочерних предприятий можно отражать только в статьях,предназначенных для данной цели.

Статья 14

Любыевыданные гарантии, если отсутствует требование по их включению в составобязательств, следует раскрывать в нижней части баланса или в пояснениях котчетности, при этом необходимо разграничивать различные виды гарантии,определенные в национальном законодательстве; отдельно следует раскрывать любоепредоставленное ценное обеспечение. Необходимо отдельно отражать подобныеобязательства, принятые в отношении дочерних предприятий.

РАЗДЕЛ 4. Специальные положения оботдельных статьях баланса

Статья 15

1.        Включениеактивов в состав основных средств или оборотных активов зависит от ихпредназначения.

2.        Всостав основных средств входят активы, предназначенные для использования вдеятельности предприятия в течение длительного времени.

3.        (а)Изменения в отношении различных объектов основных средств должны отражаться вбалансе или пояснениях к отчетности. С этой целью необходимо отдельно покаждому объекту основных средств раскрыть, начиная с цены приобретения илистоимости изготовления, с одной стороны, прирост, выбытие и передачу основныхсредств в течение отчетного года, а, с другой стороны, общую суммукорректировки их стоимости по состоянию на отчетную дату, а также поправки,внесенные в отчетном году в корректировку стоимости за предыдущие отчетныепериоды. Корректировки стоимости основных средств отражаются либо в самомбалансе как вычеты из соответствующих статей, либо в пояснениях к отчетности.

(b) В случаеесли годовая отчетность впервые составляется в соответствии с настоящейДирективой, а цену приобретения или стоимость изготовления объекта основныхсредств нельзя определить, не затратив при этом чрезмерных ресурсов, остаточнуюстоимость на начало отчетного года можно рассматривать в качестве цены приобретенияили стоимости изготовления. Применение настоящего положения следует раскрыватьв пояснениях к отчетности.

(с) В случаеприменения Статьи 33 изменения в отношении различных объектов основных средств,о которых идет речь в подпункте (а) настоящего параграфа, необходимо отражатьначиная с цены приобретения или стоимости изготовлени, полученной порезультатам переоценки.

4.        Параграфы3 (а) и (b) действуют в отношении представления статьи «Организационныерасходы».

Статья 16

Права нанедвижимость и другие аналогичные права согласно их определению в национальномзаконодательстве следует отражать в статье «Земля и сооружения».

Статья 17

Для целейнастоящей Директивы под «долей участия» понимаются подтвержденные или неподтвержденные сертификатами права участия в капитале других предприятий,которые способствуют развитию деятельности компании посредством созданиядолгосрочных связей с данными предприятиями. Владение частью капитала другойкомпании рассматривается в качестве доли участия, когда она превышаетопределенный процент, установленный странами-членами ЕЭС и, в свою очередь, непревышающий 20%.

Статья 18

Расходы,произведенные в течение отчетного года и относящиеся к последующему отчетномугоду, а также доходы, относящиеся к данному отчетному году и причитающиеся кполучению лишь после его окончания, отражаются в разделе «Предоплата иначисленные доходы». Однако страны-члены ЕЭС могут предусмотреть включениетаких доходов в раздел «Дебиторы». В случае если такие доходы достаточносущественны, их необходимо раскрывать в пояснениях к отчетности.

Статья 19

Корректировкистоимости включают все корректировки, предназначенные для учета имеющего местоснижения стоимости отдельных активов по состоянию на отчетную дату независимоот того, прекратилось снижение стоимости или нет.

Статья 20

1.        Резервыпредстоящих расходов и платежей предназначены для покрытия четко определенныхвидов убытков или задолженности, возникновение которых по состоянию на отчетнуюдату представляется возможным или даже бесспорным, однако имеетсянеопределенность в отношении их размеров и сроков появления.

2.        Крометого, страны-члены ЕЭС могут разрешить создавать резервы, направленные напокрытие четко определенных видов расходов, относящихся к текущему илипредыдущему отчетному году, возникновение которых по состоянию на отчетную датупредставляется возможным или даже бесспорным, однако имеется неопределенность вотношении их размеров и сроков появления.

3.        Резервыпредстоящих расходов и платежей не могут использоваться на корректировкустоимости активов.

Статья 21

Доходы, подлежащиеполучению до отчетной даты и относящиеся к последующему отчетному году, а такжерасходы, относящиеся к текущему отчетному году и выплачиваемые в течениепоследующего отчетного года, следует отражать в статье «Начисленные расходы идоходы будущих периодов». Однако, страны-члены ЕЭС могут предосмотретьвключение таких расходов в раздел «Кредиторы». В случае если такие расходыдостаточно существенны, их необходимо раскрывать в пояснениях к отчетности.

РАЗДЕЛ 5 Формат отчета оприбылях и убытках

Статья 22

Для целей представленияотчета о прибылях и убытках страны-члены ЕЭС должны установить один илинесколько форматов, рассматриваемых в Статьях 23 и 26. Если страна-член ЕЭСустанавливает два или более формата, она может предоставить компаниям правовыбора.

Статья 23

1.        Чистыйоборот.

2.        Изменениезапасов готовой продукции и незавершенного производства.

3.        Работы,выполненные предприятием для своих собственных целей и капитализированные.

4.        Прочиеоперационные доходы.

5.        (а)Сырье и материалы.

(b) Прочие внешниевыплаты.

6. Затраты на содержаниеперсонала: (а) зарплата рабочих и служащих;

(b) социальные выплаты,при этом отдельно указываются пенсионные выплаты.

7. (а) Корректировкистоимости организационных расходов, материальных и нематериальных основныхсредств.

(b) Корректировкистоимости оборотных активов в пределах суммы, превышающей размеры корректировокстоимости, которые характерны для данного предприятия.

8. Прочие операционныерасходы.

9. Доходы от долейучастия, при этом отдельно указываются доходы, полученные от дочернихпредприятий.

10. Доходы от прочихинвестиций и ссуд, составляющих часть основных средств, при этом отдельноуказываются доходы, полученные от дочерних предприятий.

11.      Прочиепроценты к получению и аналогичные доходы, при этом отдельно указываютсядоходы, полученные от дочерних предприятий.

12.      Корректировкистоимости финансовых активов и инвестиций, используемых в качестве оборотныхактивов.

13.      Процентык выплате и аналогичные расходы, при этом отдельно указываются расходы подочерним предприятиям.

14.      Налогна прибыль или убыток от обычной деятельности.

15.      Прибыльили убыток от обычной деятельности после налогообложения.

16.      Чрезвычайныедоходы.

17.      Чрезвычайныерасходы.

18.      Чрезвычайнаяприбыль или убыток.

19.      Налогна чрезвычайную прибыль или убыток.

20.      Прочиеналоги, не отраженные в вышеуказанных статьях.

21.      Прибыльили убыток за отчетный год.

Статья 24

А. Расходы

1.        Сокращениезапасов готовой продукции и незавершенного производства:

2.        (а)сырье и материалы;

(b) прочие внешниевыплаты.

3. Затраты на содержаниеперсонала: (а) зарплата рабочих и служащих;

(b) социальные выплаты,при этом отдельно указываются пенсионные выплаты.

