Реферат: Международные стандарты аудита

НазначениеМСА

1.        Понятие изначение аудиторских стандартов

2.        Этапы развитияМСА

3.        Цели МСА

4.        Осн факторы,влияющие на разработку стандартов

5.        Рольмеждународной федерации бухгалтеров в разработке МСА

6.        Классификация МСА

1.        Понятие изначение аудиторских стандартов

 

Аудит стандарты – док-ты, формулирующие единые базтреб-я, общий подходы к проведению аудита. Стандарты опред-ют нормативныетреб-я к кач-ву и надежности аудита, масштабы аудит проверки, недочеты аудита,вопросы методологии, баз принципы, которыми должны рук-ся аудиторы.

Соблюдение аудитстандартов позволяет обеспечить опред ур-нь гарантии рез-ов аудит проверки.Если аудитор допускает отступление от стандартов, то он долж быть готовобъяснить причину этого.

Значение стандартов:

1)        обеспечивают выскач-во аудит проверки

2)        содействуютвнедрению в аудит практику новых научных достижений

3)        помогаютпользователям понять процесс аудита

4)        повышаютобщественный имидж профессии аудита

5)        устраняютизлишний контроль со стороны гос-ва

6)        помогаютаудиторам вести переговоры с клиентом

7)        обеспечиваютсвязь отд-х эл-ов аудит процесса

Стандарты явл-сяоснованием для док-ва в суде, кач-ва проведения аудита и опред-я меры отв-тиаудиторов. На базе аудит стандартов формир-ся учебные программы для подготовкиаудиторов, а также единые треб-я для проведения экзаменов на право заниматьсяаудит дея-тью.

Аудит стандарты должныуд-ть изменениям эк усл-й. С этими изменениями стандарты подлежатпериодическому пересмотру.

В наст время в мираудит практике прим-ся стандарты след ур-ней:

1)        междунарстандарты аудита

2)        нац стандарты

3)        стандарты профаудит объединений

4)        внутренние(внутрифирменные) стандарты аудит орг-й и индивид аудиторов

2.        Этапы развитияМСА

Процесс стандартизацииаудит дея-ти можно считать принятие США в 1932 г ФЗ «Акта оправильности ценных бумаг», в котором выдвинуты, регламентированы опредтреб-я по проведению независимого аудита негосуд корпораций, выпускающих ц.б.

В 1934 г америнститутом федерации бухгалтеров выпущен бюллетень «Проверка фин отчетовнезависимыми аудиторами», в котором определен порядок проведения аудитпроцедур, действующие и по настоящее время

С 1939 г америнститут бухгалтеров начал регулярно публиковать бюллетени, рег-ие проведениеаудита

В частности, действующийпри институте Комитет по процедурам аудита изложил 7 основополагающихположений, которые легли в основу современного аудита. Особое место в этомдок-те стали исследования в обл-ти внутреннего контроля, позволяющегообеспечить достоверность рег-и, классификации и обобщения учетной инф-и любогоэк субъекта. В этом же отчете выдвинуты рекомендации по формир-ю ауд заключениястандартной формы.

Новый этап стандартизацииаудита – после 2-ой мир войны.

След важным этапомстановления аудит стандартов явл-ся принятие амер институтом бухгалтеров в 1948г «10 Общепринятых стандартов аудита». Эти стандарты поделены на 3группы: Общие стандарты, Стандарты работы на объекте, Стандарты заключений

В этом же году институтвнутренних ревизоров США публикует «Обязанности внутреннего аудитора»

С 60-х годов в мирэк-ке наметилась тенденция по объединению нац корпораций и созданиюмеждународных фин групп. Это в свою очередь вызвало необход-ть стандартизациина международном ур-не треб-й к ведению. По этой причине в 70-е годыначалась раз-ка МСФО. Это послужило причиной разработки единых треб-й и дляаудиторов.

Разработка МСА началась в1977 г. В наст вр ключевая роль в создании МСА принадлежит МеждународнойФедерации бухгалтеров. В рамках этой федерации вопросами аудита (в частностистандартами) занимается Международный Комитет по аудиторской практике.

Первоначальная редакцияМСА, разработанных Комитетом, включала в себя 29 стандартов проведения аудита и4 стандарта по оказанию сопутствующих услуг.

90-е годы Комитет началреформирование стандартов: изменилась их стр-ра, нумерация, было приведено всоотв-и с новыми треб-ями их сод-е, система была дополнена новыми стандартами

В наст вр действуетредакция 2001 г, в ней насчитывается 47 стандартов, поделенных на 10групп:

1.        "вводныезамечания" – содержат 3 стандарта, которые опред-ют юр статус МСА,сод-ат перечень терминов, описывают стр-ру МСА и приводят класс-ю сопутствующихуслуг

2.        "отв-ть" — 6 стандартов, опред-их цели и осн принципы аудита, вопросы отв-ти аудита иаудируемых лиц, решают вопросы, связанные с контролем кач-ва работы аудиторов,формой и сод-ем рабочей документации, опред-ют понятия «мошенничество»и «ошибка»

3.        "планирование" — 3 стандарта описывают процесс планир-я аудит проверок, вопросы пониманияаудитором бизнеса клиента, дается трактовка концепции существенности в аудите

4.        "внутреннийконтроль" — 3 стандарта, опис-ют процессы оценки аудит риска и системвнутр контроля клиента, в том числе при использовании клиентом компьютерных инфсистем, а также если бу клиента ведется сервисными орг-ями (бух и аудитфирмами)

5.        "аудитдок-во" — 10 стандартов, опр-ют процесс сбора аудит док-в в разлситуациях, раскрывает сод-е и хар-р аналитич процедур, выборочных проверок

6.        "использованиеработы др специалистов" — 2 стандарта, опис-ют процессы использования входе аудит проверок работы др независимых аудиторов, внутренних аудиторовклиента, экспертов и специалистов в разл областях

7.        "выводы иотчеты в аудите" — 3 стандарта, дающих рекомендации по форме и сод-юаудит заключений, составления отчетов аудиторов, порядок включения в эти отчетыдоп инф-и

8.        "специализированныеобласти" — опред-ют действия аудитора при составлении отчетов поспециальным аудит заданиям, а также при изучении прогнозируемой аудит инф-и

9.        "сопутствующиеуслуги" — явл-ся рук-вом для аудиторов при оказании соп-х услуг: общимпроверкам фин отч-ти, выполнению согласованных процедур, компиляции(подготовке) фин отч-ти

10.     "положенияпо межд практике аудита" — 11 стандартов, раскрываются особ-ти аудитамеждунар банков, а также особ-ти аудита в случае применения клиентами комп инфсистем. В этой группе также решаются разл вопросы о проведении аудит проверок:общение с рук-вом клиента, аудит малых предприятий и др.

3.        Цели МСА

С развитием ТНК,интеграцией и превращением аудит фирм в крупные междунар группы появилосьнеобх-ть унификации аудита в междунар масштабе. Проблемы, возникающие в обл-тиаудита, практически одинаковы во всем мире. Поэтому нац проф орг-и аудиторовпри раз-ке новых стандартов прежде всего изучают варианты реш-я поставленныхзадач в др странах и междунар ур-не.

Раз-кой междунарстандартов аудита занимается неск-ко орг-й, из них ключевая роль принадлежит Международнойфедерации бухгалтеров. В этой орг-и вопросами аудит стандартов заним-сяМеждунар комитет по аудит практике.

Стандарты, издаваемыекомитетом, преследуют 2 цели:

1)        способствоватьразвитию аудита в тех странах, где ур-нь профессионализма ниже общемирового

2)        унифицироватьподходы к аудиту в междунар масштабе

Междунар стандарты аудитаприм-ся в любых случаях проведения аудит проверок, а также в отнош-исопутствующей дея-ти аудиторов. В то же время междунар стандарты не превосходятнац стандарты, т.е. если имеются расхождения м\ду нац и междунар стандартами,то должны применяться национальные.

В большинстве стран межд стандартыслужат в кач-ве основы для раз-ки нац стандартов (в том числе в России,Австралии, Бразилии, Индии, Голландии). Некоторые небольшие и слабо развитыестраны утвердили непоср-но тексты межд стандартов в кач-ве национальных (Кипр,Малайзия, Нигерия, Фиджи, Шри Ланка). В тех странах, в которых имеются давниетрадиции аудита, а собственные системы нац стандартов сложились раньше, чеммеждународные (Канада, GB,Ирландия, США) межд стандарты просто принимаются к сведению проф орг-ямиаудиторов.

4.        Осн факторы,влияющие на разработку стандартов

Принятие разл эк решений,основанных гл образом на использовании достоверной фин инф-и. Она в своюочередь формир-ся и представляется в виде установленных форм отч-ти. Такимобр-ом, осн масса заинтересованных пользователей опирается в своих выводах нафин отч-ть, т.к. не имеют возм-ти получить доп инф-ю о фин-хоз дея-ти эксубъекта. Кроме того, заинтересованные пользователи вынуждены принимать инф-ю,отраженную в фин отч-ти, как достоверную. В следствии этого возникаетпотребность в высокопрофессиональных независимых аудиторах. При этом следуетотметить, что мнение аудиторов по вопросу достоверности фин отч-ти присущаопределенная субъективность.

Для подтверждения своегомнения о достоверности аудитор должен представить достаточные и уместные ауддоказательства. В этом случае повышается степень доверия к фин отч-ти. Хотяследует отметить, что достижение абсолютной уверенности невозможно в следствииограничений, присущих любой системе бу и внутреннего контроля. В рез-теприменения процедур тестирования, использования доказательств, хотя и явл-сяубедительными, не в полной мере окончательными. Таким образом, критерием дляопред-я кач-ва ауд услуг, а также для единства орг-и порядка и оформлениярез-ов служат стандарты, позволяющие, как аудиторам, так и заинтересованнымпользователям быть уверенными, что не будет подтверждена заведомо недостоверная инф-я, а сама ауд проверка будет проведена добросовестно.

Процесс концентрации миркапитала, вызывающий процесс слияния в сфере ауд услуг, представляет более ширвозможности в сфере спектра ауд услуг, бу, консультаций в обл-ти инвестиций,менеджмента, маркетинга, фин анализа, управленческого учета. Воздействие этихфакторов оказывает существенное влияние на процесс стандартизации.

Внешние факторы

В наст время в силуусиления интеграции в странах мир сообщества возрастает роль процессаунификации нац систем бу. Хотя нац треб-я более точно охватывают специфику экотношений отдельных стран, в тоже время развитие внешнеэк связей требуетразработки единых подходов к ведению бу, составлению фин отч-ти как внутренних,так и международных эк субъектов.

На основе единстваметодических подходов, унификации применяемых моделей учета возможно формир-е ипредставление бух отч-ти, понятной и одинаково трактуемой квалифицированнымипользователями в разл странах. Исходя из этих треб-й, формир-ся междунарстандарты учета и отч-ти.

Очень часто международныекорпорации имеют дочерние п\п, филиалы и представительства на территории разлстран, отличающихся ур-нем эк развития, треб-ями и традициями в обл-ти бу, вналоговом з\д. В этих случаях иной раз приходится вести две бухгалтерии. Это взначительной степени затрудняет опред-е фин рез-ов и составлениеконсолидированной отч-ти по корпорации в целом. Несопоставимость показателейфин отч-ти, их недостаточная прозрачность сильно затрудняют и в значительнойстепени искажают истинное фин положение, что в свою очередь приводит кзначительным потерям и банкротству дочерних п\п, филиалов и представительств.

Ауд услуги носятмеждународный хар-р, однако до наст времени сущ-ет стремление нац объединенийаудиторов не допустить на внутр рынок междунар ауд орг-и. Следствием этогоявл-ся устан-е разл барьеров. МСА явл-ся одним из механизмов по снятию такихбарьеров.

МСА предполагают единствометодологии, осн принципов проведения аудита, выработку единства в пониманииосн роли и значения, цели и задач, способов и процедур осущ-я аудита, а такжеони позволяют заинтересованным пользователям быть уверенными в достоверностиаудита

5.        Рольмеждународной федерации бухгалтеров в разработке МСА

Конституция международнойфедерации бухгалтеров гласит, что ее миссия заключается во всемирном развитии иусилении позиций бух и ауд профессии, основанных на руководстве гармонизированнымистандартами с целью предоставления высококачественных услуг в интересах общ-ва.

Для реализации задач вобл-ти аудита при федерации сформирован автономный международный комитет аудпрактики, который осущ-ет разработку и публикацию стандартов и положений аудитаи сопутствующих услуг. Для того, чтобы МСА учитывали всю широту мнений иподходов мирового сообщества, в состав комитета входят представители самых разлстран. Это позволяет комитету уделить особое внимание национальным нормативнымактам, их особенностям, учесть эту инф-ю при разработке МСА.

Сам процесс разработкиосущ-ся в неск-ко этапов:

1)        комитет отбираетопределенные темы для подробного изучения подкомитетами

2)        комитетделегирует подкомитетом обязательства по предварит подготовке и разработкепроектов стандартов

3)        подкомитетыизучают предварительную инф-ю, состоящую из положений и рекомендаций,нормативных актов разл стран, а также док-ов, изданных региональными и инымипроф орг-ями

4)        подкомитетыготовят проекты стандартов и передают их на рассмотрение комитета. Комитетпосле рассмотрения представляет проект стандартов на утверждение междунарфедерации бухгалтеров. Стандарт вступает в действие после его офиц публикациина англ языке.

