Реферат: Ревизия и контроль нематериальных активов

1.Введение.

Под ревизией интеллектуальной собственности(нематериальными активами) понимается проверка правильности оформленияпервичных юридических и учетных документов и организации бухгалтерского учетаинтеллектуальной собственности на предприятии. Объектами такой собственностиявляются открытия, изобретения, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базыданных, экспертные системы, «ноу-хау», торговые секреты, товарные знаки,фирменные наименования, а также объекты авторского права. При проверке этихобъектов аудитор, кроме Положения о бухгалтерском учете и о составе затрат,включаемых в себестоимость, руководствуется Законами о собственности, отоварных знаках и об авторском праве.

Также проводятся техническая экспертиза объектовинтеллектуальной собственности и юридический анализ документов, подтверждающихправо на их собственность. Для этого привлекаются патентные поверенные июристы.

В первую очередь проверяется факт наличияпроизведений творческой деятельности, что достигается проверкой документов, гдеобъект описан, изображен или иным образом зафиксирован на материальныхносителях. Это может быть документация, в которой описана технологияпроизводственного процесса, конструкторская документация и др. При этоминформация может быть отражена на бумажных, магнитных и иных носителяхинформации. Кроме того, устанавливается наличие акта приемо – передачи,подтверждающего факт получения предприятием данного нематериального актива.

Проверяющему следует проверить документы,подтверждающие право предприятия на соответствующий объект НМА. Это могут бытьдокументы, подтверждающие создание данного объекта, договор о переуступкеправа, лицензионное соглашение, и др.

Необходимо установить правильность стоимостнойинтеллектуальной собственности и достоверность определения величины затрат,необходимых для приведения объектов в состояние, пригодное для их использованияна предприятии.

Целью аудита НМА является установление соответствияприменяемой предприятием методики учета НМА требованиям нормативных актов,регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансовыхрезультатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям,устанавливающим правила их учета. Аудитор должен последовательно проверитьследующие документы:

1.       Документальное оформление фактаналичия объектов НМА и правильное отражение их первоначальной балансовойстоимости;

2.       Организацию аналитического исинтетического видов учета НМА:ведомость учета нематериальных активов№ 17 по дебету и кредиту счета 04 «Нематериальные активы», журнал-ордер № 13 покредиту счета 04 «Нематериальные активы», расчет износа нематериальных активов(при журнально-ордерной форме учета).

3.       Правильность ежемесячногопогашения стоимости начисления износа по объектам, учитываемым в составе НМА.

4.       Правильность списания объектовНМА с баланса предприятия.

5.       Соответствие данныхсинтетического и аналитического видов учета НМА и их износа записям  в главнойкниге и балансы.

Рассмотрим, как осуществляется аудит учета НМА по соответствующимвидам операций.

2. Проверкаопераций учета поступления и создания НМА.

НМА поступает на предприятие в качестве вложений вуставный капитал, а также в результате приобретения или создания;погашения дебиторской задолженности, компенсационной сделки, безвозмезднойпередачи.

НМА, поступившие на предприятие в качестве вклада вуставный капитал инвесторов, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями», в томслучае, если на величину заявленного уставного капитала предприятия быласделана запись по дебету счета 75 и кредиту счета 85 «Уставный капитал».

Если имущество инвесторами вносится в уставныйкапитал сразу и полностью, то счет 04 может дебетоваться непосредственной корреспонденциис кредитом счета 85. НМА приходуются в этом случае в оценки по договоренностисторон.

Другим вариантом поступления НМА  на предприятиеявляется их приобретение за плату и создание.

В настоящее время приобретение и создание НМАосуществляется в результате долгосрочных инвестиций.

Стоимость приобретенных НМА согласно оплаченным илипринятым к оплате счетам приходуется, что отражается по дебету счета 08«Капитальные вложения», субсчет «Приобретение  нематериальных активов» икредиту счетов 60, 76 и т.д.

Долгосрочные инвестиции включают в себя и процесссоздания НМА. При создании предприятием НМА на счете 08 отражаются фактическипроизведенные при этом затраты. Эта операция отражается в бухгалтерском учетепо дебету счета 04 и кредиту счета 08.

Еще один вариант поступления НМА на предприятие врезультате безвозмездного получения от юридических и физических лиц. Этаоперация отражается по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета87 «Добавочный капитал» субсчета «Безвозмездно полученные ценности».

Операции по безвозмездному получению требуют весьматщательной проверки. Необходим встречный контроль с тем, чтобы установить, ненарушены ли здесь права добровольных инвесторов.