4. (а) Корректировкистоимости организационных расходов, материальных и нематериальных основныхсредств.

(b) Корректировкистоимости оборотных активов в пределах суммы, превышающей размеры корректировокстоимости, которые характерны для данного предприятия.

5. Прочие операционныерасходы.

6. Корректировкистоимости финансовых активов и инвестиций, используемых в качестве оборотныхактивов.

7. Проценты к выплате ианалогичные расходы, при этом отдельно указываются расходы, полученные отдочерних предприятий.

8. Налог на прибыль илиубыток от обычной деятельности.

9.        Прибыльили убыток от обычной деятельности после налогообложения.

10.      Чрезвычайныерасходы.

11.      Налогна чрезвычайную прибыль или убыток.

12.      Прочиеналоги, не отраженные в вышеуказанных статьях.

13.      Прибыльили убыток за отчетный год.

В. Доходы

1.        Чистыйоборот.

2.        Увеличениезапасов готовой продукции и незавершенного производства.

3. Работы, выполненныепредприятием для своих собственных целей и капитализированные.

4. Прочие операционныедоходы.

5. Доходы от долейучастия, при этом отдельно указываются доходы, полученные от дочернихпредприятий.

6.        Доходыот прочих инвестиций и ссуд, составляющих часть основных средств, при этомотдельно указываются доходы, полученные от дочерних предприятий.

7.        Прочиепроценты к получению и аналогичные доходы, при этом отдельно указываютсядоходы, полученные от дочерних предприятий.

8. Прибыль или убыток отобычной деятельности после налогообложения.

9. Чрезвычайные доходы.

10.      Прибыльили убыток за отчетный год.

Статья 25

1.        Чистыйоборот

2.        Себестоимостьреализованной продукции (включая корректировки стоимости).

3.        Валоваяприбыль или убыток.

4.        Коммерческиерасходы (включая корректировки стоимости).

5.        Административныерасходы (включая корректировки стоимости).

6.        Прочиеоперационные доходы.

7. Доходы от долейучастия, при этом отдельно указываются доходы, полученные от дочернихпредприятий.

8.        Доходыот прочих инвестиций и ссуд, составляющих часть основных средств, при этомотдельно указываются доходы, полученные от дочерних предприятий.

9.        Прочиепроценты к получению и аналогичные доходы, при этом отдельно указываютсядоходы, полученные от дочерних предприятий.

10.      Корректировкистоимости финансовых активов и инвестиций, используемых в качестве оборотныхактивов.

11.      Процентык выплате и аналогичные расходы, при этом отдельно указываются расходы подочерним предприятиям.

12.      Налогна прибыль или убыток от обычной деятельности.

13.      Прибыльили убыток от обычной деятельности после налогообложения.

14.      Чрезвычайныедоходы.

15.      Чрезвычайныерасходы.

16.      Чрезвычайнаяприбыль или убыток.

17.      Налогна чрезвычайную прибыль или убыток.

18.      Прочиеналоги, не отраженные в вышеуказанных статьях.

19.      Прибыльили убыток за отчетный год.

Статья 26

А. Расходы

1.        Себестоимостьреализованной продукции (включая корректировки стоимости).

2.        Коммерческиерасходы (включая корректировки стоимости).

3.        Административныерасходы (включая корректировки стоимости).

4. Корректировкистоимости финансовых активов и инвестиций, используемых в качестве оборотныхактивов.

5. Проценты к выплате ианалогичные расходы, при этом отдельно указываются расходы, полученные отдочерних предприятий.

6.        Налогна прибыль или убыток от обычной деятельности.

7.        Прибыльили убыток от обычной деятельности после налогообложения.

8.        Чрезвычайныерасходы.

9.        Налогна чрезвычайную прибыль или убыток.

10.      Прочиеналоги, не отраженные в вышеуказанных статьях.

11.      Прибыльили убыток за отчетный год.

В. Доходы

1.        Чистыйоборот.

2.        Прочиеоперационные доходы.

3.        Доходыот долей участия, при этом отдельно указываются доходы, полученные от дочернихпредприятий.

4.        Доходыот прочих инвестиций и ссуд, составляющих часть основных средств, при этомотдельно указываются доходы, полученные от дочерних предприятий.

5. Прочие проценты кполучению и аналогичные доходы, при этом отдельно указываются доходы,полученные от дочерних предприятий.

6. Прибыль или убыток отобычной деятельности после налогообложения.

7.        Чрезвычайныедоходы.

8.        Прибыльили убыток за отчетный год.

Статья 27

Страны-члены ЕЭС могутразрешить компаниям, которые по состоянию на отчетную дату удовлетворяют двумиз трех следующих критериев: – валюта баланса – не более 4 миллионовевропейских расчетных единиц,

-           чистыйоборот – не более 8 миллионов европейских расчетных единиц,

-           среднесписочноечисло сотрудников в отчетном году – не более 250, использовать форматы,следующим образом отличающиеся от установленных в Статьях 23–26:

(а) в Статье 23: статьиотчета о прибылях и убытках с 1 по 5 включительно можно объединить в рамкаходной статьи «Валовая прибыль или убыток»;

(b) в Статье 24: статьиотчета о прибылях и убытках А(1), А(2) и с В(1) по В(4) включительно можнообъединить в рамках одной статьи «Валовая прибыль или убыток»;

(с) в Статье 25: статьиотчета о прибылях и убытках (1), (2), (3) и 6 можно объединить в рамках однойстатьи «Валовая прибыль или убыток»;

(d) в Статье 26: статьиотчета о прибылях и убытках А(1), В(1) и В(2) можно объединить в рамках однойстатьи «Валовая прибыль или убыток».

В этом случае действуютположения Статьи 12.

РАЗДЕЛ 6. Специальные положения оботдельных статьях отчета о прибылях и убытках

Статья 28

В состав чистого оборотавходит выручка от реализации продукции и предоставления услуг в рамках обычнойдеятельности компании за вычетом торговых скидок, налога на добавленнуюстоимость и прочих налогов, непосредственно связанных с оборотом.

Статья 29

1.        Доходыи расходы, не связанные с обычной деятельностью компании, следует отражать встатье «Чрезвычайные доходы и чрезвычайные расходы».

2.        Крометех случаев, когда упомянутые в параграфе 1 доходы и расходы являютсянесущественными для оценки результатов деятельности, в пояснениях к отчетностиследует раскрывать их размеры и характер. То же самое относится к доходам ирасходам, относящихся к другому отчетному году.

Статья 30

Страны-члены ЕЭС могутразрешить отражать налоги на прибыль или убыток от обычной деятельности иналоги на чрезвычайную прибыль или убыток в виде общей суммы в одной статьеотчета о прибылях и убытках перед статьей «Прочие налоги, не отраженные ввышеуказанных статьях». В этом случае статью «Прибыль или убыток от обычнойдеятельности после налогообложения» необходимо исключить из форматов,установленных в Статьях 23–26.

В случае примененияданного положения компании должны раскрывать в пояснениях к отчетности степень,в которой налоги на прибыль или убыток отражаются на прибыли или убытке отобычной деятельности и «Чрезвычайной прибыли или убытке».