6.        Классификация МСА

В наст вр действуетредакция 2001 г, в ней насчитывается 47 стандартов, поделенных на 10 групп:

1.        "вводныезамечания" – содержат 3 стандарта, которые опред-ют юр статус МСА,сод-ат перечень терминов, описывают стр-ру МСА и приводят класс-ю сопутствующихуслуг

100 – предисловие к МСА исопутствующих услуг

110 – глоссарий (переченьтерминов)

120 – концептуальнаяоснова МСА

2.        "обязательства" — 6 стандартов, опред-их цели и осн принципы аудита, вопросы отв-ти аудита иаудируемых лиц, решают вопросы, связанные с контролем кач-ва работы аудиторов,формой и сод-ем рабочей документации, опред-ют понятия «мошенничество»и «ошибка»

200 – цели и общиепринципы аудита фин отч-ти

210 – договоренности обаудите

220 – контроль кач-ваработы аудиторов

230 – документация

240 – мошенничество иошибка

250 – учет законов инормативных актов при аудите фин отч-ти

3.        "планирование" — 3 стандарта описывают процесс планир-я аудит проверок, вопросы пониманияаудитором бизнеса клиента, дается трактовка концепции существенности в аудите

300 – планирование

310 – знание бизнеса

320 — существенность ваудите

4.        "средства(система) внутреннего контроля" — 3 стандарта, опис-ют процессы оценкиаудит риска и систем внутр контроля клиента, в том числе при использованииклиентом компьютерных инф систем, а также если бу клиента ведется сервиснымиорг-ями (бух и аудит фирмами)

400 – оценка рисков исистем внутр контроля

401 – аудит в усл-яхкомпьютерных и инф систем (КИС)

402 – аудит клиентов,пользующихся услугами сервисными орг-ми

5.        "аудитдок-ва" — 10 стандартов, опр-ют процесс сбора аудит док-в в разлситуациях, раскрывает сод-е и хар-р аналитич процедур, выборочных проверок

500 – ауд док-ва

501 – ауд док-ва – допрассмотрение специальных статей

510 – первая ауд проверка– начальное сальдо

520 — аналитич процедуры

530 – ауд выборка и дрпроцедуры выборочной проверки

540 – аудит оценочныхзначений

550 – связанные стороны

560 – последующие события

570 – допущения онепрерывности дея-ти п\п

580 – заявлениеруководства

6.        "использованиеработы третьих лиц" — 3 стандарта, опис-ют процессы использования входе аудит проверок работы др независимых аудиторов, внутренних аудиторовклиента, экспертов и специалистов в разл областях

600 – использованиеработы др аудитора

610 – рассмотрение работывнутреннего аудитора

620 – использование работыэкспертов

7.        "аудиторскиевыводы и отчеты" — 3 стандарта, дающих рекомендации по форме и сод-юаудит заключений, составления отчетов аудиторов, порядок включения в эти отчетыдоп инф-и

700 – аудит заключение пофин отч-ти

710 – сопоставимыезначения

720 – прочая инф-я вдок-ах, содержащих проверенную фин отч-ть

8.        "специализированныеобласти аудита" — 2 стандарта, опред-ют действия аудитора присоставлении отчетов по специальным аудит заданиям, а также при изучениипрогнозируемой аудит инф-и

800 – отчет аудитора поспециальным аудит заданиям

810 – проверка прогнознойфин инф-и

9.        "сопутствующиеуслуги" — 3 стандарта, явл-ся рук-вом для аудиторов при оказании соп-хуслуг: общим проверкам фин отч-ти, выполнению согласованных процедур,компиляции (подготовке) фин отч-ти

910 – задание по обзоруфин инф-и

920 – выполнениесогласованных процедур

930 – задание поподготовке фин инф-и

10.     "положенияпо межд практике аудита" — 11 стандартов, раскрываются особ-ти аудитамеждунар банков, а также особ-ти аудита в случае применения клиентами комп инфсистем. В этой группе также решаются разл вопросы о проведении аудит проверок:общение с рук-вом клиента, аудит малых предприятий и др.

1000 – процедурымежбанковского подтверждения

1001 – использованиесреды КИС – автономных компьютеров

1002 – использованиесреды КИС – интерактивных компьютерных систем (on line)

1003 – использованиесреды КИС – систем баз данных

1004 – взаимод-е госинспекторов по банковскому надзору и внешних аудиторов

1005 – особ-ти аудитамалых п\п

1006 – аудитмеждународных коммерческих банков

1007 – общение с рук-вомклиента

1008 – оценка рисков исистемы внутреннего контроля в системах КИС и связанные с ними вопросы

1009 – аудит сприменением компьютеров

1010 – учет экологическихвопросов при аудите фин отч-ти

Оснположения аудита, изложенные в международных стандартах

1. Концептуальные основы МСА

2. Цели аудита в соотв-и с треб-ями междунар стандартов

3. Осн принципы, изложенные в МСА

4. Треб-я профессионального скептицизма аудиторов

1. Концептуальные основы МСА

Они изложены в стандартах100 «Предисловие к МСА и сопутствующих услуг» и 120 «Концептуальныеосновы МСА». В стандарте 100 определены осн задачи и методы органа попринятию МСА, каким явл-ся Международный комитет по ауд практике.

В этом стандартеопред-ся статус разрабатываемых комитетом положений, к ним относятся:

1) МСА – ими аудиторыдолжны рук-ся во всех случаях проведения аудита и ко всем вопросам, имеющимсущественное значение

2) положения по аудпрактике – они не имеют обязательного значения как стандарты, а лишьрекомендательное значение. Положения предназначены расширять, дополнять икомментировать стандарты.

В этом стандарте вводитсяпонятие "гарантирующие услуги" Assurance services.

Весь спектр услуг,оказываемых аудиторами делится на 2 группы:

а) когда аудиторы что-топодтверждают или гарантируют лицам (достоверность отч-ти, верность оценок идопущений, результаты официальных экспертиз и др)

б) иные услуги(бухгалтерские, налоговые, консультационные)

Именно при оказаниигарантирующих услуг к аудитору предъявляются повышенные треб-я, они касаютсячестности, объективности и независимости.

В стандарте 120разграничиваются непоср-но ауд услуги и сопутствующие услуги.

В соотв-и состандартам к сопутствующим услугам относятся:

— обзоры фин отч-ти

— согласованные междуаудитором и аудируемым лицом процедуры

— подготовка фин инф-и

Этот стандарт не вкл-ет всопутствующие услуги такие услуги, которые связанны с н\о, консультированием,рекомендациями по бу, по фин вопросам. При этом следует отметить, что оказаниесоп услуг не предполагает выражения аудитором уверенности, которое необходимонепоср-но для ауд услуг.

В данном случае под уверенностьюподразумевается выражение мнения аудитора в отношении утверждений,предоставленных эк субъектом и предназначенных для пользователей

Прямых аналогов этихстандартов нет. В опред смысле аналогом явл-ся Закон «Об ауд дея-ти»,в частности в законе зафиксированы положения:

а) разграничивающиенепоср-но аудит и соп услуги

б) приводится переченьсоп услуг (который по сравнению с МСА намного шире)

в) опред-ся статус правил(стандартов) ауд дея-ти, порядок их принятия

2. Цели аудита в соотв-и с треб-ямимеждунар стандартов

Цели и принципы аудитаизложены в стандарте 200 «Цель и осн принципы дея-ти фин отч-ти». Всоотв-и с этим стандартом под целью аудита понимается формир-е мненияаудитора о том, что фин отч-ть эк субъекта подготовлена по всем существеннымаспектам, предъявляемым к этой отч-ти.

В стандарте приводятсяформулировки, которые должен использовать аудитор. Например, «отч-ть даетправильную и справедливую картину» или «отч-ть отражает достоверно вовсех существенных аспектах». В тоже время, согласно стандарту,пользователь фин отч-ти не может считать, что данное мнение гарантируетжизнеспособность эк субъекта и эф-ть ведения дел руководством.

В России цель аудитаизложена в законе «Об ауд дея-ти» и Фед правиле (стандарте) №1 «Цельи осн принципы дея-ти фин отч-ти»: «целью аудита явл-ся выражениемнения о достоверности фин (бух) отч-ти аудируемых лиц и соотв-е порядкаведения бух учета з\д РФ. Также как и в международном стандарте в Фед правиле(стандарте) №1 имеется ссылка: „несмотря на то, что мнение аудитора можетспособствовать росту доверия к фин отч-ти, пользователь не должен приниматьданное мнение ни как выражение уверенности непрерывности дея-ти в будущем, никак подтверждение эф-ти ведения дел его рук-вом

3. Осн принципы, изложенные в МСА

Принципы аудита изложеныв стандарте 200 “Цель и осн принципы дея-ти фин отч-ти». Согласно импри осущ-и своих обязанностей аудитор должен рук-ся след принципами:

— независимость

— честность

— объективность

— проф компетентность инадлежащая добросовестность

— конфиденциальность

— проф поведение

— следование техничстандартам

Рос стандарт №1 такжевыдвигает треб-е рук-ся этими принципами, но в отличии от межд стандартов в ихперечень не включен принцип следования технич стандартам

В международном стандартепринцип «Следование технич стандартам» означает, что аудитор в своейдея-ти должен рук-ся разл технич и нормативными док-ами, регламентирующимиаудит на международном и нац уровне.

4. Треб-я профессионального скептицизмааудиторов

В стандарте 200 включенотреб-е проф скептицизма аудиторов при исполнении своих обязанностей. Согласностандарта аудит должен проводится в соотв-и с треб-ями всех МСА, при этомаудитор должен подходить процесс ауд проверки с опред долей проф скептицизма,что означает не принимать на веру полученную инф-ю, а осознавать, что в неймогут сущ-ть существенные искажения, обусловленные влиянием разл факторов.

Проявление профскептицизма предполагает, что аудитор критически оценивает весомостьполученных ауд доказательств, внимательно изучает ауд док-ва, которыепротиворечат к-л документам или заявлениям или ставит их под сомнение.

Аудитору следуетпроявлять проф скептицизм для того, чтобы не упустить из виду подозрительныеобстоят-ва, не сделать неоправданных обобщений, не использовать ошибочныедопущения. В ходе проведения ауд проверки аудитор не должен считать рук-воаудируемого лица бесчестным, но в тоже время не должен предполагать ибезоговорочную честность ее. Устные и письменные заявления рук-ва не должныподменять аудитору достаточные и надлежащие ауд док-ва.

Аналогичные треб-я профскептицизма содержатся и в рос стандарте №1

Применением\н стандартов аудита на этапе организации аудиторской проверки

1. Требования м\н стандартов к составлениюписьма-обязательства

2. Планирование ауд проверки в соот-и с м\н стандартами

3. Получение аудитором знаний о бизнесе клиента в соот-и см\н стандартами

4. Опред-е уровня существенности искажений фин отчет-ти

1. Требования м\нстандартов к составлению письма-обязательства

Процесс составленияписьма-обяз-ва и его содержание рассматривается в стандарте 210 «Условиядоговоренностей об аудите».

В соот-и с этимстандартом письмо-обяз-во должно содержать след положения:

1) подтверждение принятияаудитором задания на проведение проверки

2) подтверждение целей имасштабов ауд проверки

3) подтверждение обяз-ваудитора перед клиентом

4) возм формы отчетоваудитора по рез-м ауд проверки.

Требование м\н стандартапо составлению письма-обяз-ва применяются как аудите фин отчета, так и приоказании сопутствующих услуг. Письмо-обяз-во направляется клиента до началапроведения аудита. Стандартная форм письма-обяз-ва предусматривает наличиеслед разделов:

1. цель аудита финотчет-ти

2. ответственность рук-ваклиента за составление и предоставление фин отчет-ти

3. объем аудита соссылками на нормативные положения

4. форма и способсообщения рез-в аудита

5. предупреждение оналичии риска необнаружения существенных искажений из-за различных ограничений

(пр. вследствие тестовогоили выборочного характера аудита, вследствие ограничений присущих системам бу ивнутр контроля)

6. требование свободногодоступа к инфе, необх-мой для проведения аудита.

Кроме этих обязатположений в письме-обяз-ве, как правило, оговариваются:

а) мероприятия, связанныес планированием аудита (осн элементы общего плана, сроки проведения работ, видыпроцедур)

б) перечень ожидаемых отрук-ва письменных заявлений (о достоверности отчетности, о наличии связанныхсторон и др.)

в) основы для исчислениягонорара

г) возм-ти привлечения драудиторов и экспертов исп-я работы внутр аудиторов и др сотрудников клиента

д) координирование работыс предыдущим аудитором

е) ограничение ответ-тиаудитора при необх-ти

ж) при необх-ти оказаниеклиенту доп согласованных услуг.

Если аудируемая фирмаимеет филиалы, дочерние общ-ва, то в письме-обяз-ве дб указано о проведении ихаудита. При этом аудитор сообщает инфу будет ли он аудировать их самостоятельноили с привлечением доп аудиторов.

В полном объемеписьмо-обяз-во составляется при первоначальном аудите.

В случае повторныхаудиторских проверок письмо-обяз-во может составляться в след случаях:

1. неправильное пониманиеклиентом цели и объема аудита

2. пересмотр условийдоговоренности

3. изменения в составеруководящих органов клиента или его собственников

4. существенные измененияхарактера и масштаба дея-ти клиента

5. изменения з\д,касающиеся требований к ведению бу, составлению фин отчет-ти, проведения аудпроверок

Из этих случаев следуетособо выделить случаи изменения договоренностей по инициативе клиента. Этиизменения могут носит обоснованный или необоснованный характер.

К обоснованнымизменениям относятся:

а) изменениеобстоятельств, влияющих на необх-ть оказания услуги. Пр. потенциальногоинвестора стали интересовать сведения, касающиеся не всей фин отчет-ти, а лишьданные отчета о прибылях и убытках

б) первоначальнонеправильное понимание клиентом характера аудита (пр. клиент считает, что аудитбудет проводится лишь в отн-и отдельных участков бу, а не всей фин отчет-ти)

в) ограничение объемадоговоренности вызвано объективными обстоятельствами. Пр. филиал клиентапревращен в самостоятельную орг-ю и передан др собственнику.

Необоснованными считаетсятакие изм-я условий договоренности, к-ые связаны с ограничениями аудита из-занеточной, неполной и неудовлетворительной инфы. Если просьба клиента обизменении условий не имеет разумного обоснования, то аудитор должен продолжатьвыполнение первоначальной договоренности. В случае невозм-ти аудитор долженотказаться от проведения аудита, а при необх-ти сообщить об отказесобственникам клиента.

2. Планирование аудпроверки в соот-и с м\н стандартами

Вопросы планирования раскрываютсяв стандарте 300 «Планирование».

Планирование – разработка общей стратегии идеталей ауд проверки. Цель планирования обеспечения своевременного проведенияаудита. Должное планирование обеспечивает надлежащее внимание к наиболее важнымнаправлениям проверки. Это способствует выявление потенциальных проблем изавершению проверки в сжатые сроки. Планирование также способствует хорошейработе вспомогательного персонала, координации проверки с дея-тью др аудиторови экспертов. Планирование призвано правильно распределить работу средиассистентов аудитора и приглашенных специалистов.

Объем планированиязависит от след факторов:

1. размеров проверяемогоклиента

2. сложности предстоящейпроверки

3. опыты работы аудитора,в т.ч. с данным клиентом

Элементы общего плана вцелях координации мб обсуждены с рук-м клиента и его сотрудниками.