Поступление НМА оформляются актом приемки.

Проверяя указанные операции, аудитор изучаетпервичные документы: акты приемки-передачи, договора купли-продажи, лицензии идр. Это позволяет сделать вывод, что указанные приобретения произведены ссоблюдением требований действующего законодательства.

Приведем примеры отражения хозяйственных операций поучету поступления НМА.

№ п/п Содержание хозяйственной операции Корреспондирующие счета Д К 1 Отражение взноса в уставный капитал 04 75 2 Приобретение НМА по безналичному расчету 60,76 51,52 3 Отражение затрат на приобретение НМА 08 60,76 4 Отражение сумм налога НДС, уплаченного при приобретении НМА для производственных нужд 19 60, 76, 71 5 Дополнительные затраты, связанные с приобретением НМА 08 60,70 и др. 6 Оплата дополнительных расходов 67,76,71 51,52 7 Приобретение НМА за наличный расчет 08 50 8 Оприходование НМА 04 08 9

Отражение затрат, связанных с созданием  НМА на предприятии в т.ч.:

-        Начислена оплата труда

-        Произведены отчисления в Фонды

08

08

70

69

10 Включение созданных НМА в состав имущества предприятия 04 08 11 Оприходование НМА на отдельный баланс предприятия, ведущего общие дела по совместной деятельности 04 96 12 Списание суммы НДС, уплаченной при приобретении НМА для производственных нужд, на уменьшение задолженности по НДС 68 19 13 Поступление на предприятие НМА производственного назначения от других предприятий безвозмездно 04 87 14 Поступление на предприятие НМА производственного назначения предприятий безвозмездно от физических лиц 04 87

Если аудитор установит нарушение в учетных записяхпо перечисленным выше операциям поступления НМА, то он указывает работникамбухгалтерии на необходимость внесения соответствующих исправлений и уточнений.

3.Проверка учета амортизации нематериальных активов.

НМА отражаются в учете в сумме затрат на приобретение,включая расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны киспользованию в запланированных целях, и переносят равномерно свою стоимость наиздержки производства или обращения по нормам определяемым на предприятииисходя из срока полезного их использования.

Существуют три варианта установления срокаиспользования НМА:

1.       Срок полезного использования НМАсовпадает со сроком их действия, который предусмотрен соответствующимдоговором. В этом случае величина амортизационных отчислений за год будет равнаотношению первоначальной стоимости НМА к сроку полезного использования,установленного соответствующим договором.

2.       Предприятие самостоятельноустанавливает срок полезного использования НМА. При этом необходимо иметьввиду, что срок полезного использования объекта НМА в этом случае должен бытьне менее одного года, т.к. по отношению к НМА в нормативных документахприменяется понятие «долговременный». В этом случае величина амортизационныхотчислений будет равна отношению первоначальной стоимости НМА к сроку ихполезного использования, установленного предприятием.

3.       Если невозможно определить срокполезного использование НМА, то нормы амортизации устанавливаются в расчете на10 лет.

Т.к. величина амортизационных отчислений по НМАвключается в себестоимость, то в итоге это влияет на финансовый результат –балансовую прибыль. Любое отступление от установленных правил начисленияамортизации НМА ведет к искажению прибыли как базы для налогооблажения. Поэтомузадача аудитора в данном случае – обеспечить контроль за правильностьюначисления амортизации.

Начисление амортизации по НМА отражается вбухгалтерском учете по дебету счетов учета издержек производства 20 «Основноепроизводство», 23 «Вспомогательные  производства», 25 «Общепроизводственныерасходы», 26 «Общехозяйственные расходы» или обращения – счет 44 «Издержкиобращения» и кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

Аудитору необходимо убедиться в том, что для каждогообъекта НМА на предприятии установлены нормы амортизационных отчислений, срокполезного их использования, и амортизация начисляется ежемесячно.

Приведем примеры отражения хозяйственные операции поучету амортизации  НМА:

№ п/п Содержание хозяйственной операции Корреспондирующие счета Д К 1 Начисление амортизации по НМА производственного назначения безвозмездно от физических лиц 20,23,25,26,43,44 05 2 Начисление амортизации по НМА непроизводственного назначения 29,81,88 05 3 Начисление амортизации по НМА, используемым в капитальном строительстве 08 05

4. Проверка учетавыбытия нематериальных активов.

НМА выбывают с предприятия: врезультате реализации, в качестве вклада в уставные капиталы других предприятийили в совместную деятельность, в результате  безвозмездной передачи, врезультате окончания срока полезного использования, в результате моральногоизноса, в счет погашения кредиторской задолженности, в результатекомпенсационной сделки.