РАЗДЕЛ 7 Правила оценки

Статья 31

1. Страны-члены ЕЭСдолжны обеспечивать оценку отражаемых в годовой отчетности объектов учета всоответствии со следующими общими принципами:

(a)       предполагаетсянепрерывность хозяйственной деятельности компании;

(b)       методыоценки следует последовательно применять из года в год;

(c)       оценкунеобходимо осуществлять по принципу осмотрительности, в частности:

(aa) отражать толькоприбыль, полученную по состоянию на отчетную дату,

(bb) следует учитыватьвсе ожидаемые обязательства и потенциальные убытки, имеющие отношение к данномуили предыдущему отчетному году, даже если такие обязательства или убытки сталиочевидными в период между отчетной датой и датой составления баланса,

(сс) следует учитыватьвсе расходы на амортизацию независимо от финансового результата за отчетныйгод;

(d)       необходимоотражать доходы и расходы, связанные с отчетным годом, независимо от датыполучения или осуществления таких доходов или расходов;

(e)       следуетотдельно оценивать элементы активов и обязательств;

(f)        сальдобаланса на начало каждого отчетного года должно соответствовать сальдо балансана конец предыдущего отчетного года.

2. Отступление от данныхобщих принципов допускается при исключительных обстоятельствах. Любое такоеизменение необходимо раскрывать и обосновывать в пояснениях к отчетности, атакже оценивать степень его воздействия на активы, обязательства, финансовоесостояние и финансовые результаты.

Статья 32

Объекты учета, отражаемыев годовой отчетности, следует оценивать в соответствии со Статьями 34–42, воснове которых лежит принцип цены приобретения или стоимости изготовления.

Статья 33

Страны-члены ЕЭС могутсообщить Комиссии о том, что они сохраняют за собой право, частично отступив отположений Статьи 32 до последующего согласования, разрешить или обязать всекомпании или определенные виды компаний:

(a)       проводитьоценку материальных основных средств с ограниченным сроком полезногоиспользования и материально-производственных запасов, используя методвосстановительной стоимости;

(b)       проводитьоценку, используя методы, отличные от предусмотренного в пункте (а), которыепредназначены для учета инфляции объектов учета, отражаемых в годовойотчетности, в том числе капитала и резервов;

(c)       проводитьпереоценку материальных основных средств и финансовых основных средств.

В случае если внациональном законодательстве предусматриваются методы оценки, перечисленные впунктах (а), (b) и (с), в нем должны быть определены их содержание, структура иправила применения.

Факт применения любоготакого метода, соответствующие статьи баланса и отчета о прибылях и убытках, атакже метод расчета стоимости отражаемых показателей следует раскрывать впояснениях к отчетности.

2. (а) В случаеприменения положений параграфа 1 разность между оценкой по использованномуметоду и оценкой, проводимой в соответствии с общим правилом Статьи 32,относится на резерв переоценки в разделе «Обязательства». Метод учета данногообъекта для целей налогообложения следует разъяснить либо в балансе, либо впояснениях к отчетности.

В целях примененияпоследнего подпункта параграфа 1 компании при всяком изменении величины резервав течение отчетного года должны публиковать в пояснениях к отчетности таблицу,отражающую:

-           размеррезерва переоценки на начало отчетного года;

-           величинупереоценки, отнесенную на резерв переоценки в течение отчетного года;

-           суммы,капитализированные или иным образом перечисленные с резерва переоценки втечение отчетного года, при этом раскрывается характер такого перечисления;

-           размеррезерва переоценки на конец отчетного года.

(b) Резерв переоценкиможно в любой момент полностью или частично капитализировать.

(с) Резерв переоценкиследует сократить до размера, при котором отсутствует необходимость вначислении на него дополнительных сумм для осуществления используемого методаоценки и выполнения цели последнего.

Страны-члены ЕЭС могутустанавливать правила, регламентирующие использование резерва переоценки, приусловии что суммы, переносимые с резерва переоценки в отчет о прибылях иубытках, относятся только на расходы или на увеличение фактически реализованнойстоимости. Эти суммы следует отдельно раскрывать в отчете о прибылях и убытках.Не допускается прямое или косвенное распределение какой-либо части резервапереоценки, кроме тех случаев, когда она представляет собой фактическиреализуемые доходы.

(d)       Заисключением случаев, предусмотренных в пунктах (b) и (с), не допускаетсясокращение резерва переоценки.

3.        Корректировкистоимости необходимо расчитывать ежегодно на основе стоимости, принятой вданном отчетном году. Исключением являются те случаи, когда путем частичногоотступления от Статей 4 и 22 страны-члены ЕЭС могут разрешить или обязатькомпании отражать в соответствующих статьях форматов, установленных в Статьях23–26, только корректировки стоимости в результате применения общего правилаСтатьи 32 и отдельно раскрывать разность, появившуюся в результатеиспользования метода оценки в соответствии с настоящей Статьей. Кроме того,применяются положения Статей 34–42 с соответствующими изменениями.

4.        Вслучае применения положений параграфа 1 необходимо отдельно по каждой статьебаланса, кроме материально-производственных запасов, раскрыть следующуюинформацию в балансе или пояснениях к отчетности в соответствии с форматами,установленными в Статьях 9 и 10:

(a)       стоимостьпо состоянию на отчетную дату, определенную в соответствии с общим правиломСтатьи 32, и общую сумму произведенных корректировок стоимости; или

(b)       разностьпо состоянию на отчетную дату между оценкой, произведенной в соответствии снастоящей Статьей, и оценкой, полученной в результате применения положенийСтатьи 32, а также общую сумму дополнительных корректировок стоимости.

5.        Невступая в противоречие с положениями Статьи 52, на основании предложенияКомиссии в течение семи лет с момента уведомления о выходе настоящей Директивы Советизучит и, при необходимости, внесет поправки в настоящую Статью в свететенденций развития экономики и валютной системы Европейского Сообщества.

Статья 34

1. (a) Если всоответствии с национальным законодательством разрешается включатьорганизационные расходы в раздел «Активы», максимальный период их списания недолжен превышать пяти лет.

(b) До полного списанияорганизационных расходов прибыль не подлежит распределению за исключением техслучаев, когда размер резервов к распределению и перенесенной прибыли покрайней мере равен размеру несписанных организационных расходов.

2.        Впояснениях к отчетности следует раскрыть суммы, включаемые в состав«Организационных расходов».

Статья 35

1.        (a)Основные средства необходимо оценивать по цене приобретения или стоимостиизготовления, не вступая в противоречие с нижеследующими пунктами (b) и (с).

(b) Цену приобретения илистоимость изготовления основных средств с ограниченным сроком полезногоиспользования следует уменьшать путем корректировок стоимости, расчитанных вцелях регулярного списания стоимости таких активов в течение срока их полезногоиспользования.

(c) (aa) Допускаютсякорректировки стоимости финансовых основных средств для того, чтобы присвоитьим более низкую оценочную стоимость по состоянию на отчетную дату.

(bb) Необходимопроизводить корректировки стоимости основных средств независимо от того,ограничен срок их полезного использования или нет, для того чтобы присвоить имболее низкую оценочную стоимость по состоянию на отчетную дату в случае, еслиожидается неуклонное снижение их стоимости.