При разработке общегоплана аудитору необх-мо учесть след моменты:

1. знание бизнесаклиента:

а) условия отрасли

б) характеристики клиента

в) уровень компетентностирук-ва

2. понимание систем бу ивнутреннего контроля

а) учетная политика

б) влияние новыхнормативных актов

в) опыт аудитора вобласти оценки данных систем

3. аудиторский риск исущественность

а) оценка аудиторскогориска

б) определение уровнясущественности

в) выявление проблемобластей бу

4. характер, сроки иобъем аудиторских процедур

а) распределение процедурпо областям аудита

б) влияние информационнойтехнологии на аудит

в) возможноеиспользование результатов работы внутр аудита

5. координация, контрольи анализ работы

а) потребность вперсонале

б) привлечение дрспециалистов

6. прочие аспекты

а) допущение онепрерывности дея-ти клиента

б) существованиесвязанных сторон

в) условия аудиторскогозадания

г) характер и срокиотчетности

Программа аудита опред-етхарактер, сроки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых дляосуществления общего плана.

Программа – это набор инструкций дляассистентов аудитора, явл-ся средством контроля их работы. В программе мбуказано время, отводимое на выполнение процедур. Если в ходе аудита выявляютсяобстоятельства, не отраженные в общем плане и программе или отраженные не вполной мере, аудитору следует внести соот-ые коррективы в общий план ипрограмму. Причины таких изменений документируются.

3. Получение аудиторомзнаний о бизнесе клиента в соот-и с м\н стандартами

Этот вопрос рассм-ся встандарте 310 «Знания бизнеса». Знание (понимание) бизнеса клиентанеобходимо для выявления событий и операций, которые могут оказыватьсущественное влияние на фин отч-ть или на процесс аудита аудитору необходимополучить достаточный объем знаний о бизнесе, для того чтобы лучше пониматьсобытия, операции и методы работы, осуществляемые клиентом и оказывающиесущественное влияние на отч-ть, ход проведения ауд проверки и само ауд заключение.

Аудитор не можетрасполагать тем объемом знаний о бизнесе, которым располагает рук-во клиента,поэтому аудитор должен тщательно разработать процесс получения таких знаний

Стандартом указываютсяпервоочередные вопросы, которые должен рассмотреть аудитор:

1)        общие эк факторы,в том числе общий ур-нь эк дея-ти (спад или рост)

2)        отраслевыефакторы и усл-я, в том числе цикличность или сезонность дея-ти, состояниеотраслевого рынка и конкуренции в отрасли

3)        индивидуальныеособ-ти клиента, в том числе хар-ки упр-я и его стр-ра, особ-ти фин-хоз дея-ти,усл-я подготовки фин отч-ти, требования з\д (нормативно-правовое поле)

Опираясь на этотперечень, аудиторы еще до заключения договора должен получить предварительныесведения о бизнесе и их дос-ть для дальнейшего проведения аудита.

После заключения договорааудитору необходимо расширить знания о бизнесе. Этот процесс продолжается напротяжении всей проверки.

Источники получениясведений о бизнесе клиента:

1)        опыт предыдущейработы с данным клиентом и с аналогичными субъектами

2)        беседа ссотрудниками клиента, в частности с внутренними аудиторами, обзор их отчетов

3)        беседы с инымиаудиторами и экспертами, которые оказывают услуги данному клиенту

4)        публикации оклиенте и о отрасли в СМИ

5)        з\д и нормативныеакты, оказывающие влияние на дея-ть клиента

6)        посещение адм ипроизв помещений

7)        обзор внутреннихдок-ов клиента, в частности протоколов заседаний общих собраний акционеров илиучредителей, совета директоров, производственных совещаний; рассмотрение должностныхинструкций, программ развития клиента

Полученные аудиторомзнания бизнеса служит основой для последующего выражения проф мнения аудитора отн-нозначительной части аспектов его фин-хоз дея-ти. Треб-е о получении знаний обизнесе распространяется не только на аудиторов, но и на их ассистентов, приэтом они должны запрашивать необходимую инф-ю и делиться между собой.

4. Опред-е уровнясущественности искажений фин отчет-ти

МСА оперируют понятием «существенности»,отраженных в МСФО. Согласно им, инф-я считается существенной, «еслиее пропуск или искажение могут повлиять на эк решения пользователей фин отч-ти.Существенность зависит от размера статьи или ошибки. Существенность явл-ся оснкач хар-кой, которая должна обладать инф-я для того, чтобы быть полезной».

Концепция существенностипредставлена в стандарте 320 «Существенность в аудите». Оценкасущественности явл-ся предметом проф суждения аудитора. Приемлемый ур-ньсущественности устан-ся аудитором при разработке общего плана с цельювыявления значительных с колич точки зр-я искажений. При этом должныприниматься также во внимание такие факторы, как качественные искажения (нарушенияз\д, учетной политики). Аудитор должен учитывать также, что незначительные, носистематические искажения могут оказывать существенное влияние на фин отч-ть.

В рез-те рассмотренияразл аспектов фин отч-ти аудитор может установить разл ур-ни существенности поотношению фин отч-ти в целом к сальдо отдельных счетов и кассовых операций.

Установленные ур-нисущественности применяются в 2 случаях:

1 – при опред-и хар-расроков и объемов планируемых ауд процедур

При планировании оценкасущественности позволяет аудитору выбрать те процедуры, которые могут снизитьауд риск

2 – при оценкепоследствий искажений

Оценка существенности неисправленныхискажений проводится по совокупности, включая конкретные искажения выявленныеаудитором и прогнозируемые ошибки.

Если аудитор считаетискажения существенными, то ему необходимо снизить ауд риск одним из 2способов:

а) расширить круг аудпроцедур с тем, чтобы выяснить реальную величину прогнозируемых ошибок (сущ-етвер-ть, что она будет ниже предполагаемой)

б) предложить рук-вувнести поправки в фин отч-ть. Если рук-во отказывается вносить исправления, тоаудитору следует решить вопрос о соотв-ей модификации ауд заключения

Если сов-ть неисправныхискажений близка к ур-ню существенности, то аудитору надо провести доппроцедуры с целью уточнения величины искажений

Оценкариска и оценка системы внутреннего контроля

1. Общий порядок определения ауд риска

2. Оценка неотъемлемого риска

3. Понятие системы внутреннего контроля и опред-е ее риска

4. Определение риска необнаружения

5. Особенности оценки ауд риска при использовании клиентомкомпьютерных информационных систем

6. Оценка риска для клиентов, пользующихся услугамиобслуживающих организаций

1. Общий порядокопределения ауд риска

Стандарты и рекомендациипо получения представления об ауд риске, системах бу и внутр контроля приведеныв стандартах 400 «Оценка рисков и система внутр контроля», 401 «Аудитв условиях компьютерных информационных систем», 402 «Аудит клиентов,пользующихся услугами обслуживающих орг-й».

Согласно глоссарию аудриск – вероятность того, что аудитор выразит несоот-ее ауд мнение вслучаях, когда в фин отчет-ти содержаться существенные искажения. Правильноепредставление о риске необх-мо составить для проведения планирования аудита.

Ауд риск вкл 3составляющих:

1. неотъемлемый риск– подверженность сальдо счета или класса операций существенным искажениям приусловии отсутствия соот-х ср-в внутр контроля

2. риск системыконтроля – риск того, что существенные искажения сальдо счета или классаопераций не будут предотвращены, выявлены или своевременно исправлены с помощьюсистем бу и внутр контроля

3. риск необнаружения– риск того, что ауд процедуры не позволяют обнаружить существенные искажения всальдо счетов или классах операций

2. Оценка неотъемлемогориска

 

Неотъемлемый рискоценивается наоснове профессионального суждения аудитора по 2 группам факторов:

1. на уровне фин отчет-ти

а) честность рук-ва, егоопыт и знание – некомпетентность или недобросовестная адм-я может свести к 0эф-ть контрольных действий, что обуславливает высокий риск появления искаженийв отчет-ти

б) наличие обстоятельств,оказывающих давление на рук-во – пр. отчет-ть мб сознательно искажена поднажимом владельца контрольного пакета акций

в) характер бизнесаклиента и его отраслевые особенности – пр. вероятность недостоверности отчет-тивозрастает в тех отраслях, к-ые регулируются несовершенными, часто изменяемыминормативными актами

2. на уровне сальдосчетов и класса операций

а) наличие счетов,требующих корректировки или связанных с большим объемов расчетов – пр. суммарезервов по сомнительным долгам дб скорректирована после банкротства 1 издебиторов. При большим кол-ве подобных дебиторов повышается риск искаженияотчет-ти

б) специфика операций –пр. вероятность ошибок при учете фин рез-та от продажи имущ-ва выше еслипродажная цена существенно отличается от реальной рыночной ст-ти

в) субъективность оценкисальдо счетов – пр. 1 и тоже обор-е может иметь различные оценки: балансовуюст-ть, чистую продажную ст-ть, ст-ть использования

г) подверженность активовпотерям — пр. риск появления искажений в рез-те мошенничества выше наиболееликвидных видов имущ-ва

д) завершение необычных исложных операций в конце года – при отсутствии таких операций рисквозникновения ошибок существенно уменьшается

3. Понятие системывнутреннего контроля и опред-е ее риска

Предварительная оценкариска системы контроля проводится после получения представления о системе бу ивнутр контроля.

Система бух учета – сов-ть задач, процедур, бухзаписей клиента, применяющихся в целях идентификации, сбора, анализа, расчета,классификации, обобщения и отражения рез-в хоз событий.

Система внутр контроля — политика и процедуры, принятыерук-вом клиента для содействия в реал-и целей, предусматривающих упорядоченноеи эффективное ведение фин-хоз дея-ти. эти цели вкл:

1. строгое следованиеполитики рук-ва

2. обеспечениесохранности активов

3. предотвращение иобнаружение фактов мошенничества и ошибок

4. точность и полноту бухзаписей

5. своевременнуюподготовку достоверной фин инфы.

Ф-и системы внутрконтроля выходят за рамки ф-й системы бу.

Система внутр контролявкл в себя 2 составляющих:

1. контрольная среда– общие отн-я, осведомленность и действия рук-ва, относящиеся к этой системе

Контрольная среда сама посебе не обеспечивает эф-ти системы, она лишь «оболочка», наполненнаяконкретными процедурами контроля.

2. процедура контроля– политика, процедуры и контрольная среда, созданная рук-м для достиженияконкретных целей клиента. К процедурам контроля относятся:

а) контроль и утверждениедок-в

б) проверкаарифметической точности записей

в) ведение и проверкааналитич счетов и оборотных ведомостей

г) подготовка, проведениеи утверждение отчетов

д) осущ-е контроля надприкладными прогами и средой компьютерных инфорац систем (КИС)

е) сравнение данныхполученных из внутр источников с данными внешних источников

ж) сравнение фактическихданных со сметными

з) проведениеинвентаризации имущ-ва

и) ограничение прямогофизического доступа к активам и записям.

Аудитору необх-мополучить представление:

1. о системе бу дляпонимания

а) осн классов операцийклиентов

б) способа инициированиятаких операций

в) значимых бух записей,док-в и счетов

г) процессы ведения учетаи составления отч-ти

2. о контрольной средедля оценки действий рук-ва

3. о процедурах контролядля разработки плана проверки

При проверке уделяетсявнимание только тем эл-там систем бух учета и внутреннего контроля, которыеимеют отношение к инф-и, используемой в ходе подготовки фин отч-ти.

Эф-ые системы бухучета и внутр контроля обеспечивают:

1) доступ к активам,записям осуществления операций только по разрешению рук-ва

2) своевременный учетвсех операций в точных суммах на соотв-их счетах в установленный отчетныйпериод

3) сопоставление учетныхданных по активам с фактическими через разумные промежутки времени; принятиемер в отношении обнаруженных расхождений

Система внутреннегоконтроля не может быть абсолютно эф-ой в следствии следующих ограничений:

1) затраты, связанные сосущ-ем контроля, не должны быть выше ожидаемых выгод

2) т.к. большая частьср-в контроля ориентирована на тек операции, это не позволяет эф-но действоватьв случае редких операций

3) существует возм-тьошибок и злоупотреблений в следствии действий персонала

4) возм-ть неадекватностиконтрольных процедур возрастает в следствии изменений усл-й дея-ти клиента

Аудитор получаетпредставление о системах бух учета и внутреннего контроля на основе предыдущегоопыта работы с данным клиентом и следующих процедур:

1) опрос сотрудников,изучение документации об их служебных обязанностях

2) проверка док-ов изаписей, создаваемых клиентом, в рамках систем бу и внутр контроля

3) наблюдение за дея-тьюи операциями клиента

Характер, сроки и объемыэтих процедур зависят от размера и стр-ры субъекта (клиента), уровнясущественности, применяемых ср-в контроля и документирования и оценкинеотъемлемого риска.

4. Определение рисканеобнаружения

При планировании работыаудитор принимает во внимание предварительную оценку риска системы контроля инеотъемлемого риска для опред-я допустимого риска необнаружения. Уровень рисканеобнаружения зависит от хар-ра ауд процедур. Чем больше объем этих процедур, темниже величина риска необнаружения. Тем не менее, даже при проверке всех сальдосчетов и операций определенный риск необнаружения будет присутствовать.

Сущ-ет обратнаявзаимосвязь между риском необнаружения и совокупным уровнем неотъемлемого рискаи риска систем контроля.

В целях снижения рисканеобнаружения в ходе осущ-я ауд процедур аудитору необходимо обратить внимание:

1) на хар-р процедур ивиды источников ауд доказательств

2) на сроки выполнения

3) на объем

Если аудитор установит,что риск необнаружения не может быть снижен до приемлемого уровня, то емуследует выразить условно положительное мнение (с оговорками) или отказаться отвыражения мнения.

Если система внутрконтроля неэффективна, то аудитор не может проводить процедуру их тестирования.при этом осущ-ся проведение процедуры проверки только по существу.

5. Особенности оценки аудриска при использовании клиентом компьютерных информационных систем

Особенности оценки риска вслучае применения клиентом комп инф систем рассм-ся в стандарте 401 «Аудитв усл-ях комп инф систем». Эти особенности связаны в 1-ую очередь с тем,что оценка риска в этих условиях усложняется. Применение ком инф системвозможно, если субъект использует компьютеры для обработки существенной инф-и.Аудитору надо обладать достаточными знаниями комп инф систем.

Если необходимыспециализированные знания, то аудитор может обратиться к специалисту. Общаяцель и объем аудита не меняются, но применение комп инф систем может оказатьвлияние:

а) на хар-р ауд процедур

б) на анализ неотъемлемогориска и риска ср-в контроля

в) на тестированииконтроля и процедур проверок по существу

При планированииаудита необходимо получить представление о функционировании комп системы в следаспектах:

1) значимость и сложностькомп обработки данных

Значимость опред-сясущественностью данных фин отч-ти, полученных с пом-ю комп обработки.