Для обобщения информации о процессе реализации  ипрочего выбытия НМА, а также для выявления финансовых результатов предназначенсчет 48 «Реализация прочих активов». По дебету этого счета отражаютсябалансовая стоимость выбывающих НМА, а также понесенные в связи с этим расходы.Кроме того, по дебету указанного счета отражаются также суммы налога надобавленную стоимость, входящие в выручку от реализации НМА. По кредиту этогосчета отражаются выручка от реализации НМА, а также сумма износа, начисленная кмоменту выбытия.

Дебетовое (убыток) или кредитовое (доход) сальдо посчету 48 «Реализация прочих активов» в текущем отчетном периоде списывается насчет 80 «Прибыли и убытки».

При безвозмездной передаче НМА выявленный на счете48 «Реализация прочих активов», финансовый результат списывается предприятием вдебет счета 87 «Добавочный капитал», а при его недостаточности – в дебет счета88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» или 81 «Использованиеприбыли».

При передаче НМА (списание с основного баланса) вслучае совместной деятельности отражения в учете этих операций производится впорядке, аналогичном выбытию НМА при вкладе в уставные  капиталы другихпредприятий. При этом по дебету счета 06 «Долгосрочные финансовые вложения» или58 «Краткосрочные финансовые вложения» (в зависимости от срока действиядоговора) показывается стоимость передаваемых НМА в оценке, предусмотренной вдоговоре, в корреспонденции с кредитом счета 48 «Реализация прочих активов». Подебету 48 в корреспонденции с кредитом счета 04 отражается их первоначальная(балансовая) стоимость. Одновременно с дебета счета 05 «Амортизациянематериальных активов» кредит счета 48 списывается начисленная сумма износа.

Проводя проверку указанных операций, необходимоубедиться, что соблюдены следующие условия:

1)       независимо от характера выбытиянематериальных активов все они получили отражение на счете 48 «Реализацияпрочих активов»,

2)       выявленный на счете 48«Реализация прочих активов» финансовый результат от выбытия нематериальныхактивов предприятия списан правильно. Дело в том, что со счета 48 «Реализацияпрочих активов» в зависимости от характера выбытия финансовый результатотносится на различные счета: 80 «Прибыли и убытки», 81 «Использование прибыли»,87 «Добавочный капитал», 88»Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»,

3)       полностью соблюдены требованиядействующего законодательства по налогообложению в части налога на добавленнуюстоимость, специального налога и налога на прибыль.

  Рассмотрим приемы отражения хозяйственных операцийпо учету выбытия НМА:

№ п/п Содержание хозяйственной операции Корреспондирующие счета Д К 1 Списание с баланса первоначальной стоимости НМА 48 04 2 Отражение износа как источника списания 05 48 3

Реализация НМА

По оплате

По отгрузке

50,51,52

62,76

48

48

4 НДС 48 68 5

Расходы связанные с приобретением НМА

Начислена оплата труда

Обязательные начисления

48

48

70

67,69

6 Вклад в уставный капитал НМА 06 48 (04) 7 Выбытие НМА 06,58 48 8

Списание результатов от реализации и прочего выбытия НМА

Прибыль

Убыток

48

80,81,85

87,88

80,85,83

48

5. Проверканалогообложения в операциях с нематериальными активами.

При рассмотрении вопросов налогообложения воперациях с НМА следует иметь в виду, что применительно к этой категориидействующие нормативные документы не в полной мере учитывают особенности ихсоздания (приобретения), функционирования, реализации (передачи).

В операциях с НМА снимаются следующие основныеналоги: налог на добавленную стоимость (НДС), налог наприбыль.

Исчисление налога на добавленную стоимостьопределяется следующими обстоятельствами:

-       условиями поступления и выбытиянематериальных активов

-       назначение конкретных объектовНМА, предназначенных: для использования в производстве продукции (работ,услуг), облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость; дляиспользования в производстве продукции (работ, услуг), не облагаемых приреализации налогом на добавленную стоимость. В качестве основных способовпоступления нематериальных активов объектов на предприятие следуетназвать:

-       приобретение НМА приосуществлении долгосрочных инвестиций,

-       создание объектов НМА как своимисилами, так и путем привлечения стороннего исполнителя на договорной основе,

-       приобретение объектов НМА наусловиях обмена,

-       безвозмездное получение объектовНМА.