(сс) Перечисленные в (аа)и (bb) корректировки стоимости подлежат отнесению на счет прибылей и убытков, атакже отдельному раскрытию в пояснениях к отчетности в случае, если они не былиотдельно отражены в отчете о прибылях и убытках.

(dd) Не допускаетсядальнейшее использование предусмотренной в (аа) и (bb) оценки по более низкойстоимости в случае, если исчезли причины, в силу которых производилиськорректировки стоимости.

(d) Если основныесредства подлежат исключительным корректировкам стоимости только для целейналогообложения, размер корректировок и причины их осуществления следуетуказать в пояснениях к отчетности.

2.        Ценаприобретения расчитывается путем прибавления к уплаченной цене сопутствующихрасходов.

3.        (a)Стоимость изготовления расчитывается путем прибавления затрат, непосредственноотносимых на данный продукт, к цене приобретения сырья и материалов.

(b) Допустимая долякосвенных затрат может включаться в стоимость изготовления данного основногосредства, если они относятся к периоду его изготовления.

4.        Процентына заемный капитал, используемый для финансирования изготовления основныхсредств, можно включать в стоимость изготовления в случае, если они относятся кпериоду изготовления. В этом случае отражение таких процентов в разделе«Активы» следует раскрывать в пояснениях к отчетности.

Статья 36

Путем частичногоотступления от Статьи 35 (1) (с) (сс) страны-члены ЕЭС могут разрешитьинвестиционным компаниям, определенным в Статье 5 (2), производить зачеткорректировок стоимости инвестиций с использованием непосредственно статейраздела «Капитал и резервы». Данные суммы следует отражать отдельно в разделебаланса «Обязательства».

Статья 37

1.        ПоложенияСтатья 34 применяются к затратам на НИОКР. Однако в исключительных случаяхстраны-члены ЕЭС могут допускать частичное отступление от Статьи 34 (1) (а). Вэтом случае они могут также предусмотреть частичное отступление от Статьи 34(1) (b). Такие отступления вместе с их обоснованием следует раскрывать впояснениях к отчетности.

2.        ПоложенияСтатья 34 (1) применяются к деловой репутации. Однако страны-члены ЕЭС могутразрешить компаниям производить регулярное списание деловой репутации в течениеограниченного периода времени, но не менее пяти лет, при условии что данныйпериод не превышает срок полезного использования данного актива и раскрываетсяв пояснениях к отчетности наряду с соответствующим обоснованием.

Статья 38

Постоянно заменяемыематериальные основные средства, сырье и материалы, общая стоимость которыхимеет второстепенное значение для предприятия, могут отражаться в разделе«Активы» в неизменном натуральном и денежном выражении, если в их количестве,стоимости и составе не происходит существенных изменений.

Статья 39

1.        (a)Оборотные активы необходимо оценивать по цене приобретения или стоимостиизготовления, не вступая в противоречие с нижеследующими пунктами (b) и (с).

(b) Необходимопроизводить корректировки стоимости оборотных активов в целях их отражения поболее низкой рыночной стоимости или, в особых обстоятельствах, присвоения имболее низкой стоимости по состоянию на отчетную дату.

(c)       Еслив ближайшем будущем не предполагается менять оценку оборотных активов в связи сколебаниями их стоимости, страны-члены ЕЭС могут разрешить производитьисключительные корректировки стоимости в случае, когда на основанииобоснованных коммерческих расчетов устанавливается их необходимость.

(d)       Недопускается дальнейшее использование предусмотренной в (b) и (с) оценки поболее низкой стоимости в случае, если исчезли причины, в силу которыхпроизводились корректировки стоимости.

(e)       Еслиоборотные активы подлежат исключительным корректировкам стоимости только дляцелей налогообложения, размер корректировок и причины их осуществления следуетуказать в пояснениях к отчетности.

2.        Коборотным активам применяются определения цены приобретения и стоимостиизготовления, приведенные в Статье 35 (2) и (3). Кроме того, страны-члены ЕЭСмогут применять положения Статьи 35 (4). Не допускается включение коммерческихрасходов в состав стоимости изготовления.

Статья 40

1.        Страны-членыЕЭС могут разрешить компаниям расчитывать цену приобретения или стоимостьизготовления материально-производственных запасов одной категории и всехвзаимозаменяемых объектов, включая инвестиции, либо с использованиемсредневзвешенных цен, либо по себестоимости первых по времени приобретения(метод ФИФО), либо по себестоимости последних по времени приобретения (методЛИФО), либо согласно другому аналогичному методу.

2.        Вслучае если балансовая стоимость, полученная в результате применения указанныхв параграфе 1 методов расчета, по состоянию на отчетную дату существенноотличается от стоимости, в основе которой лежит последняя перед отчетной датойрыночная стоимость, разность подлежит раскрытию в пояснениях к отчетности ввиде общей суммы по каждой категории.

Статья 41

1.        Когдасумма, подлежащая возврату в счет задолженности, превышает полученную сумму,разность может отражаться в составе активов. Разность должна отдельно отражатьсяв балансе или в пояснениях к отчетности.

2.        Разностьнеобходимо ежегодно списывать по частям, при этом ее полное списание следуетзавершить не позднее срока погашения задолженности.

Статья 42

Величина резервовпредстоящих расходов и платежей не может превышать необходимые для этого суммы.

Резервы, отраженные вбалансе по строке «Прочие резервы», подлежат раскрытию в пояснениях котчетности, если они являются существенными.

РАЗДЕЛ 8 Содержаниепояснений к отчетности

Статья 43

1.        Помимоинформации, обязательной к раскрытию согласно другим положениям настоящейДирективы, в пояснениях к отчетности следует представить по крайней мереследующую информацию:

(1)       использованныеметоды оценки различных объектов учета в годовой отчетности, а также методы,применяемые для расчета корректировок стоимости. Для отражения в годовойотчетности объектов, выражаемых или первоначально выраженных в иностраннойвалюте, необходимо раскрыть методы, использованные для их пересчета внациональную валюту;

(2)       названиеи юридический адрес каждого предприятия, в котором либо сама компания, либолицо, выступающее от своего имени, но по поручению компании, владеет по крайнеймере минимальной долей капитала, установленной странами-членами ЕЭС в пределахдо 20%, при этом раскрываются доля капитала, находящегося в собственности,величина капитала и резервов, а также финансовый результат данного предприятияза последний отчетный год. Данную информацию можно не отражать, когда для целейСтатьи 2 (3) ей можно пренебречь. Кроме того, информацию о капитале, резервах ифинансовом результате можно не отражать, когда зависимое предприятие непубликует баланс и менее 50% его капитала находится (непосредственным иликосвенным образом) в собственности компании;

(3)       количествои номинальная стоимость или, при отсутствии таковой, учетная стоимость акций,выпущенных по подписке в течение отчетного года в пределах уставного капитала,при этом сохраняют действие положения Статьи 2 (1) (е) Директивы 68/151/ЕЭС иСтатьи 2 (с) Директивы 77/91/ЕЭС, касающиеся размера данного капитала;