Сложность опред-ся следобстоят-вами:

а) большой объем операцийзатрудняет выявление и исправление ошибок, допущенных в процессе обработки

б) автоматическигенерируются операции или проводки

в) автоматически сост-сякорреспонденция счетов без отдельного подтверждения

г) автоматически осущ-сяобмен операциями с др подразделениями эл способом, при этом не проводится ихфизической проверки

2) орг-я стр-ра дея-тикомп систем ее влияние на разделение обязанностей персонала

3) доступность данных,срок их хранения, виды мат носителей

Если комп системыиграют значительную роль, то аудитору надо обратить внимание на следобстоятельства:

а) отсутствие следовоперации – инф-я может сущ-ть только в комп формате

б) единая обработкаопераций – устраняется возм-ть описок, но появляется вер-ть систематич ошибок вупр-и

в) отсутствие разделенияфункций – одно лицо может осущ-ть несовместимые функции

г) возм-ть ошибок инарушений при разработке и эксплуатации комп систем – сущ-ет возм-тьнеразрешенного доступа к данным, а сокращении персонала может затруднитьвыявление искажений

в) инициирование илиосущ-е операций без разрешения рук-ва

е) зав-ть прочих ср-вконтроля комп обработки

ж) возм-ть соверш-я упрконтроля

з) возм-ти осущ-ся компметодов аудита

6. Оценка риска дляклиентов, пользующихся услугами обслуживающих орг-й

 

Обслуживающая орг-я – это фирма, выполняющая операции поучету и контролю и подготавливающая связанную с ними отч-ть или ведущая учетопераций и обрабатывающая связанные с ними данные.

К обслуживающим орг-ямотносятся специализированные бух или ауд фирмы.

Аудитор долженучитывать влияние обслуживающей орг-и на систему бух учета и внутр контроляклиента исходя из след положений:

а) если обслуживающаяорг-я ведет только первичный и сводный учет операций, то клиент самостоятелен восущ-и контроля и составлении отч-ти

б) если обслуживающаяорг-я проводит операции и сост-ет отч-ть клиента, то клиенту придетсяположиться на ее политику и процедуры

Аудитору надоопределить значимость дея-ти обслуживающей орг-и для клиента и учесть следфакторы:

1) хар-р предоставляемыхобслуживающей орг-и услуг

2) усл-я договора междуклиентом и обслуживающей орг-ей

3) показатели отч-ти, накоторые ок-ет влияние обслуживающая орг-я и уровень неотъемлемого риска,связанный с этим

4) степень взаимод-ясистем бу и внутр контроля клиента и обслуживающей орг-и

5) контроль со стороныклиента за операциями, выполняемыми обслуживающей орг-ей

6) фин уст-ть обслуживающейорг-и

7) сведения об общих компср-вах контроля

Если аудитор пришел квыводу, что риск системы контроля клиента в значит степени зависит отобслуживающей орг-и, то ему надо:

1) получить представлениео системах бу и внутр контроля, а риск системы контроля оценить максимальновысоко

2) если объем сведенийнедостаточен, то получить инф-ю от аудитора обслуживающей орг-и или встретитсяс ее рук-вом

3) протестировать ср-ваконтроля клиента за дея-тью обслуживающей орг-и

4) протестировать ср-ваконтроля обслуживающей орг-и

5) ознакомится собслуживанием аудитора обслуживающей орг-и о состоянии бу и внутр контроля.

Такой отчет может бытьсоставлен 2-х типов:

а) заключение опригодности стр-ры состоит из описания систем бу и внутр контроля обслуживающейорг-и и мнения ее аудитора по этому поводу. Такой отчет не может исп-ся дляснижения аудитором клиента риска системы контроля

б) заключениео пригодности и эф-ти функционир-я систем бу и контроля обслуживающей орг-и. Внего вкл-ся такжезаключение аудитора обслуживающей орг-и с указанием видов и рез-ов проведенныхтестов контроля

Такое заключение можетбыть использовано для снижения риска, если аудитор клиента положительно оценитхар-р и сроки проведения и объем тестирования

При использовании этихотчетов аудитор клиента не должен на них ссылаться, т.к. это может бытьрасценено как возложение части отв-ти на аудитора обслуживающей орг-и.

Аудиторскиедоказательства

1. Понятие и виды ауд док-в в соот-и с м\н стандартами

2. Ауд док-ва в отн-и отдельных статей отчет-ти

3. Применение аналитич процедур в соот-и с м\н стандартами

4. Выборочная проверка в соот-и с м\н стандартами

1. Понятие и виды ауддок-в в соот-и с м\н стандартами

Общие положения по ауддок-м содержатся в стандарте 500 «Ауд док-ва»

Ауд док-ва – инфа, полученная аудитором в ходеформирования выводов, на к-ых основывается его мнение. К ауд док-м относятсяпервичные док-ты, бух записи, инфа, полученная из др источников. Ауд док-ваполучают в рез-те проведения тестов контроля и процедур проверки по существу.

Тесты контроля – тесты, проводимые в отн-енадлежащей орг-и, эффективности систем бу и внутр контроля.

Процедура проверки посуществу проводится для обнаружения существенных искажений фин отеч-ти. Процедурыпроверки бывают 2 видов:

а) детальные тестыопераций и сальдо счетов

б) аналитическиепроцедуры.

При получении ауд док-в,аудитору следует оценить их достаточность (количественная мера ауд док-в) иуместность (качественная мера).

Тестирование ср-вконтроля проводится для подтверждения риска системы внутр контроля. Процедурыпроверки по существу направлены на подтверждение данных фин отчет-ти.

По источникам док-ваделятся на:

внутренние – полученныеот аудируемого лица

внешние – полученные издр источников.

По своему характеруразличают след ауд док-ва:

а) визуальные – рез-тыосмотров и наблюдений

б) документальные – инфана бумажных, электронных и др носителях

в) устные – полученнаяпри опросе персонала или в форме заявления рук-ва

Аудитору необх-мо оценитьнадежность док-в.

При этом следует учитывать:

1. док-ва, полученные извнешних источников надежнее внутренних

2. док-ва, полученные извнутр источников более надежны, если система бух учета и внутр контроляэффективны

3. док-ва, собранныесамим аудитором надежнее док-в, предоставленных эк субъектом

4. док-ва в форме док-в иписьменных заявлений надежнее устных заявлений.

Если док-ва, полученныеиз разных источников противоречат друг другу, то аудитору необх-мо провестидополнительные процедуры с целью выяснения реального состояния дел. Если у аудитораесть серьезные сомнения по поводу существенных утверждений, то аудиторунеобх-мо получить достаточные и уместные док-ва для устранения таких сомнений.Если это невозможно, то аудитор должен выразить условно-положительное мнение (соговорками) или отказаться от выражения мнения.

М\н стандартамипредусмотрены след процедуры получения док-в:

1. инспектирование –проверка записей, док-в и материальных активов

2. наблюдение – изучениепроцессов или процедур, выполняемых другими лицами

3. запрос и подтверждение– поиск и получение инфы у осведомленных лиц

4. подсчет – проверкаточности арифметических расчетов или выполнение самостоятельных расчетов

5. аналитическиепроцедуры – анализ значимых пок-лей и тенденций

2. Ауд док-ва в отн-иотдельных статей отчет-ти

В ходе ауд проверкивозникает необх-ть применения в отн-и отдельных статей отчет-ти спец аудпроцедур в стандарте 501 «Ауд док-ва – дополнительное рассмотрение особыхстатей».

В стандарте приведеноописание осущ-я некот-ых из этих процедур:

I. Присутствие аудитора приинвентаризации товарно-материальных запасов – проводится в том случае, есливеличина товарно-материальных запасов явл-ся существенной для фин отчет-ти.Если характер и местонахождение товарно-материальных запасов не позволяетаудитору присутствовать при инвентаризации, то ему необх-мо получитьальтернативные док-ва, пр. аудитор может выяснить объем материалов исходя изизрасходованного кол-ва и поступивших объемов. Если запасы хранятся на храненииу 3-их лиц, то аудитор должен получить от них подтверждение, касающееся этихзапасов. При этом необх-мо учитывать степень независимости 3 стороны ицелесообразность личного наблюдения аудитора и проверки документации 3 стороны.

II. Подтверждение дебиторской задол-тицелесообразно в том случае, если величина деб задол-ти явл-ся существенной естьоснования рассчитывать на получение ответа от дебиторов. Аудитор направляетдебиторам запросы в положительной форме (дебитор должен подтвердить иливыразить несогласие) или в отрицательной форме (дебитор отвечает только вслучае несогласия). Положительная форма позволяет получить более надежные ауддок-ва. В случае неполучения ответа проводится альтернативной процедуры

Например, изучениепоследующих поступлений ден ср-в, отраженных в записях по счетам.

III. Запрос о судебных делах ипретензиях

Аудитору надо сначалавыявить такие претензии. Для этого могут быть приведены след процедуры:

— направление запросоврук-ву

— ознакомление спротоколами заседаний совета директоров и перепиской юристов

— проверка счетовсудебных издержек

— использование др инф-и(беседы с юристами эк субъекта)

В случае выявлениясущественных судебных дел аудитору надо письменно обратиться к юристам с тем,чтобы определить степень осведомленности рук-ва об этих делах, а также оценитьнадежность проведенной им оценки фин последствий исков

IV. Стоимостная оценка и раскрытиеинф-и о долгосрочных инвестициях

Если величинадолгосрочных инвестиций существенна, то аудитор должен:

— рассмотретьдоказательства способности субъекта в дальнейшем учитывать эти инвестиции всоставе долгосрочных активов

— обсудить с клиентом егонамерения по данному вопросу и получить от рук-ва письменные заявления

— рассмотреть отч-ть и дринф-ю (например, биржевые котировки)

— обсудить вопрос онеобходимости корректировки ст-ти инвестиций и ее отражения в учете

V. Инф-я по сегментам

Это инф-я, относящаяся кразл подразделениям, отраслевым или географическим аспектам дея-ти субъекта.Если она явл-ся существенной, то аудитору надо получить док-ва относительно еераскрытия в соответствии с установленными основами фин отч-ти. Аудитору надообсудить с рук-вом методы, используемые для составления инф-и и определитьобеспечивают ли они ее необходимое раскрытие. Аудитор должен такжепроанализировать операции между сегментами для установления соответствия даннымпредшествующих периодов и определения адекватности раскрытия инф-и онесоответствиях

3. Применение аналитичпроцедур в соот-и с м\н стандартами

 

Аналитич процедуры – это анализ существенных пок-лей итенденций, вкл-я итоговое исследование в\д и взаимосвязей, не соот-х прочейинфе и прогнозным значениям.

Аналитич процедурыприменяются в след случаях:

1. при планированииаудита – для получения представлений о бизнесе и выявлении зоны риска

2. в кач-ве процедурпроверки по существу с учетом их целей и степени надежности, достоверности исопоставимости источников инфы

3. при проведении общегообзора фин отчет-ти на последнем этапе аудита – при формулировании общихвыводов аудитора о соот-и фин отчет-ти представлениям о бизнесе клиента.

Порядок осущ-я аналитичпроцедур рассматривается в стандарте 520 «Аналитич процедуры». Всоот-и с этим стандартом аналитич процедуры предусматривают сопоставление фининфы со след данными:

а) инфой за предыдущиепериоды (сопоставимые значения)

б) ожидаемыми рез-ми:сметными или прогнозными пок-ми или пок-ми рассчитанными самим аудитором

в) аналогичной илиотраслевой инф-и

Степень доверия аудитак рез-там аналитич процедур зависит от след факторов:

1) существенностьанализируемых статей

2) объема доп процедур,направленных на эти же цели

3) точностипрогнозирования ожидаемых рез-ов аналитич процедур

4) оценки риска системыконтроля и неотъемлемого риска

Аудитор долженисследовать обнаруженные в рез-те проведения аналитич процедур значительныеизменения и взаимосвязи, противоречащие др инф-и. Исследование проводится ввиде составления запросов рук-ву, получения подтверждения его ответов, осущ-еиных ауд процедур в случае неудовлетворительности инф-и.

4. Выборочная проверка всоот-и с м\н стандартами

 

Ауд выборка – применение ауд процедур вотношении менее чем 100% статей, включенных в сальдо счета или операций,составляющих обороты по счетам. Эл-ты ауд выборки должны отбираться такимобразом, чтобы на все эл-ты генеральной сов-ти распространялась одинаковаявоз-ть быть отобранными.

Рекомендации попостроению и использованию ауд выборки приведены в стандарте 530 «Аудвыборка и др процедуры выборочной проверки». Ауд выборка можетсоставляться стат или нестатистич методами.

Стат выборка хар-ся случайным отбором эл-тов ииспользованием теории вер-ти для оценки рез-ов. Если выборка сост-ся безприменения таких методов, то она считается нестатистической.

При разработке аудвыборки надо учитывать:

1) цели теста

2) хар-ки генеральнойсовокупности (она должна быть уместной и полной)

3) необходимость деленияген сов-ти на отд группы эл-тов (процесс стратификации)

4) объем выборки – ондолжен быть достаточным для того, чтобы снизить риск выборочного метода доприемлемого уровня

5) степеньпредставительности (репрезентативности) выборки – ед-цы генеральной сов-тидолжны иметь одинаковую вер-ть попадания в выборку

6) предполагаемый уровеньошибки – если он неприемлемо высок, то аудитору надо увеличить объем выборки

Если при проведениитестов контроля выявлены ошибки, аудитор должен проанализировать их прямоевозд-е на фин отч-ть и уточнить оценку эф-ти системы внутр контроля. Еслиобнаруженные ошибки обладают общими хар-ками, то аудитору следует выявить всестатьи с такими хар-ками и провести процедуры применительно к этим статьям.

При проведении процедурпроверки по существу аудитору необходимо распространить выявленные ошибки неген сов-ть. Затем оценивается их влияние на фин отч-ть. Для этого полученныерез-ты сравниваются с допустимой ошибкой (она устанавливается исходя из уровнясущественности).

Если общая величинаошибок выше допустимой и нет доп доказательств отсутствия существенныхотклонений, аудитор считает, что в отч-ти имеются существенные искажения. Еслинайденная величина близка к доп значению, то аудитору надо провести доп аудпроцедуры для уточнения величины искажений.