Для осуществления расчетов по налогу на добавленнуюстоимость необходимо учитывать:

-       должен ли получатель(покупатель) НМА оплачивать поставщику (продавцу, передающей стороне, налог надобавленную стоимость,

-       куда следует отнести налог надобавленную стоимость, уплаченный при приобретении НМА. Рассмотрим следующиеситуации:

Ситуация1.  При приобретении НМА, предназначенных дляизготовления продукции (работ, услуг), облагаемых налогом на добавленнуюстоимость, действует следующий порядок: уплаченная предприятием сумма НДСвключалась в превоначальную стоимость приобретенного объекта с последующимсписанием на издержки производства и обращения через суммы амортизации вустановленном порядке (в настоящее время в течение шести месяцев, кроме малых предприятий). При этом необходимо иметь в виду, что право списания суммы НДС,уплаченной при приобретении НМА, возникает у предприятия не тогда, когдапроизошел факт приобретения, а тогда, когда наступил момент полезногоиспользования приобретенного объекта, принятие его на учет в состав НМАпредприятия. До  этого момента приобретенные объекты числились в составекапиатльных вложений (а не НМА) и, следовательно, оснований для списанияуплаченных сумм НДС не было.

Ситуация2. При приобретении НМА, используемых дляизготовления  продукции (работ, услуг), не облагаемых при реализации налогом надобавленную стоимость, необходимо руководствоваться Инструкцией № 39, имея ввиду следующее: при использовании НМА для производства продукции(работ, услуг), не  освобожденных от налога на добавленную стоимость, суммыНДС, уплаченные при приобретении НМА, списываются на расчеты с бюджетом вобщеустановленном порядке; при использовании НМА для производства продукции(работ, услуг), освобожденных от налога на добавленную стоимость, суммы НДС,уплаченные при приобретении НМА, на расчеты с бюджетом не относятся, аучитываются в составе первоначальной стоимость приобретенных НМА с последующимсписанием на издержки производства и обращения через суммы амортизации вустановленном порядке.

Ситуация3. Предприятие может стать обладателем НМА врезультате выполнения договора, по которому исполнитель освобождается от налогана добавленную стоимость.

6. Исчисление НДСпри выбытии нематериальных активов.

Из способов выбытия НМА в первую очередьнеобходимо остановиться на таких, как:

-       реализация (продажа),

-       безвозмездная передача.

Обороты по реализации НМА облагаются налогом надобавленную стоимость.

При реализации НМА возможны следующие ситуации:

-       НМА были приобретены без налогана добавленную стоимость. В этом случае в бюджет должна быть внесена вся сумманалога, полученная от оборота по реализации и отраженная в учете по дебетусчета 48 и кредиту счета 68,

-       НМА были приобретены с уплатойналога с последующим спасанием равными долями в зачет сумм налога, подлежащихвнесению в бюджет. При реализации этих НМА налог исчисляется как разница междусуммой налога с продажной цены и суммой налога, не отнесенной на расчеты сбюджетом до момента продажи (т.е. остатком по счету 19 в части, относящейся кданной единице НМА). Соответственно если к моменту реализации уплаченная припокупке сумма налога полностью зачтена в расчеты с бюджетом, то в бюджетвносится вся полученная от реализации НМА сумма налога.

Прибезвозмездной передаче НМА плательщиком налогана добавленную стоимость выступает передающая сторона. При этом оборот дляцелей налогообложения определяется исходя из рыночных цен, сложившихся намомент передачи но не ниже цен, определенных с учетом фактическойсебестоимости  и прибыли, исчисленной по предельному уровню рентабельности,установленному для предприятий-монополистов.

При решении вопросов, связанных с налогом на прибыльприменительно к нематериальным активам, мы предлагаем руководствоваться теми жеправилами, что и в операциях с основными средствами. В частности:

-       при применении льготы, связаннойс осуществлением капитальных вложений производственного и непроизводственногохарактера, предписано для отнесения производственных затрат к капитальнымвложениям руководствоваться Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160«Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций», согласно которомуприобретение НМА, как и приобретение (создание) основных средств, относится ккапитальным вложениям,

-       при определении необлагаемыхналогом на прибыль средств, безвозмездно получаемых предприятиями при определенных условиях, указаны среди прочих как основные средства, так инематериальные активы, и т.д.

7. Проверка данныхпо нематериальным активам в отчетности.

В балансе  (ф.1) НМА отражаются в остаточнойстоимости по строке 110. По строке 111 отражаются организационные расходы (востаточной стоимости), а по строке 112 – патенты, лицензии, товарные знаки (знакиобслуживания), иные аналогичные с перечисленными права и активы.