(4)       приналичии двух и более видов акций, количество и номинальная стоимость или, приотсутствии таковой, учетная стоимость каждого вида акций;

(5)       наличиесертификатов участия, конвертируемых необеспеченных обязательств, аналогичныхценных бумаг и прав с указанием их количества и предоставляемых ими прав;

(6)       заемныесредства компании, подлежащие возврату более чем через пять лет, а также всязадолженность, в отношении которой компания предоставила ценное обеспечение суказанием характера и формы обеспечения. Данную информацию следует раскрыватьотдельно по каждой статье кредиторов в соответствии с форматами, установленнымив Статьях 9 и 10;

(7)       общуюсумму финансовых обязательств, не отраженных в балансе, в случае если даннаяинформация помогает в оценке финансового состояния. Отдельному раскрытиюподлежат обязательства по пенсионному обеспечению и дочерним предприятиям;

(8)       чистыйоборот согласно его определению, приведенному в Статье 28, по видамдеятельности и географическим рынкам сбыта в случае, если данные видыдеятельности и рынки существенно отличаются друг от друга по схеме реализациипродукции и оказания услуг в рамках обычной деятельности компании;

(9)       среднесписочноечисло сотрудников в отчетном году по отдельным группам и затраты на содержаниеперсонала в отчетном году в соответствии с положениями Статьи 23 (6), еслиотдельно не были отражены в отчете о прибылях и убытках;

(10)    степень,в которой на расчет финансового результата отчетного года повлияла оценкаобъектов учета, которая была проведена в данном или предыдущем отчетном годупутем отступления от принципов, закрепленных в Статьях 31 и 34–42, в целяхоптимизации налогообложения. В случае, если влияние такой оценки на предстоящиеналоговые платежи является сущсетвенным, оно подлежит подробному раскрытию;

(11)    разностьмежду налогами, начисленными в данном и предыдущих отчетных годах, и суммойналогов, подлежащих выплате за данные периоды, при условии что данная разностьсущественна для целей будущего налогообложения. Кроме того, общую суммуразности можно отразить в балансе по отдельной строке с соответствующимзаголовком;

(12)    размервознаграждений, выплаченных в отчетном году членам административных,руководящих и контролирующих органов в счет оплаты их услуг, а такжеобязательства по выплате пенсий бывшим сотрудникам данных органов с указаниемобщей суммы по каждой отдельной группе;

(13)    размеравансов и кредитов, выданных членам административных, руководящих иконтролирующих органов с указаним процентных ставок, основных условий ивозвращенных сумм, а также размер принятых обязательств в отношении указанныхлиц в виде любых гарантий с указанием общей суммы по каждой отдельной группе.

2.        Вплотьдо последущего согласования страны-члены ЕЭС могут не применять параграф 1 (2)к финансовым холдинговым компаниям, определение которых приведено в Статье 5 (3).

Статья 44

Страны-члены ЕЭС могутразрешить компаниям, упоминаемым в Статье 11, представлять сокращенныепояснения к отчетности без информации, обязательной к раскрытию в соответствиисо Статьей 43 (1), (5) – (12).

Однако в поясненияхследует раскрывать информацию, установленную в Статье 43 (1), (6), в виде общейсуммы по всем соответствующим объектам учета.

В этом случае действуютположения Статьи 12.

Статья 45

1.        Информация,раскрываемая согласно Статье 43 (1), (2), может на основании разрешениястран-членов ЕЭС:

(а) принимать формузаявления, составленного в соответствии со Статьей 3 (1) и (2) Директивы68/151/ЕЭС;

(b) не отражаться, когдав силу своего характера она может нанести серьезный ущерб предприятию, окотором идет речь в Статье 43 (1), (2). Страны-члены ЕЭС могут делать такиеисключения только с разрешения административных или судебных органов. Впояснениях к отчетности следует раскрывать факт неотражения такой информации.

2.        Параграф1 (b) также применяется к Статье 43 (1), (8). Страны-члены ЕЭС могут разрешитькомпаниям, о которых идет речь в Статье 27, не раскрывать информацию,установленную в Статье 43 (1), (8). В этом случае действуют положения Статьи12.

РАЗДЕЛ 9 Содержаниегодового отчета

Статья 46

1.        Вгодовом отчете следует, по крайней мере, привести достоверный анализ развитияхозяйственной деятельности компании и ее текущего состояния.

2.        Крометого, в отчете нужно указать:

(a)       важныесобытия, которые произошли после окончания отчетного года;

(b)       вероятныеперспективы дальнейшего развития компании;

(c)       деятельностьв области НИОКР;

(d)       информациюо выкупе собственных акций в соответствии со Статьей 22 (2) Диретивы 77/91/ЕЭС.

РАЗДЕЛ 10 Публикация

Статья 47

1.        Утвержденнуюгодовую отчетность, годовой отчет, а также заключение лица, отвечающего зааудит отчетности, публикуется в соответствии с законодательством каждойстраны-члена ЕЭС согласно Статье 3 Директивы 68/151/ЕЭС.

Однако в соответствии сзаконодательством страны-члена ЕЭС может быть разрешено не публиковать годовойотчет согласно вышеуказанным процедурам. В этом случае необходимо обеспечитьбеспрепятственный доступ к годовому отчету в зарегистрированном отделениикомпании в данной стране-члене ЕЭС. Копия всего отчета или его части должнабесплатно предоставляться по первому требованию.

2.        Путемчастичного отступления от параграфа 1 страны-члены ЕЭС могут разрешитькомпаниям, упомянутым в Статье 11, публиковать:

(a)       сокращенныйбаланс, отражая только статьи, пронумерованные буквами и римскими цифрами вСтатьях 9 и 10. Отдельному раскрытию подлежит информация, указанная в скобках D(II) раздела «Активы» и С раздела «Обязательства» – в Статье 9, D (II) – в Статье10, при этом приводится общая сумма по всем соответствующим объектам учета; и

(b)       сокращенныепояснения к отчетности без пояснений, обязательных к раскрытию в соответствиисо Статьей 43 (1), (5) – (12). Однако в пояснениях следует раскрывать информацию,установленную в Статье 43 (1), (6) в виде общей суммы по всем соответствующимобъектам учета.

В этом случае действуютположения Статьи 12.

Кроме того, страны-членыЕЭС могут освободить такие компании от обязанности публиковать отчеты оприбылях и убытках, годовые отчеты и заключения лиц, отвечающих за аудитотчетности.