Помимо выборки аудиторможет использовать след способы отбора эл-тов:

1) отбор всех эл-тов– применяется в том случае, если ген сов-ть состоит из небольшого числасущественных статей и если неотъемлемый риск и риск системы контроля высоки

Технически применение100% проверки оправдано и в том случае, если клиент использует компинформационные системы, а ауд фирма применяет специализированные ауд программы

2) отбор специфичстатей – аудитор может использовать след статьи:

а) превышающие опредсумму; б) обладающие повышенным риском и необычные; в) значимые для полученияинф-и о бизнесе клиента системы бух отч-ти и внутр контроля, а также овыполнении клиентом опред процедур Рез-ты такого отбора нельзя распространятьна всю ген сов-ть, т.к. такие методы не носят стат хар-ра.

Использованиерез-тов работы третьих лиц

1. Применение рез-ов работы др аудиторов

2. Использование работы внутреннего аудита

3. Привлечение экспертов

1. Применение рез-ов работыдр аудиторов

Применениерез-ов работы др аудиторов рассм-ся в стандарте 600, в нем указывается, что драудиторы могут привлекаться к проведению ауд проверки для рассм-я отд-хкомпонентов аудита (обособленных подразделений, отдел направлений дея-ти). Этим стандартом вводится понятия:

Главный аудитор – это аудитор, отвечающий заподготовку заключения о фин отч-ти субъектов

Др аудитор – аудитор, проверяющий фин инф-ю,представленную компонентами и включенную в фин отч-ть субъекта

Аудитор должен определитьможет ли он действовать в кач-ве гл аудитора. Для этого рассм-ся:

а) значимость проверяемойим части фин отч-ти

б) ее знание о дея-тикомпонентов

в) риск искажений отч-тикомпонентов, проверяемых др аудитором

г) объем доп процедур вотношении компонентов

Гл аудитор долженпроанализировать проф компетентность др аудитора, проинформировать его:

а) о треб-и незав-ти вотношении субъектов и компонента

б) о треб-ях учета аудитаи отч-ти

в) об использованиирез-ов его работы и координации их совместной дея-ти

Гл аудитор должен принятьво внимание значимые рез-ты работы др аудитора

Аспекты, влияющие на фининф-ю компонента, могут быть обсуждены с рук-вом компонента и с др аудитором

В раб док-ах гл аудиторуказывает компоненты, в которых проводилась проверка др аудиторами, их имена,проведенные процедуры. Если аудитор компонента модифицирует заключение, то глаудитор должен решить значимые оговорки др аудитора отч-ти субъекта. Если глаудитор приходит к выводу, что работу др аудитора нельзя исп-ть, а сам не можетвыполнить достаточные процедуры, то он должен выразить условно положительноемнение или отказаться от выр-я мнения.

2. Использование работывнутреннего аудита

Рассматриваетсястандартом 610 «Исп-е работы внутр аудита». В соотв-и с ним внутраудит – дея-ть внутр подразделения клиента по оценке его работы, проверке имониторингу, адекватности и эф-ти системы бу и внутр контроля.

Как правило, внутраудит вкл-ет в себя след эл-ты:

1) обзор системы бу ивнутр контроля

2) проверка фин и хозинф-и

3) анализ эф-ти дея-ти

4) проверка соблюдениявнешних и внутренних нормативных актов

Роль и цель внутр аудитаопред-ся рук-вом субъекта. Внутр аудит не может быть независимым, как внешний,поэтому, если внешний аудитор использует рез-ты работы внутр аудита, то отв-тьвозлагается на внешнего аудитора. Для того, чтобы использовать рез-ты работывнутр аудиторов внешним аудиторам надо учитывать следующее:

а) орг-й статус

б) объем функций

в) технич компетентность

г) проф тщательность

Если внеш аудиторнамеревается использовать рез-ты работы внутр аудитора, он должен рассмотретьпланируемые виды дея-ти внутр аудита на период проверки и по возможностисогласовать их сроки, объем и процедуры. В теч-и периода проверки, внеш и внутраудиторы должны обмениваться инф-ей о фактах, которые могут повлиять на ихработу. Для того, чтобы исп-ть рез-ты работы внутр аудиторов, внешним аудиторамнеобходимо убедиться в его соотв-и целям внешнего аудита со следующихпозиций:

1) профессионализм внутраудиторов

2) достаточность иуместность полученных ими доказательств

3) соответствиеподготовленных отчетов рез-ам работы

4) тщательностьрассмотрения необычных вопросов

Внешний аудитор можетизучить проверенные внутренним аудитором показатели, осущ-ть наблюдение завыполнением внутр ауд процедур.

3. Привлечение экспертов

Рассматриваетсястандартом 620 «Прив-е экспертов». Согласно ему, эксперт – физлицо или фирма, обладающая специальными навыками, знаниями и опытом в к-лконкретной области, отличной от бу и аудита.

Аудитор может не обладатьзнаниями эксперта. Эксперт может явл-ся штатным раб-ом ауд лица или аудитораили привлекаться ими на договорной основе. Это основное отличие от нашего росстандарта.

Работа эксперта можетбыть использована:

1) для оценки отд-х видов активов,определения их кол-ва или физ состояния

2) для опред-я объема выполненных инезавершенных работ

3) для юр толкования договоров инормативных актов

Аудитор должен учитыватьсущественность рассматриваемой экспертом статьи отч-ти, риск ее искажений,кол-во и качество прочих имеющихся доказательств. Аудитор оцениваеткомпетентность эксперта на основании его проф аттестации или лицензирования,членство в соотв-ей проф орг-и, опыта и репутации в интересующей аудиторасфере. Кроме того, необходима оценка объективности эксперта, особенно в техслучаях, если эксперт нанят аудируемым лицом или связан с ним иным образом. Вслучае сомнений в компетентности и незав-ти эксперта аудитору надо обсудить этос рук-вом клиента, при необходимости выполнить доп процедуры или обратиться кдр эксперту. Объем работы эксперта должен отвечать целям ауд проверки. Припоследующей оценке работы эксперта аудитор рассматривает:

а) использованныепервичные данные, допущения и методы, последовательность их применения

б) итоги работы экспертас учетом полученных аудитором знаний о бизнесе клиента и доп процедур

Отв-ть за уместность иприемлемость использованных допущений и методов несет эксперт. Если рез-тыработы эксперта не предоставляют достаточных и уместных доказательств илипротиворечат др ауд док-вам, аудитору надо выполнить доп процедуры, привлечь дрэксперта или модифицировать заключение, сославшись на работу эксперта.

Если аудитор составляетбезоговорочно положительное заключение, то ссылка на работу эксперта неделается, т.к. это может расцениваться как разделение отв-ти аудитора сэкспертом.

Международныестандарты, рассматривающие процессы сбора и обобщения инф-и в ходе ауд проверки

1. Проверка начальных сальдо

2. Проверка оценочных значений

3. Исследование операций сосвязанными сторонами

4. Влияние последующих событий на финотч-ть

5. Допущения о непрерывности дея-тисубъекта

6. Рассмотрение случаев мошенничестваи ошибок

7. Проверка соблюдения треб-я законови нормативных актов

8. Использование заявления рук-ваклиента

1. Проверка начальныхсальдо

Рассм-ся стандартом 510 «Перваяауд проверка – начальные сальдо».

Начальные сальдо – остатки на счетах, имеющиеся наначало аудируемого периода. Они основываются на сальдо счетов на конецпредыдущего периода и отражают влияние операций и учетной политики предыдущегопериода. Аудитор проводит проверку начальных сальдо в том случае, если аудитпроводится впервые, предыдущий аудит проводился др аудитором или выявленыусловные факты или обяз-ва на начало периода.

В случае первойпроверки, аудитору надо получить док-ва:

1) начальные сальдо несод-ат искажений, существенно влияющих на отч-ть аудируемого периода

2) остатки были правильноперенесены на начало аудируемого периода

3) учетная политикаприменяется последовательно, изменения в ней были учтены и надлежащим обр-омраскрыты

Объем и хар-р инф-и,необходимый в отношении начальных сальдо, зависит от след факторов:

а) учетной политикисубъекта

б) фактов проведенияаудита предыдущих периодов и модификаций ауд заключений

в) существенностиначальных сальдо для отч-ти тек периода

Если предыдущаяпроверка проводилась др аудитором, то нынешнему аудитору надо ознакомиться с его раб док-ами,учитывая при этом его проф компетентность и незав-ть.

Если заключенияпредыдущего аудитора явл-ся модифицированным, то нынешнему аудитору в ходе аудпроверки следует уделить внимание тем проблемам, указанным в оговоркахпредыдущего аудитора. При этом нынешний аудитор должен соблюдать проф этичнормы.

Если эти действия непривели к желаемым рез-ам, то аудитору надо осущ-ть альтернативные процедуры(рассмотрение операций, произошедших в тек периоде и подтверждающих остатки наначало периода: проведение инвентаризации, подтверждений от 3-х сторон и др)

Действия аудитора приполучении док-в, касающихся начальных сальдо

1. Не получены док-ваотн-но начальных сальдо

Аудитору надо выразитьмнение с оговорками или отказаться от выражения мнений

2. Начальные сальдосодержат искажения

Аудитору надопроинформировать рук-во клиента и предшествовавшего аудитора, выразить мнение соговорками или отрицательное мнение

2. Проверка оценочныхзначений

Рассм-ся в стандарте 540 «Аудитоценочных значений».

Оценочное значение – это приблизительная сумма статейпри отсутствии способов измерения.

Следует разграничиватьпонятия:

— Оценочное значение –оценка статей, отраженных в отч-ти

— Прогнозная инф-я –сообщает о возможных событиях и предполагаемых действиях клиента в связи с этим

Оценочные значения частоформируются в усл-ях неопределенности исхода событий на основе суждений. Отв-тьза подготовку оценочных значений несет рук-во клиента.

Как правило, процедураопред-я оценочных значений основывается на опыте клиента для применениянормативных значений. Например, в рос практике к оценочным значениям относ-сярезерв на кап ремонт, определяемый на основе отраслевых норм. Аудитор долженопред-ть обоснованность оценочных значений, раскрытия необход инф-и о нем.

При этом исп-ся следподходы:

1) обзор и тестир-епроцесса выведения оценочных значений

При этом прим-ся следпроцедуры:

а) оценка данных и анализдопущений, на которых основано оценочное значение

б) проверка вычисленийвыполняемых значений

в) сравнение оценочныхзначений и фак рез-ов предыдущих периодов

2) использованиенезависимой оценки и сравнение полученных рез-ов с данными клиентов

3) обзор последующихсобытий, подтверждающих или опровергающих сделанную оценку

В кач-ве док-вобоснованности оценки рук-ва выступают:

а) данные, обрабатываемыев системе бу

б) док-ва, полученные извнешних источников

в) прогнозные данные дляопред-я оценочных значений

г) гос или отраслевыестат данные

При оценки допущенийаудитор должен рассмотреть их обоснованность с учетом фак рез-ов пред периодов.Аудитор проверяет уместность формул, правильность процедур вычисления.

Ауд док-ва отн-нооценочных значений могут быть получены при обзоре послед событий. Окончатоценка обоснованности оценочных значений пров-ся на основании знаний бизнесаклиента и анализа согласованности оценки с др док-ками. Если имеетсязначительная разница между оценкой, осуществленной аудитором, и значением,определенным рук-вом, то клиенту необходимо обосновать оценочные значения. Еслисоотв-его обоснования не будет предоставлено, то аудитор должен просить рук-воо пересмотре оценочного значения, а обнаруженная разница считается искажением

3. Исследование операцийсо связанными сторонами

Рассм-ся стандартом 550 «Связанныестороны». Этот стандарт оперирует понятием связанных сторон, раскрытым сМСФО 24 «Инф-я о связанных сторонах». Согласно ему, сторонысчитаются связанными, если при принятии фин и приозв решений одна сторонаможет контролировать другую и ок-ть на нее значительное влияние.

В рос практике аналогомпонятия «связанные стороны» явл-ся понятие «аффилированные лица».

Операции со связаннымисторонами – передачарес-ов или обяз-в между ними вне зав-ти от взимания платы.

Необход-ть сбора инф-ио связанных сторонах и операциях с ними в ходе аудита обусловлена след:

1) раскрытие этой инф-итреб-ет нормативные док-ты о фин отч-ти

2) связанные сторонымогут повлиять на фин отч-ть клиента

3) надежность док-в,полученных от связанной стороны, оценивается ниже, чем полученных отнесвязанных сторон

4) операции со связаннымисторонами могут мотивироваться необычными деловыми отношениями, в том числекорыстными соображениями участников сделок

С целью обнаружениясвязанных сторон аудитору необходимо:

1) запросить у рук-ваинф-ю об их наличии

2) изучить порядокопред-я связанных сторон самим субъектом

3) изучить рабочие док-тыза предыдущий год с целью уточнения списка связанных сторон или направитьсоотв-ий запрос предыдущему аудитору

4) изучить составакционеров, протоколы их собраний

5) изучить нал декларацииклиентов

На сущ-е невыявленныхсвязанных сторон могут указывать:

а) операции с нетипичнымиусл-ями (реал-я продукции по существенно заниженным или завышенным ценам)

б) операции,осуществленные без видимой логической причины (получение займа от к-л субъектапри достаточном наличии собственных оборотных ср-в)

в) операции, формакоторых не соотв-ет сод-ю

г) необычно обработанныеоперации (при наличии автоматизированного учета некот док-ты заполняютсявручную)

д) операции необычнобольшого объема

е) неучтенные операции

Анализируя выявленныеоперации, аудитор должен убедиться, что они надлежащим обр-ом учтены ираскрыты. Если аудитор не может получить достаточных и уместных док-в пооперациям со связанными сторонами или приходит в выводу, что инф-я о нихраскрыта неадекватно, он должен модифицировать ауд заключение.

4. Влияние последующихсобытий на фин отч-ть

Рассм-ся стандартом 560 «Последующиесобытия». Последующие события раскрыты в МСФО 10 «Условные события исобытия, произошедшие после учетной даты», где рассм-ся 2 типа событий:

— предоставляющие допдок-ва отн-но усл-й, сущ-их на конец периода (подтверждение дебиторов суммы ДЗна конец периода

— указывающие на усл-я,возникшие после окончания периода (просроченная ДЗ, списанная на убытки вотчетном периоде, поступила после окончания этого периода)

От аудитора треб-сяполучение док-в, что все послед события, треб-ие внесения корректировок в финотч-ть, были выявлены. Технически, процедуры, для этого необходимые, осущ-сяаудитором непоср-но перед датой подписания ауд заключения.

К этим процедурамотнос-ся:

1) запросы рук-ву, в томчисле:

а) о тек состояниистатей, учтенных на основе предварит и неокончат данных

б) о принятых новыхобяз-вах, полученных займах, заключенных договорах поручительства

в) о продаже активов

г) о выпуске нов акций,долговых обяз-в

д) о слиянии и ликвидации

е) о конфискации активовили их гибели

ж) о нетипичных бухкорректировках

з) о соблюдении принципанепрерывности дея-ти

2) ознакомление спротоколами собраний акционеров и исполнительных органов

3) рассмотрение промежутфин отч-ти, смет прогнозов

4) запросы юристовклиента относит-но судебных разбирательств и претензий

Если полед событиявыявлены, то аудитор должен проанализировать правильность их учета иадекватность представления инф-и в их отч-ти. До подписания ауд заключенияаудитор несет отв-ть за отражение послед событий фин отч-ти, после подписания –не несет, в тоже время, если аудитору стало известно о событиях, оказавших сущвлиянияе на фин отч-ть, ему надо обсудить вопрос по поводу проведения доп аудпроцедур с целью изучения изменений фин отч-ти

5. Допущения онепрерывности дея-ти субъекта

Допущение о непрерывностидея-ти эк субъекта предполагает, что он будет продолжать вести хоз дея-ть вобозримом будущем и не имеет намерения и необх-ти ликвидироваться илисущественно сократить масштабы своей дея-ти. МСФО №1 «Представление финотчет-ти» требует, чтобы рук-во эк субъекта оценивало его способностьпродолжать свою дея-ть и составляла отчет-ть на основе вышеуказанногодопущения, кроме случаев, когда имеются намерения или необх-ть ликвидироватьп\п. При этом дб учтена инфа за период 12 и более месяцев после даты подписанияотчет-ти. Док-ми уместности допущения явл-ся прибыльность операций и доступорг-и к фин ресурсам как к собств так и к заемным.

М\н стандартом аудита№570 «Допущение о непрерывности дея-ти п\п» указываются событияили условия, к-ые могут вызвать у аудитора сомнения в соблюдениидопущения о непрерывности:

1. нетто позиция почистым обяз-м

2. отсутствие перспективыпогашении займа и др кредиторской задол-ти

3. нарушение условийдоговора с кредиторами

4. привлечениекраткосрочных займов для финансирования долгосрочных активов

5. отрицательныеоперационные ден потоки

6. ненадлежащие значенияключевых фин коэф-ов

7. значительные операцубытки

8. существенное снижениест-ти активов, используемых в кач-ве основы для поступления ден ср-в

9. задержки илипрекращение выплаты дивидендов

10. неспособностьобеспечить финансирование инвестиций

11. уход ключевогоуправленческого персонала, текучесть кадров

12. утрата осн рынка,лицензий, осн поставщиков

13. невыполнениетребований з\д в отн-и капитала

14. судебные иски в отн-иэк субъекта, к-ые могут существенно ухудшить его фин положение

15. изменение з\д,оказывающее негативное влияние на дея-ть субъекта

16. задержка датыподписания фин отчет-ти рук-вом и др. события.

Аудитору необх-мопроанализировать уместность исп-я руководством допущения о непрерывностидея-ти. При планировании аудита аудитору необх-мо обратить внимание на наличиевышеуказанных условий. Аудитор рассматривает оценку рук-ва в отн-и соблюдениядопущения. В том случае если такая оценка не делалась, то необх-мо обратиться крук-ву за её проведением. На осн этапе ауд проверки аудитор анализирует инфу,к-ой пользовалось рук-во при проведении оценки. Если рук-во не желает даватьоценку или рассматриваемый период не соот-ет требованиям аудитора, то приподготовке ауд заключения аудитор должен его модифицировать вследствиеограничения объема работы аудитора.

В иных случаях аудитороценивает выводы рук-ва по след критериям:

а) полнота учета инфы особытиях и условиях

б) уместность процедур идопущений, принятых при оценки рук-м

в) обоснованность плановрук-ва относительно будущих действий.

На основе полученныхдок-в аудитору необх-мо опред-ть существует ли неопред-ть, требующая раскрытиясведений о ней её последствиях в фин отчет-ти, т.е. ситуаций, рез-ты к-ыхзависят от будущих действий или событий, на к-ые клиент не может повлиять, нок-ые оказывают воздействие на фин отчет-ть. Если имеется вышеуказаннаянеопред-ть и необх-мые сведения о ней раскрыты в отчет-ти, то аудитор выражаетбезоговорочно положительное мнение, но вкл-ет в заключение заявление о наличиинеопред-ти. Если неопред-ть не полностью раскрыта в фин отчет-ти, то аудитордолжен выразить условно положительное мнение с оговорками или отрицательное.

6. Рассмотрение случаевмошенничества и ошибок

Это определено стандартом240 «Мошенничество и ошибки». Согласно ему, мошенничество –преднамеренное действие, совершенное 1 или несколькими лицами из числа рук-ва исотрудников аудируемого лица или 3-ми лицами и повлекшее за собой неправильноепредставление фин отч-ти"

Мошенничество можетвыр-ся в след действиях:

1) манипуляция,фальсификация, изменение учетных записей и док-ов

2) незаконное присвоениеактивов

3) сокрытие или пропускинф-и об операциях учетных записях или док-ах

4) отраж-е в учетенесуществующих операций

Ошибки – непреднамеренные погрешности,допущенные в фин отч-ти

К ошибкам относ-ся:

— мат просчеты

— описки

— упущение фактов или ихневерная интерпретация

— неправильное применениеучетной политики

Отв-ть за предотвращениеи обнаружение фактов мошенничества и ошибок несет рук-во аудируемой орг-и, приэтом оно должно применять эф-ые системы бу и внутр контроля, проводитьежегодный аудит

На аудитора не перенос-сяотв-ть за предотвращение ошибок и мошенничества.

Для их выявленияаудитор в процессе планир-я должен:

а) запросить у рук-ваданные о раннее обнаруженных фактах мошен-ва и ошибок

б) исходя из этогооценить риск существенных искажений фин очт-ти

в) разработать процедуры,с пом-ю которых можно обнаружить эти существенные искажения

В ходе ауд проверкинадо учитывать след усл-я, повышающие риск мошенничества и ошибок:

1) предпосылки для возн-ясомнения в честности и компетентности рук-ва

а) осущ-е единоличногорук-ва, отсутствие надзора со стороны собственников и учредителей

б) неоправданнаясложность стр-ры упр-я, затрудняющая контроль и делающая его неэф-ым

в) неустранениенедостатков в системе внутр контроля

г) выс текучесть кадров инедоукомплектованность среди бух-ров, финансистов, юристов

2) неблагоприятныевнешние и внутр усл-я

а) спад в отр-ли, рост числабанкротств

б) недост-ть оборотногокапитала

в) ухудшение кач составадоходов

г) значительныеинвестиции в нестабильно развивающуюся отр-ль или нерентабельные виды продукции

д) зав-ть от одного илинеск-их видов продукции или заказчиков

е) фин давление на рук-во

ж) давление на персоналсубъекта с целью сокращения сроков подготовки отч-ти

3) необычные операции

а) проведенные в концегода, оказывающие существенное влияние на доходы

б) сложность операций,применяемых методов учета

в) операции со связаннымисторонами

г) чрезмерно высокаяоплата отдельных видов услуг

4) проблемы с получениемдостаточных и уместных док-в

а) неадекватные учетныезаписи

б) чрезмерное кол-вопоправок

в) операции, неотраженные в соотв-и со стандартами и процедурами

г) недостаточныедокументальные подтверждения операций

д) расхождения между бухзаписями и подтверждениями 3-х лиц

е) неаргументированныеили неясные ответы рук-ва на вопросы аудиторов

В случае использованияком-х инф систем обращается также внимание на невозм-ть получить инф-ю,записанную в комп файлах, на изменения в программах, не отраженныедокументально, общие несоответствия комп данных и данных фин отч-ти.

Если рез-ты ауд процедуруказывает на возможное наличие искажений, аудитор должен оценить ихсущественность. Если оценка возможных искажений превышает уровеньсущественности, аудитор должен провести доп процедуры.

Если рез-ты этих процедурне рассеяли подозрения аудитора, то он должен обсудить ситуацию с рук-вом,сообщить ему о фактах мошенничества и ошибок, даже если они не влекутсущественных последствий.

Если по мнению аудитораискажения оказали существенное влияние на фин отч-ть и не были надлежащеисправлены и отражены в отч-ти, то он выр-ет условно положительное илиотрицательное мнение.

Если по вине клиента неудалось получить достаточные и уместные ауд док-ва о наличии или отсутствииискажений, то аудитор выр-ет условно положительное мнение или отказывается отвыр-я мнения в виду ограничения объема аудита.

В опред случаях аудиторобязан уведомить контрольные органы о фактах мошенничества или ошибок. Еслисубъект не принимает действий по исправлению мошенничеств, то аудитор можетотказаться от проведения аудита и от сотрудничества с данным субъектом. Приполучении запроса от нового аудитора, которого попросили провести проверку,действующий аудитор может сообщить коллеге о причинах отказа.

Если клиент не разрешаетпроинформировать, то действующий аудитор сообщает новому об этом

7. Проверка соблюдениятреб-я законов и нормативных актов

Это рассм-ся стандартом250 «Учет законов и нормативных актов при аудите фин отч-ти».Согласно этому стандарту несоблюдение – это действие или бездействиепроверяемого субъекта в фин-хоз сфере, противоречащее з\д. Несоблюдение можетоказать существенное влияние на фин отч-ть, однако опред-е фактов несоблюдениядолжно основываться на мнении юристов, а окончат решение принимается токасудом.

Законы и нормативныеакты:

1) опред-ют форму и сод-ефин отч-ти

2) устан-ет общие испециальные усл-я ведения дея-ти клиента

3) предусматривает финпоследствия за несоблюдение установленных треб-й

Рук-во клиента несетотв-ть за несоблюдение треб-й з\д, за предотвращение и выявление фактовнесоблюдения. Аудитор же не несет отв-ти за предотвращение таких фактов.

В ходе проверки аудиторунеобходимо рассмотреть факторы, увеличивающие риск необнаружениясущественных искажений и являющихся рез-ами несоблюдения, к ним относ-ся:

1)        наличие законов инормативных актов, не оказывающих существенное влияние на фин отч-ть и неучитываемых в системах бух учета и внутр контроля

2)        несовершенствосистем бу и внутр контроля субъекта

При планир-и аудитааудитор должен исходить принципов проф скептицизма и обладать представлением отреб-ях з\д, применимых к данному субъекту. Для этого необходимо:

1)        использовать имеющуюсяинф-ю о дея-ти субъекта

2)        запрашиватьрук-во о политике и процедурах, направленных на соблюдение з\д

3)        обсудить срук-вом политику и процедуры выявления, оценки и отражения в учете судебныхисков и санкций

4)        обсудить треб-яз\д с аудиторами дочерних п\п

Процедуры, проводимыес целью проверки соблюдения з\д:

а)        ознакомление спротоколами собрания учредителей

б)        составлениезапросов рук-ву клиента о судебных исках, разбирательствах и санкциях

в)        выполнениепроцедур проверки по существу

г)        получение отрук-ва подтверждения того, что сообщены все факты несоблюдения з\д-вом

Обстоят-ва, которыемогут указывать на факт несоблюдения з\д:

1) расследования,проводимые гос органами

2) факт наложения штрафови пеней

3) оплата услуг, неопределенных договорами

4) выдача ссуд связаннымсторонам и их работникам, гос служащим

5) закупки по ценам,существенно отличающихся от рыночн

6) необычные наличныеплатежи, выплаты на предъявителя

7) необычные операции скомпаниями, зарегистрированными в оффшорных зонах

8) недостаточноедокументальное оформление операций

9) неадекватная системабу

10) негативныекомментарии в ср-вах массовой инф-и

Если аудитору сталиизвестны факты несоблюдения з\д-вом, то необходимо оценить влияние ихпоследствий на их отч-ть. При этом принимается во внимание возможные финпоследствия, например, пени, штрафы, санкции, ущерб, угроза конфискацииактивов, вынужденное прекращение дея-ти, судебное разбирательство.

Следует также рассмотретьраскрытие этих последствий и их влияние на достоверность фин отч-ти.

О фактах несоблюденияаудитор сообщает ревизионной комиссии, совету директоров и высшему рук-ву. Вслучае причастности высшего рук-ва он может проинформировать собственников иучредителей и сообщить также в контрольные органы. Если факты несоблюденияз\д-вом оказали существенное влияние на фин отч-ть, то аудитор выражает условноположительное или отрицательное мнение.

Если по вине клиента неудалось получить достаточные и уместные док-ва о наличии или отсутствии фактовнарушений, то аудитор выражает условно положительное мнение или отказывается отвыражения мнения в виду ограничения объема аудита.

Если субъект не принимаетдействий по исправлению нарушений, то аудитор может отказаться от проведенияпроверки и дальнейшего сотрудничества с данным субъектом, (+ предыдуш вопрос)

8. Использованиезаявления рук-ва клиента

Это рассм-ся в стандарте580 «Заявление рук-ва», согласно которому заявление рук-ва –сведения, предоставляемые аудитору рук-вом в ходе проверки по собственнойинициативе или в ответ на конкретные запросы.

Аудитор можетзапросить след заявления:

1)        о признанииотв-ти рук-ва за составление и представление фин отч-ти

2)        об отсутствиинарушений в учете и искажений в отч-ти

3)        о полнотепредоставленной аудитору документации и инф-и

4)        о существованиисвязанных сторон

5)        об убытках поразличным операциям

6)        о планах инамерениях отн-но активов

7)        о праве соб-ти наактивы

8)        о порядкеопределения оценочных значений

9)        об оценкеуместности допущений непрерывности дея-ти

10)     о раскрытииусловных обязательств и гарантий

11)     о последующихсобытиях

12)     и др заявления

При получении заявлениярук-ва аудитор должен получить внешние и внутренние ауд док-ва, подтверждающиезаявления рук-ва, оценить объективность заявлений и степень информированностилиц, их предоставивших.

Если заявление рук-вапротиворечит др ауд док-вам, аудитор должен изучить обстоят-ва и зановопроанализировать вопрос о достоверности прочих заявлений.

Наиболее доказательнымиявл-ся письменные заявления, которые сост-ся в форме заявления-письма рук-ва.Если заявление от рук-ва поступило в устной форме, то аудитор в письменнойформе излагает сод-е беседы, и вкл-ет в его состав рабочих док-ов. Если рук-воотказ-ся предоставить необходимые заявления, то это рассм-ся как ограничение объемааудита. В этом случае, аудитор выр-ет условно положительное мнение илиотказывается от выр-я мнения.