3.        Страны-членыЕЭС могут разрешить компаниям, упомянутым в Статье 27, публиковать:

(a)       сокращенныйбаланс, отражая только статьи, пронумерованные буквами и римскими цифрами вСтатьях 9 и 10. Отдельному раскрытию в балансе или пояснениях к отчетностиподлежат следующие показатели:

-     C(I)(3), C(II) (1), (2), (3) и (4), C (III) (1), (2), (3), (4) и (7), D(II) (2),(3) и (6), D (III) (1) и (2) в разделе «Активы», С(1), (2), (6), (7) и (9) вразделе «Обязательства» в Статье 9,

-     C(I)(3), C(II) (1), (2), (3) и (4), C (III) (1), (2), (3), (4) и (7), D(II) (2),(3) и (6), D (III) (1) и (2), F(1), (2), (6), (7) и (9), I(1), (2), (6), (7) и(9) в Статье 10,

-     информация,указанная в скобках D (II) раздела «Активы» и С раздела «Обязательства» – вСтатье 9 в виде общей суммы по всем соответствующим объектам учета и отдельнопо D (II) (2) и (3) в разделе «Активы» и С (1), (2), (6), (7) и (9) в разделе «Обязательства»,

-     информация,указанная в скобках D (II) в Статье 10 в виде общей суммы по всемсоответствующим объектам учета и отдельно по D (II) (2) и (3);

(b)       сокращенныепояснения к отчетности без информации, обязательной к раскрытию в соответствиисо Статьей 43 (1), (5), (6), (8), (10) и (11). Однако в пояснениях к отчетностиследует предоставлять информацию, установленную в Статье 43 (1), (6) в видеобщей суммы по всем соответствующим объектам учета.

Положения данногопараграфа не распространяются на параграф 1 в части, касающейся отчета оприбылях и убытках, годового отчета и заключения лица, отвечающего за аудитотчетности.

В этом случае действуютположения Статьи 12.

Статья 48

Если годовая финансоваяотчетность и годовой отчет публикуются в полном объеме, они должны быть в тойформе и в том содержании, на основании которого лицо, отвечающее за аудитотчетности, составило свое заключение. К данным документам должно прилагатьсяаудиторское заключение в полном объеме. В случае если лицо, отвечающее за аудитотчетности, сделало оговорки или отказалось от составления заключения, данныйфакт подлежит раскрытию вместе с указанием причин.

Статья 49

Если годовая финансоваяотчетность публикуется не в полном объеме, необходимо отметить, чтоопубликованный вариант отчетности является сокращенным, а также указать реестр,в который была направлена финансовая отчетность в соответствии со Статьей 47 (1).Факт непредставления отчетности в реестр подлежит обязательному раскрытию. Копубликованной отчетности в сокращенном виде не может прилагаться заключение,составленное лицом, отвечающим за аудит отчетности. Тем не менее, следуетраскрыть факт наличия (отсутствия) оговорок в аудиторском заключении или отказаот его составления.

Статья 50

Вместе с годовойотчетностью следует публиковать следующую информацию:

-           предполагаемыенаправления использования прибыли или метод учета убытка,

-           направленияиспользования прибыли или метод учета убытка,

в случае если данныестатьи не отражены в годовой отчетности.

РАЗДЕЛ 11

Статья 51

1.        (a)Годовая отчетность компаний должна обязательно проходить аудиторкую проверку,осуществляемую лицом или лицами, имеющими разрешение на проведение аудитафинансовой отчетности в соответствии с национальным законодательством.

(b) Кроме того, лицо(лица), отвечающее (отвечающие) за аудит отчетности, должно (должны) проверитьгодовой отчет на предмет непротиворечия годовой отчетности за тот же самыйотчетный год.

2.        Страны-членыЕЭС могут освободить указанные в Статье 11 компании от обязанности,установленной в параграфе 1.

В этом случае действуютположения Статьи 12.

3.        Припредоставлении освобождения от обязательства согласно параграфу 2 страны-членыЕЭС должны закрепить в законодательстве санкции, применяемые в случае несоответствия годовойфинансовой отчетности и годовых отчетов таких компаний требованиям настоящейДирективы.

РАЗДЕЛ 12 Заключительныеположения

Статья 52

1.        Подэгидой Комиссии должен быть создан Контактный Комитет. Ему следует:

(a)       невступая в противоречие с положениями Статей 169 и 170 Договора, обеспечиватьсогласованное применение настоящей Директивы путем проведения регулярныхзаседаний, на которых предполагается обсудить конкретные проблемы, связанные сее применением;

(b)       помере необходимости предоставлять рекомендации Комиссии в отношении дополнений ипоправок в настоящую Директиву.

2.        Всостав Контактного Комитета должны войти представители стран-членов ЕЭС иКомиссии. Комиссия обеспечит секретарскую поддержку.

3.        ЗаседанияКомитета созываются председателем по его собственной инициативе или по просьбеодного из его членов.

Статья 53

1.        Дляцелей настоящей Директивы под европейской расчетной единицей понимаетсярасчетная единица, определенная в Решении Комиссии №3289/75/ECSC от 18 декабря1975 года. Эквивалент в национальной валюте на первом этапе расчитывается покурсу, действующему по состоянию на дату принятия настоящей Директивы.

2.        Каждыепять лет Совет на основании предложения Комиссии должен анализировать и, принеобходимости, пересматривать суммы, выраженные в европейских расчетных единицах, всвете тенденций развития экономики и валютной системы Европейского Сообщества.

Статья 54

Настоящая Директива никоим образом не затрагивает законы в странах-членах ЕЭС, в соответствии скоторыми годовая отчетность компаний, не относящихя к их юрисдикции, подлежитсдаче в реестр, содержащем перечень отделений таких компаний.

Статья 55

1.        Страны-членыЕЭС должны ввести в действие законы, положения и административные нормативныеакты, необходимые для обеспечения соблюдения настоящей Директивы в течение двухлет с момента уведомления о ее выходе. Они обязаны незамедлительноинформировать Комиссию о принятии такого законодательства.

2.        Страны-членыЕЭС могут сделать оговорку, что указанные в параграфе 1 положения подлежатприменению лишь через 18 месяцев после окончания периода, предусмотренного впараграфе 1. Однако срок в 18 месяцев может быть продлен до пяти лет:

(a)       длянезарегистрированных компаний в Великобритании и Ирландии;

(b)       дляцелей Статей 9 и 10, а также Статей 23–26, где рассматриваются форматы балансаи отчета о прибылях и убытках в случае, когда страна-член ЕЭС утвердила другиеформаты данных документов не ранее трех лет до момента уведомления о выходенастоящей Директивы;

(c)       дляцелей настоящей Директивы применительно к расчету и раскрытию в балансеамортизации активов, отражаемых в статьях активов согласно Статье 9, С (II) (2) и (3) и Статье 10,С (II) (2) и (3);

(d)       дляцелей Статьи 47 (1) настоящей Директивы за исключением компаний, уже имеющихобязательства по публикации отчетности согласно Статье 2 (1) (f) Директивы 68/151/ЕЭС. Вэтом случае к годовой финансовой отчетности и заключению лица, отвечающего зааудиторскую проверку отчетности, применяются положения второго абзаца Статьи 47(1) настоящей Директивы;

(e)       дляцелей Статьи 51 (1) настоящей Директивы.

Кроме того, срок в 18месяцев может быть продлен до восьми лет для компаний, основным видомдеятельности которых являются морские грузоперевозки, если они уже существовалина момент вступления в силу положений параграфа 1.

3.        Страны-членыЕЭС должны обеспечить передачу в Комиссию основных положений национальныхзаконов, принимаемых в сфере, рассматриваемой в настоящей Директиве.