Международные стандарты оформления результатов аудиторскихпроверок

1. Требования МСА,предъявляемые к составлению аудиторского заключения по финансовой отчетностиобщего назначении

2. Выводы аудитора осопоставлениях, включенных в проверяемую отчетность

3. Отражение ваудиторском заключении результатов проверки прочей информации, имеющей отношениек финансовой отчетности

4. Составление отчета овыполнении специального аудиторского задания

1. Требования МСА, предъявляемые к составлению аудиторскогозаключения по финансовой отчетности общего назначения

Для подготовки аудиторского заключения в МСА предусмотрено тристандарта;

·   МСА 700 «Независимоеаудиторское заключение по финансовой отчетности общего назначения»описывает порядок составления аудиторского заключения в случаях, когда аудиторвыражает безоговорочно положительное мнение и не модифицирует заключение;

·   МСА 701 «Модификациинезависимого аудиторского заключения» содержит руководство по составлениюмодифицированных заключений вследствие включения параграфа, привлекающеговнимание, а также для выражения мнения с оговоркой, отрицательного мнения илиотказа от выражения мнения;

·   МСА 800 «Аудиторскийотчет по аудиторским заданиям для специальных целей» предназначен дляособых случаев, которые будут описаны в вопр. 2.

В аудиторском заключении должно содержаться ясно выраженное мнениеаудитора о финансовой отчетности, с применением в безоговорочно положительноммнении фраз «дает достоверное и справедливое представление» или «представленасправедливо во всех существенных отношениях», которые являются эквивалентами. В отдельных случаях национальное законодательство может предписыватьаудитору для выражения мнения использование фраз, отличных от приведенных выше;тогда аудитор должен решить, смогут ли заинтересованные пользователи адекватновоспринять его мнение. В любом случае он должен выполнить обязанности поформированию мнения, изложенные в МСА 700. Критерием правильности исправедливости представления проверенной информации являются применимые основыфинансовой отчетности, как было установлено в МСА 200.

После изучения и оценки выводов, сделанных на основании полученныхдоказательств, аудитор определяет, подготовлена ли информация в соответствии сустановленными основами финансовой отчетности, и формулирует мнение офинансовой отчетности в целом. Это определение включает рассмотрение вконтексте применимых основ финансовой отчетности следующих аспектов:

·   соответствие выбора иприменения учетной политики требованиям основ финансовой отчетности;

·   обоснованность оценочныхзначений, определенных руководством клиента;

·   уместность, надежность,сравнимость и понятность информации в финансовой отчетности, включая учетнуюполитику;

·   достаточность раскрытияинформации в финансовой отчетности (например, подготовленной в соответствии сМСФО) для того, чтобы заинтересованные пользователи могли получитьпредставление о влиянии существенных операций и событий на показателифинансовой отчетности (финансовое положение, результаты деятельности, денежныепотоки).

В некоторых исключительных случаях применение специальныхтребований основ финансовой отчетности может привести к тому, что отчетностьбудет вводить в заблуждение заинтересованных пользователей. Поэтому в некоторыхосновах финансовой отчетности предусмотрены возможности отступления ототдельных положений в редких случаях для того, чтобы достичь правдивогопредставления информации в финансовой отчетности. Если же применимые основыфинансовой отчетности такого отступления не предусматривают и отчетность,составленная в соответствии с их положениями, вводит пользователей взаблуждение, то, столкнувшись с такой ситуацией, аудитор должен рассмотретьвопрос о модификации аудиторского заключения.

Согласно МСА 700 основными элементами аудиторского заключенияявляются:

1)название;

2)адресат;

3)вводный параграф или введение;

4)параграф, устанавливающий ответственностьруководства аудируемого лица за составление и представление финансовойотчетности;

5)параграф, описывающий обязанности аудитора всвязи с проверкой финансовой отчетности;

6)параграф, содержащий мнение аудитора о финансовойотчетности;

7)параграф, описывающий другие обязанностиаудитора;

8)подпись аудитора;

9)дата выдачи аудиторского заключения;

10)адрес аудитора.

В названии стандартом рекомендуется использовать слова «независимыйаудитор», чтобы отличить заключение от отчетов других лиц.

Адресат определяется в соответствии с условиями договоренности об аудите инациональными нормативными актами. Как правило, заключение адресуетсяакционерам или лицам, отвечающим за управление организацией, финансоваяотчетность которой проверялась аудитором.

Введение содержит наименование аудируемой организации, указание на то, чтобыл проведен аудит ее финансовой отчетности, перечисление каждой формыпроверенной отчетности, ссылки на значимые положения учетной политики и надругие пояснения, указание даты и периода, по итогам которого составленаотчетность.

Если отчетность подготовлена в соответствии с МСФО, то во введенииперечисляются формы: баланс, отчет о доходах (прибылях и убытках), отчет обизменениях капитала, отчет о движении денежных средств, перечень значительныхположений учетной политики и прочие пояснения.

В аудиторском заключении должно содержаться упоминание об ответственностируководства за подготовку и представление финансовой отчетности в соответствиис применимыми основами финансовой отчетности, а также за:

·   разработку, внедрение ифункционирование системы внутреннего контроля, обеспечивающей подготовкуфинансовой отчетности, свободной от искажений, возникающих вследствие ошибок имошенничества;

·   выбор и применениенадлежащей учетной политики;

·   определение обоснованныхоценочных значений.

Положения об ответственности руководства организации в отношениифинансовой отчетности зависят от особенностей национального законодательства. Вотдельных случаях обязанности руководства могут быть дополнены, в другихситуациях ответственность возлагается не на руководителей, а на представителейсобственников, советов директоров и другие лица.

Обязанность аудитора заключается, прежде всего в выражении его мненияо финансовой отчетности на основе проведенной проверки. Кроме того, данныйпараграф должен содержать указание на то, что проверка проводилась всоответствии с МСА и с соблюдением этических требований, а также что проверкапланировалась и проводилась в целях обеспечения достаточной уверенности в том,что финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Помимо этого,указывается, что проверка включала:

· анализ доказательств, подтверждающих суммыи сведения,

· содержащиеся в отчетности;

· отбор аудиторских процедур, основанный напрофессиональном суждении, включая оценку риска существенных искаженийфинансовой отчетности вследствие ошибок и мошенничества;

· рассмотрение внутреннего контроля в целяхразработки адекватных аудиторских процедур.

Заключение также должно содержать подтверждение аудитораотносительно того, что проверка предоставляет достаточные основания длявыражения мнения.

В параграфе, выражающем безоговорочно положительное мнениеаудитора, указывается, дает ли финансовая отчетность во всех существенныхаспектах достоверное и объективное представление финансового положения ирезультатов деятельности проверяемого субъекта в соответствии с установленнымиосновами финансовой отчетности (приводится ссылка на МСФО, национальныестандарты, то и другое вместе в зависимости от применяемой юрисдикции).

Стандарты, законы или общепринятые основы финансовой отчетности вразличных юрисдикциях могут требовать или разрешать аудитору конкретизировать прочиеобязанности, которые отражаются в отдельном параграфе аудиторского заключения,следующем за параграфом, выражающим мнение аудитора.

Аудиторское заключение обычно подписывается от имени аудиторскойфирмы и лично от имени аудитора или другим образом в соответствии с действующейюрисдикцией. Заключение датируется числом, соответствующим дате завершенияаудиторской проверки, т.е. даты, когда получены достаточные надлежащиеаудиторские доказательства для выражения мнения аудитора, и не ранее датыподписания или утверждения финансовой отчетности, что означает момент, когдауполномоченные лица принимают на себя ответственность за ее содержание.

В адресе указываются государство, город и место, где находитсяофис аудитора, ответственного за проведение проверки.

Заключение аудитора должно быть оформлено в письменном виде.

Пример. Безоговорочно положительное аудиторское заключение.

Заключение независимого аудитора

Акционерам компании ЛВС

Мы провели аудиторскую проверку следующих финансовых отчетовкомпании АВС:

·         бухгалтерскогобаланса на 31 декабря 20хх г.;

·         отчетао доходах за 2Охх г.;

·         отчетаоб изменениях капитала за 20хх г.;

·         отчетао движении денежных средств за 2Охх г.;

·         пояснительнойзаписки, раскрывающей содержание учетной политики,

·         ипримечаний.

Ответственность за подготовку и справедливое представлениефинансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовойотчетности несет руководство компании АВС. Указанная ответственностьраспространяется на разработку, внедрение и поддержание функционированиявнутреннего контроля, обеспечивающего подготовку и справедливое представлениефинансовой отчетности, свободной от существенных искажений вследствие ошибок имошенничества; выбор и применение надлежащей учетной политики; определениеобоснованных оценочных значений.

Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение одостоверности этой финансовой отчетности на основе проведенной нами аудиторскойпроверки. Мы провели аудиторскую проверку в соответствии с Международнымистандартами аудита. Эти стандарты обязывают нас соблюдать этические требованияи планировать и проводить проверку таким образом, чтобы обеспечить разумнуюуверенность в отношении того, что финансовая отчетность не содержитсущественных искажений. Проверка включала:

·   анализ доказательств,подтверждающих суммы и сведения, содержащиеся в отчетности;

·   отбор аудиторскихпроцедур, основанный на профессиональном суждении, включая оценку рискасущественных искажений финансовой отчетности вследствие ошибок и мошенничества;

·   рассмотрение внутреннегоконтроля в целях разработки адекватных аудиторских процедур.

Мы считаем, что проведенный нами аудит предоставляет достаточныйобъем сведений для выражения нашего мнения.

По нашему мнению, финансовая отчетность достоверно отражаетфинансовое положение компании ЛВС на 31 декабря 20хх г., результаты еефинансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за год,закончившийся в указанную дату, в соответствии с Международными стандартамифинансовой отчетности.

От имени аудиторской фирмы ХУZ

Руководитель фирмы (подпись)

Аудитор (подпись)

Дата

Адрес

Аудиторское заключение считается модифицированным, если оносодержит поясняющий параграф или мнение, отличное от безоговорочноположительного.

МСА 701 определяет два вида аспектов, которые приводят кмодификации заключения:

· не влияющие на мнение аудитора (модификация выражается ввиде дополнительного параграфа);

· оказывающие влияние на мнение аудитора (при этом выражаетсямнение с оговоркой, отрицательное мнение или отказ от выражения мнения).

Аудитор должен модифицировать заключение путем включения дополнительногопараграфа, если имеются факторы, указывающие на:

· проблемы соблюдения допущениянепрерывности деятельности;

· значительную неопределенность, способную вбудущем повлиять на финансовую отчетность;

·несоответствиепрочей информации, содержащейся в проверенной отчетности, показателям,приведенным в данной финансовой отчетности.

Упомянутые факторы не оказывают влияние на мнение аудитора, чтодолжно быть отражено в заключении, причем данные параграфы приводятся взаключении после выраженного аудитором мнения.

Аудитор не имеет возможности выразить безоговорочно положительноемнение, если существует одно из нижеследующих обстоятельств:

1)ограничение объема аудита;

2)несогласие с руководством относительнодопустимости выбранной учетной политики, методов ее применения илидостаточности раскрытия финансовой информации в отчетности.

Если влияние этих обстоятельств существенно и глубоко дляфинансовой отчетности, то аудитор выражает отрицательное мнение.

Если влияние этих факторов не настолько существенно и глубоко, нобезоговорочно положительное мнение выразить нельзя, то аудитор выражает мнение соговоркой.

Если ограничение объема существенно, из-за чего аудитор не можетполучить достаточные и уместные аудиторские доказательства, то должен бытьсоставлен отказ от выражения мнения. При этом в заключение не вносится параграфоб обязанностях аудитора, а описание объема аудита опускается иликорректируется.

Если заключение отлично от содержащего безоговорочно положительноемнение, то аудитор должен описать все существенные причины этого и повозможности дать количественную оценку возможного влияния на финансовуюотчетность.

Информация о причинах, по которым аудитор счел нужным выразитьмнение, отличное от безоговорочно положительного, приводится в аудиторскомзаключении до выражения мнения.

Пример. Фрагмент модифицированного аудиторского заключения,содержащего дополнительный параграф.

По нашему мнению, финансовая отчетность достоверно отражаетфинансовое положение компании АВС на 31 декабря 20хх г., результаты еефинансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за год, закончившийсяв указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовойотчетности.

Не изменяя мнения о достоверности финансовой отчетности, мыобращаем внимание на информацию, изложенную в пояснениях к финансовойотчетности (пункт X), а именно на то, что до настоящего времени не закончено судебноеразбирательство между компанией АВС (ответчик) и компанией XXX по вопросу правильностиопределения штрафных санкций за невыполнение условий договора. Сумма искасоставляет ххх тыс. долл.Финансовая отчетность компании АВС не предусматривает никаких резервов навыполнение обязательств, которые могут возникнуть в результате решения суда нев ее пользу.

Пример. Фрагмент модифицированного аудиторского заключения,содержащего мнение с оговоркой в силу ограничения объема аудита.

Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение одостоверности этой финансовой отчетности на основе проведенной нами аудиторскойпроверки. Мы провели аудиторскую проверку в соответствии с Международнымистандартами аудита. Эти стандарты обязывают нас соблюдать этические требования,планировать и проводить проверку таким образом, чтобы обеспечить разумнуюуверенность в отношении того, что финансовая отчетность не содержитсущественных искажений. Проверка включала:

·   анализ доказательств,подтверждающих суммы и сведения, содержащиеся в отчетности;

·   отбор аудиторскихпроцедур, основанный на профессиональном суждении, включая оценку рискасущественных искажений финансовой отчетности вследствие ошибок и мошенничества;

·   рассмотрение внутреннегоконтроля с целью разработки адекватных аудиторских процедур.

В ходе проверки мы не смогли получить подтверждения откомпании-дебитора относительно числящейся за ней задолженности в размере ххх тыс. долл. Мы также не смоглиполучить достаточно достоверных подтверждений наличия этой задолженности спомощью альтернативных процедур.

По нашему мнению, за исключением корректировок (при наличиитаковых), которые могли бы потребоваться, если бы мы могли получитьподтверждение числящейся дебиторской задолженности, финансовая отчетностьдостоверно отражает финансовое положение компании АВС на 31 декабря 20хх г.,результаты ее финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средствза год, закончившийся в указанную дату, в соответствии с Международнымистандартами финансовой отчетности.

Пример. Фрагмент модифицированного аудиторского заключения,содержащего отказ от выражения мнения в силу ограничения объема аудита.