Статья 56

Обязательства поотражению в годовой отчетности объектов учета, установленных в Статьях 9, 10, 23–26и имеющих отношение к дочерним предприятиям, а также обязательства попредоставлению информации о данных предприятиях в соответствии со Статьями 13 (2),14 и 43 (1), (7), вступают в силу в то же самое время, что и Директива СоветаЕЭС по сводной отчетности.

Статья 57

1.        Довступления в силу Директивы Совета ЕЭС по сводной отчетности, не нарушаяположения Директив 68/151/ЕЭС и 77/91/ЕЭС, страны-члены ЕЭС могут не применятьк зависимым компаниям группы предприятий, деятельность которой регулируется национальнымизаконами, положения настоящей Директивы, касающиеся содержания, аудита ипубликации годовой отчетности таких зависимых компаний при соблюдении следующихусловий:

(a)       доминирующаякомпания подлежит регулированию в соответствии с законодательством страны-членаЕЭС;

(b)       всеакционеры или сотрудники зависимой компании должны заявить о своем согласии наполучение освобождения от такого обязательства; данное заявление необходимоделать в отношении каждого отчетного года;

(c)       доминирующаякомпания должна заявить о предоставлении гарантий по обязательствам зависимойкомпании;

(d)       зависимаякомпания обязана опубликовать упомянутые в (b) и (с) заявления всоответствии с первым абзацем Статьи 47 (1);

(e)       годоваяотчетность зависимой компании должна быть сведена в годовую отчетность группыкомпаний;

(f)        впояснениях к годовой отчетности группы компаний следует раскрыть наличиеосвобождения от обязательства по подготовке, аудиту и публикации годовойотчетности зависимой компании.

2.        ПоложенияСтатей 47 и 51 применяются к годовой отчетности группы компаний.

3.        ПоложенияСтатей 2 – 46 применяются к годовой отчетности группы компаний по меревозможности.

Статья 58

1.        Довступления в силу Директивы Совета ЕЭС по сводной отчетности, не нарушаяположения Директивы 77/91/ЕЭС, страны-члены ЕЭС могут не применять кдоминирующим компаниям групп предприятий, деятельность которых регулируетсянациональными законами, положения настоящей Директивы, касающиеся аудита ипубликации отчета о прибылях и убытках таких доминирующих компаний присоблюдении следующих условий:

(a)       доминирующаякомпания должна раскрыть наличие освобождения от такого обязательства всоответствии со Статьей 47 (1);

(b)       годоваяотчетность доминирующей компании должна быть сведена в годовую отчетностьгруппы компаний;

(c)       наличиеосвобождения от аудита и публикации отчета о прибылях и убытках доминирующейкомпании следует раскрыть в пояснениях к годовой отчетности группы компаний;

(d)       финансовыйрезультат доминирующей компании, определенный в соответствии с принципаминастоящей Директивы, следует отразить в балансе доминирующей компании.

2.        ПоложенияСтатей 47 и 51 применяются к годовой отчетности группы компаний.

3.        ПоложенияСтатей 2 – 46 применяются к годовой отчетности группы компаний по меревозможности.

Статья 59

Вплоть до последущегосогласования страны-члены ЕЭС могут разрешить проводить оценку вложений вдочерние предприятия согласно методу учета по долевому участию при соблюдении следующихусловий:

(a)       фактиспользования данного метода оценки подлежит раскрытию в пояснениях котчетности компании, осуществившей такие вложения;

(b)       величинуразницы, имеющейся на момент осуществления таких вложений, между их стоимостьюприобретения и долей в соответствующем им капитале, включая резервы, финансовыйрезультат, прибыли или убытки прошлых лет дочернего предприятия, следуетотдельно отражать в балансе или в пояснениях к отчетности компании,осуществившей такие вложения;

(c)       вбалансе компании, осуществившей такие вложения, стоимость приобретения данныхвложений увеличивается или уменьшается в зависимости от прибыли или убытка,полученного дочерним предприятием, в соответствии с имеющейся долей в егокапитале;

(d)       суммы,указанные в подпункте (с), ежегодно отражаются отдельной строкой ссоответствующим заголовком в отчете о прибылях и убытках компании,осуществившей такие вложения;

(e)       когдадочернее предприятие выплачивает дивиденды компании, осуществившей такиевложения, балансовая стоимость вложений подлежит соответствующему уменьшению;

(f)        когдасуммы, отраженные в отчете о прибылях и убытках в соответствии с подпунктом (d), превышают размердивидендов, которые уже получены или могут быть взысканы, разность следуетотнести на резерв, не подлежащий распределению среди акционеров.

Статья 60

Вплоть до последущегосогласования страны-члены ЕЭС могут установить, что капиталовложения,осуществленные инвестиционными компаниями согласно определению в Статье 5 (2),должны оцениваться на основе их рыночной стоимости.

В этом случае страны-членыЕЭС могут также отменить требование, в соответствии с которым инвестиционныекомпании с переменным капиталом обязаны отдельно отражать корректировкистоимости, упоминаемые в Статье 36.

Статья 61

До вступления в силуДирективы Совета ЕЭС по сводной отчетности страны-члены ЕЭС могут не применятьк доминирующим компаниям групп предприятий, деятельность которых регулируетсянациональными законами, положения Статьи 43 (1), (2), касающиеся размеракапитала и резервов, а также прибылей и убытков указанных в ней предприятий, вслучае если либо годовая отчетность таких предприятий сводится в годовуюотчетность группы предприятий, либо оценка вложений в данные предприятияосуществляется согласно методу учета по долевому участию.

Статья 62

Настоящая Директива направленав страны-члены ЕЭС.

25 июля 1978 года

Приложение 3.

 

МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ, ДЕЙСТВУЮЩИЕ НА ДАННЫЙ МОМЕНТ

(на 01 июля2003 года)

№ Наименование стандарта на русском языке Наименование стандарта на английском языке Дата ввода в действие, пересмотра 1 2 3 4 МСФО 1 Представление финансовых отчетов Presentation of Financial Statements 1999 МСФО 2 Запасы Inventories 1976, 1995 МСФО 3

Не действует. Заменен МСФО 27 и МСФО 28

МСФО 4

Не действует. Заменен МСФО 16 и МСФО 38

МСФО 5

Не действует. Заменен МСФО 1

МСФО 6

Не действует. Заменен МСФО 15

МСФО 7 Отчеты о движении денежных средств Cash Flow Statements 1979, 1994 МСФО 8 Чистая прибыль или убыток за период, существенные ошибки и изменения в учетной политике Net Profit or Loss for the Period Fundamental Errors and Changes in Accounting Policies 1979, 1995 МСФО 9

Не действует. Заменен МСФО 38

МСФО 10 События, происшедшие после даты составления баланса Contingencies and Events Occurring after the Balance Sheet Date 1980, 1995 МСФО 11 Договоры подряда Construction Contracts 1980, 1995 МСФО 12 Налоги на прибыль Income Taxes 1981, 1998, 2001 МСФО 13