Ответственность за подготовку и справедливое представлениефинансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовойотчетности несет руководство компании АВС. Указанная ответственностьраспространяется на разработку, внедрение и поддержание функционированиявнутреннего контроля, обеспечивающего подготовку и справедливое представлениефинансовой отчетности, свободной от существенных искажений вследствие ошибок имошенничества; выбор и применение надлежащей учетной политики; определениеобоснованных оценочных значений.

Мы не имели возможности получить достаточные надлежащиеаудиторские доказательства относительно объема выручки, дебиторскойзадолженности, обязательств перед третьими лицами.

В силу существенности перечисленных в предыдущем абзацеобстоятельств мы не можем выразить мнение о финансовой отчетности компании АВС.

Пример. Фрагмент модифицированного аудиторского заключения,содержащего отрицательное мнение.

Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение одостоверности финансовой отчетности на основе проведенной нами аудиторскойпроверки. Мы провели аудиторскую проверку в соответствии с Международнымистандартами аудита. Эти стандарты обязывают нас соблюдать этические требованияи планировать и проводить проверку таким образом, чтобы обеспечить разумнуюуверенность в отношении того, что финансовая отчетность не содержитсущественных искажений. Проверка включала:

· анализ доказательств, подтверждающих суммыи сведения, содержащиеся в отчетности;

· отбор аудиторских процедур, основанный напрофессиональном суждении, включая оценку риска существенных искаженийфинансовой отчетности вследствие ошибок и мошенничества;

· рассмотрение внутреннего контроля в целяхразработки адекватных аудиторских процедур.

В процессе проверки между нами и руководством компании АВСвозникли разногласия по поводу применения положений учетной политики,касающихся отражения полученных доходов. Мы полагаем, что вследствиенеправильного применения учетной политики объем выручки от продаж запроверяемый период был занижен на сумму хххтыс. долл., вследствие чего искажены суммы обязательств по налогам иразмер полученной прибыли.

По нашему мнению, в силу существенности влияния обстоятельств,перечисленных в предыдущем абзаце, финансовая отчетность не отражает достовернофинансовое положение компании АВС на 31 декабря 20хх г., результаты еефинансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за год,закончившийся в указанную дату, в соответствии с Международными стандартамифинансовой отчетности.

2. Выводы аудитора о сопоставлениях, включенных в проверяемуюотчетность

Сопоставления — это соответствующие суммы и иные раскрываемые сведения запредшествующий отчетный финансовый период или другие периоды, представленныедля целей сопоставления. В МСА 710 «Сопоставления» изложены стандартыи рекомендации в отношении обязанностей аудитора, касающихся сопоставлений.Показатели для сопоставления могут быть следующими:

— соответствующие показатели — включаются как часть финансовой отчетности затекущий период и рассматриваются только в связи с показателями за этот период(например, суммы доходов и расходов за текущий и прошлый периоды, приведенные вотчете о прибылях и убытках за отчетный период);

— сопоставимая финансовая отчетность — финансовая отчетностьза предшествующий период, приведенная для целей сопоставления с финансовойотчетностью текущего периода.

Аудитор должен определить, соответствуют ли сопоставления основамфинансовой отчетности, относящимся к проверяемой отчетности. В отношениисопоставлений аудитор определяет:

— соответствие учетной политики текущего и предыдущего периода,наличие необходимых корректировок и раскрытие сведений;

— согласование показателей с суммами и раскрываемыми сведениями,представленными за предыдущий период.

При составлении аудиторского заключения аудитор не указываетотдельно на соответствующие показатели, поскольку выражает мнение об отчетностив целом. Исключение составляют нижеследующие случаи:

1. Ранее выданное аудиторское заключение за предыдущий периодсодержит мнение, отличное от безоговорочно положительного, и вопрос, вызвавшиймодификацию заключения, не решен. В этом случае аудитор модифицирует заключениеоб отчетности текущего года в отношении соответствующих показателей;

2. Ранее выданное аудиторское заключение содержит безоговорочноположительное мнение, но аудитор узнал о существенных искажениях, влияющих наотчетность за предыдущий период. Если отчетность не пересмотрена и сведения небыли раскрыты должным образом, то заключение по отчетности за текущий периодмодифицируется в отношении соответствующих показателей, а если соответствующиепоказатели представлены в отчетности за текущий период надлежащим образом, то взаключение можно включить поясняющий параграф по поводу соответствующихпоказателей.

Если финансовая отчетность, содержащая соответствующие показатели,проверяется новым аудитором, то заключение должно содержать либо ссылку на то,что финансовая отчетность за предыдущий период проверялась другим аудитором,либо указание на то, что отчетность за предыдущий период не проверялась. Еслипри проверке новый аудитор обнаружит, что соответствующие показатели искажены,он должен потребовать от руководства их пересмотра и в случае отказамодифицировать аудиторское заключение. В заключении по сопоставимой финансовойотчетности аудитор конкретно указывает на сопоставления. Заключение применяетсяк каждому отдельно представленному финансовому отчету, и аудитор в случаенеобходимости может выразить мнение, отличное от безоговорочно положительного,за отдельные периоды и в то же время выдать отдельное заключение по остальнойотчетности. Если мнение об отчетности за предыдущий период, сложившееся в ходетекущей проверки, отличается от ранее выраженного, то аудитор раскрываетсущественные причины этого различия в поясняющем параграфе.

Если отчетность за предыдущий период была проверена другим аудитором,то возможно развитие событий по одному из следующих вариантов:

1.Предшествующий аудитор может повторно составитьаудиторское заключение по проверенной им отчетности, а новый составляетзаключение только за текущий период.

2.Новый аудитор составляет заключение, в которомсодержится информация о том, что отчетность за предыдущий период проверенадругим аудитором и о типе и дате заключения, выданного предшественником.

При проверке отчетности новый аудитор может обнаружитьнезамеченное предыдущим аудитором существенное искажение, влияющее нафинансовую отчетность за предыдущий период.

В этом случае новый аудитор должен обсудить данный вопрос сруководством и после получения согласия обратиться к предшественнику спредложением о повторном составлении заключения за предыдущий период попереизданной отчетности. Если предшественник соглашается выдать заключение, тоновый аудитор составляет заключение за текущий период. Если предыдущий аудиторотказывается выполнить указанные требования, то новый аудитор может в своемзаключении отметить, что предшествующее заключение по отчетности былосоставлено до ее переиздания и что при переиздании были сделаны необходимыекорректировки.

Если отчетность за предыдущий период не проверялась, новый аудитордолжен указать на этот факт в заключении и проверить начальные сальдо текущегопериода. Если при проверке обнаружится, что показатели за предыдущий периодискажены, аудитор должен потребовать от руководства их пересмотра, а в случаеотказа — модифицировать аудиторское заключение.

3. Отражение в аудиторском заключении результатов проверки прочейинформации, имеющей отношение к финансовой отчетности

Прочая информация — это информация финансового и нефинансовогохарактера, содержащаяся вместе с финансовой отчетностью в публикуемомдокументе, например, включенные в годовой отчет данные о должностных лицах,занятости, планируемых капитальных расходах, аналитические коэффициенты идругая информация. Согласно МСА 720 «Прочая информация в документах,содержащих проверенную финансовую отчетность» аудитор не обязан составлятьзаключение по этой информации, но должен ознакомиться с ней для выявлениясущественных несоответствий с проверенной отчетностью, так как такиепротиворечия могут поставить под сомнение выводы, содержащиеся в аудиторскомзаключении. Прочая информация должна быть получена аудитором до датысоставления аудиторского заключения. Аудитор не несет ответственности завыяснение того, надлежащим ли образом изложена прочая информация.

При обнаружении несоответствий аудитор должен определитьнеобходимость внесения поправок в проверенную отчетность или прочую информацию.Если требуется внести поправки в отчетность, но субъект не выполняет этитребования, то аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательноемнение. Если требуются поправки к прочей информации, но субъект отказывается ихвносить, то аудитор включает в заключение поясняющий параграф, описывающийнесоответствие, или предпринимает другие меры (отказывается от выдачизаключения или продолжения проверки). В случае обнаружения аудитором в прочейинформации искажения фактов, не имеющих отношения к содержанию провереннойотчетности, он должен обсудить данный вопрос с руководством субъекта и взависимости от результатов обсуждения попросить руководство:

— проконсультироваться с компетентной третьей стороной;

— устранить искажение фактов.

Если руководство отказывается устранять искажения фактов, тоаудитор должен принять меры по уведомлению лиц, ответственных за общееруководство субъектом, о своих сомнениях, при необходимости получив юридическуюконсультацию.

Если аудитор не получил доступа к прочей информации до датысоставления заключения, то он должен ознакомиться с ней при первой возможности.В случае обнаружения несоответствий или искажений фактов аудитор долженопределить необходимость в пересмотре проверенной отчетности или прочейинформации. Если необходим пересмотр отчетности, то аудитор следуетрекомендациям МСА 560 «Последующие события», а если требуетсяпересмотр прочей информации, то аудитор обращается к руководству с предложениемпроинформировать ее пользователей о проведении пересмотра. В случае отказаруководства аудитор предпринимает меры по информированию лиц, ответственных заобщее руководство субъектом, о своих сомнениях по поводу прочей информации.

В государственном секторе аудитор может иметь дополнительныеобязанности по проверке прочей информации, в таком случае применениевышеописанных положений неуместно.

4. Составление отчета о выполнении специального аудиторскогозадания

Стандарты и рекомендации аудитору по подготовке отчета в связи свыполнением специальных аудиторских заданий установлены МСА 800 «Отчетнезависимого аудитора по аудиторским заданиям специального назначения».Положения стандарта касаются следующих видов услуг:

1)проверкифинансовой отчетности, подготовленной в соответствии с основами учета,отличными от МСА или национальных стандартов;

2)проверкиотчетов по компонентам финансовой отчетности (определенных счетов, их элементовили деталей финансовой отчетности);

3)проверкина соответствие условиям договора;

4)проверкиобобщенной финансовой отчетности.

МСА 800 не применяется для подготовки отчета по результатампроведения обзора, согласованных процедур или подготовки финансовой информации.

До начала выполнения задания аудитор должен уточнить у клиента егохарактер, формы и содержание своего предполагаемого отчета. Чтобы избежатьнеправильного толкования отчета, аудитор может указать в нем, для какой целиподготовлен отчет, и изложить любые ограничения относительно его распространенияи использования.

Отчет по всем заданиям, кроме проверки обобщенной отчетности,должен содержать следующие основные элементы:

1)название;

2)адресат;

3)вступительный параграф (введение), гдеописывается проверенная информация и разграничение ответственности руководствасубъекта и аудитора;

4)      параграф, описывающий объем работы (со ссылкой на МСА илидругие стандарты и описанием выполненной работы);

5)параграф, выражающий мнение по поводу финансовойинформации;

6)дату отчета;

7)адрес аудитора;

8)подпись аудитора.

Предписанные формы отчета в случае, если субъект представляетинформацию правительственным органам, доверительным управляющим и другимсубъектам, могут не соответствовать данным требованиям. В таком случае аудиторв случае необходимости может:

— внести поправки в соответствии с МСА;

— изменить формулировки;

— приложить отдельный отчет.

В аудиторском отчете о финансовой отчетности, подготовленной всоответствии с основами учета, отличными от МСА или национальных стандартов, должнобыть заявление, указывающее на применяемые основы, или ссылка на пояснения котчетности, содержащие такую информацию. Аудитору следует помнить, чтосовокупность бухгалтерских условий, принятых для удовлетворения индивидуальныхпредпочтений, не является основой бухгалтерского учета.

Во мнении аудитора должно быть указано, подготовлена ли отчетностьво всех существенных аспектах в соответствии с этими основами. Если отчетностьне имеет адекватного названия или основы неверно указаны, аудитор должен модифицироватьотчет.

Проверка по компоненту финансовой отчетности может осуществлятьсясамостоятельно или быть частью задания по проверке отчетности в целом; уровеньсущественности в первом случае должен быть ниже, чем во втором. Аудиторскаяпроверка при выполнении такого специального задания должна носить болеемасштабный характер, чем проверка того же компонента при аудите финансовойотчетности в целом. Это следует учитывать в тех случаях, когда данноеспециальное задание выполняется одновременно с аудитом финансовой отчетности. Вмнении аудитора должно быть указано, подготовлен ли проверяемый компонентфинансовой отчетности в соответствии с основами учета. При выраженииотрицательного мнения или при отказе от выражения мнения по поводу финансовойотчетности в целом аудитор готовит отдельный отчет по ее компонентам только втом случае, если они не составляют большую часть всей отчетности.

При проверке соответствия условиям договора обычно рассматриваются:

· выплата процентов;

· обеспечение финансовых коэффициентов;

· ограничения на выплату дивидендов;

·использованиедоходов от продажи имущества.

Специальные задания, целью которых является выражение мнения поповоду соответствия субъекта определенным условиям договора, выполняются в томслучае, если аспекты соответствия имеют отношение к вопросам, не выходящим зарамки профессиональной компетенции аудитора. Если в задании затрагиваютсяособые вопросы, находящиеся вне области финансовых и бухгалтерских знаний,аудитор должен рассмотреть необходимость приглашения эксперта. В отчетеуказывается мнение аудитора по поводу выполнения субъектом конкретных условийдоговора.

Обобщенная финансовая отчетность — это подготовленная субъектом финансоваяотчетность в сводной форме, в которой изложены проверенные аудитором годовыефинансовые отчеты с тем, чтобы информировать заинтересованные группыпользователей только об основных результатах финансовой деятельности ифинансовом положении субъекта. Заключение о сокращенной отчетности даетсятолько в том случае, когда аудитор выразил мнение о финансовой отчетности, наосновании которой составлена исследуемая обобщенная отчетность. Сокращеннуюотчетность следует сопроводить четким указанием на ее характер,предупреждением, что для лучшего понимания информации о субъекте обобщенную отчетностьследует читать вместе с последней проверенной финансовой отчетностью.

Аудиторский отчет об обобщенной финансовой информации долженсодержать помимо типовых элементов:

· ссылку на дату аудиторского заключения понесокращенной отчетности и тип аудиторского мнения о ней;

· мнение о соответствии информацииобобщенной отчетности сведениям несокращенной отчетности.

Если мнение аудитора по несокращенной отчетности модифицировано,но он удовлетворен обобщенной отчетностью, то в отчете указывается, что хотяобобщенная отчетность не противоречит несокращенной, но она подготовлена наосновании отчетности, которую нельзя признать достоверной во всех существенныхотношениях.