Не действует. Заменен МСФО 1

МСФО 14 Сегментная отчетность Segment Reporting 1981, 1999 МСФО 15 Информация, отражающая влияние изменения цен Information Reflecting the Effects of Changing Prices 1983, 1995 МСФО 16 Основные средства Property, Plant and Equipment 1983, 1995 МСФО 17 Аренда Leases 1984, 1999 МСФО 18 Выручка Revenue 1984, 1995 МСФО 19 Вознаграждения работникам Employee Benefits 1985, 1995, 1999, 2001 МСФО 20 Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи Accounting for Government Grants and Disclosure of Government Assistance 1984, 1995 МСФО 21 Влияние изменений валютных курсов The Effects of Changes in Exchange Rates 1985, 1995 МСФО 22 Объединение компаний Business Combinations 1985, 1995, 2000 МСФО 23 Затраты по займам Borrowing Costs 1986, 1995 МСФО 24 Раскрытие информации о связанных сторонах Related Party Disclosures 1986 МСФО 25

Не действует. Заменен МСФО 40

МСФО 26 Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам) Accounting and Reporting by Retirement Benefit plans 1988 МСФО 27 Консолидированная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании Consolidated Financial Statements and Accounting for Investments in Subsidiaries 1990, 2001 МСФО 28 Учет инвестиций в ассоциированные предприятия Accounting for Investments in Associates 1990, 2001 МСФО 29 Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции Financial Reporting in Hyperinflationary Economies 1990 МСФО 30 Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов Disclosures in the Financial Statements of Banks and Similar Financial Institutions 1991 МСФО 31 Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности Financial Reporting of Interests in Joint Ventures 1992, 1999, 2001 МСФО 32 Финансовые инструменты: раскрытие и представление Financial Instruments: Disclosure and Presentation 1992, 1996, 2001 МСФО 33 Прибыль на акцию Earnings per Share 1998 МСФО 34 Промежуточная финансовая отчетность Interim Financial Reporting 1999 МСФО 35 Прекращаемая деятельность Discontinuing Operations 1999 МСФО 36 Обесценение активов Impairment of Assents 2000 МСФО 37 Резервы, условные обязательства и условные активы Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets 2000 МСФО 38 Нематериальные активы Intangible Assets 2000 МСФО 39 Финансовые инструменты: признание и оценка Financial Instrumems: Recognition and Measurement 2001 МСФО 40 Инвестиционная собственность Investment Property 2001 МСФО 41 Учет в сельском хозяйстве Accounting for Agriculture 2003

ИНТЕРПРЕТАЦИИПОСТОЯННОГО КОМИТЕТА ПО ИНТЕРПРЕТАЦИЯМ (ПКИ), ДЕЙСТВУЮЩИЕ НА ДАННЫЙ МОМЕНТ

(на 01 июля2003 года)

№ Наименование на русском языке Наименование на английском языке Дата ввода в действие 1 2 3 4 ПКИ‑1 Последовательность: различные формулы себестоимости для запасов Consistency: Different Cost Formulas for Inventories 1999 ПКИ‑2 Последовательность: капитализация затрат по займам Consistency: Capitalization of Borrowing Costs 1998 ПКИ‑3 Исключение нераспределенных прибылей или убытков по операциям с ассоциированными компаниями Elimination of Unrealized Profits and Losses on Transactions with Associates 1998 ПКИ‑5 Классификация финансовых инструментов – резервы условного погашения Classification of Financial Instruments – Contingent Settlement Provisions 1998 ПКИ‑6 Затраты на модернизацию имеющегося программного обеспечения Costs of Modification Existing Software 1998 ПКИ‑7 Введение Евро Introduction of the Euro 1998 ПКИ‑8 Первоначальное применение МСФО в качестве основной базы учета First-time Application of IASS as the Primary Basis of Accounting 1998 ПКИ‑9 Объединение компаний – классификация в качестве покупки или объединения интересов Business Combinations – Classification Either as Acquisitions or Uniting of Interests 1998 ПКИ‑10 Правительственная помощь при отсутствии конкретной связи с операционной деятельностью Government Assistance – No Specific Relation to Operating Activities 1998 ПКИ‑11 Валютный обмен: капитализация убытков от значительной девальвации валюты Foreign Exchange – Capitalization of Losses Resulting from Severe Currency Devaluations 1998 ПКИ – 12 Консолидация отчетности специализированных компаний Consolidation – Special Purpose Entities 1999 ИКИ‑13 Совместно контролируемые компании не денежные вклады сторон Jointly Controlled Entities – non-Monetary Contribution by Venturers 1999 ИКИ‑14 Основные средства: компенсация обесценения или утраты объектов Property, Plant and Equipment – Compensation for the Impairment or Loss of Items 1999 ПКИ‑15 Операционная аренда – стимулы Operating Leases – Incentives 1999 ПКИ‑16 Представление казначейских. акций Presentation of Treasury Shares 1999 ПКИ‑17 Капитал: затраты по капитальным операциям Equity – Costs of an Equity Transactions 2000 ПКИ‑18 Постоянство учетной политики – альтернативные методы Consistency – Alternative Methods 2000 ПКИ‑19 Отчетная валюта: оценка и представление финансовых отчетов Reporting Currency – Measurement and Presentation of Financial Statements 2001 ПКИ‑20 Долевой метод: признание убытков Equity Method – Recognition of Losses 2000 ПКИ‑21 Налоги на прибыль: возмещение переоцененных неамортизируемых активов Income Taxes – Recovery of Revalued Non-Depreciable Assets 2000 ПКИ‑22 Объединение компаний: последующие коррективы справедливой стоимости и гудвилла, признанных в отчетности Business Combinations – Subsequent Adjustment of Fair Values and Goodwill Initially Reported 2000 ПКИ‑23 Основные средства: затраты на генеральный техосмотр и капитальный ремонт Property, Plant and Equipment – Major Inspection or Overhaul Costs 2000 ПКИ‑24 Прибыль на акцию: финансовые инструменты и другие контракты, которые могут быть определены в акциях Earning per Share – Financial Instruments and Other Contacts That May be Settled in Shares 2000 ПКИ‑25 Налоги на прибыль: изменения в налоговом статусе предприятия или его акционеров Income Taxes – Changes in the Taxes Status of an Enterprise or its Shareholders 2000 ПКИ‑27 Оценка объекта аренды Evaluating the Substance of Transactions in the Legal Form of a Lease 2001 ПКИ‑28 Бизнес – комбинации – «Дата пересчета валют» и справедливая стоимость финансовых инструментов Business Combinations – «Date of Exchange» and Fair Value of Equity Instruments 2001 ПКИ‑29 Раскрытие информации об услуге в форме соглашения о концессии (уступке права требования) Disclosure – Service Concession Arrangements 2001 ПКИ‑30 Валюта отчетности – перевод из валюты измерения в бухгалтерском учете в валюту представления отчетности Reporting Currency – Translation from Measurement Currency to Presentation Currency 2002 ПКИ‑31 Доход – Товарообменные операции, включая рекламные услуги Revenue – Barter Transactions Involving Advertising Services 2002 ПКИ‑32 Нематериальные активы – затраты на Web‑сайт Intangible Assets – Web Site Costs 2002 ПКИ‑33 Метод консолидации по капиталу – права потенциальных владельцев голосующих акций и распределение доходов собственников Consolidation and Equity Method – Potential Voting Rights and Allocation of Ownership Interests 2002