Реферат: Международные стандарты аудита

Министерство Путей Сообщения Российской Федерации

Дальневосточный Государственный Университет ПутейСообщения

Кафедра «Бухгалтерский учет

и аудит»

Реферат на тему:Международные стандарты аудита

Выполнил: Ст.341 гр.

Тухватуллин Р.Р.

Проверила:

Степанцова

Хабаровск

2002


План

1. Введение. 3

2. Проблемы внедрения МСА в России. 4

3. Близкие стандарты… 7

4. Отличающиеся стандарты… 13

5. Несовпадающие стандарты… 15

6. Выводы… 18

7. Литература. 19


1. Введение

В октябре 2000 г. в жизни российских аудиторовпроизошло знаменательное событие: при участии Международного центра по реформесистем бухгалтерского учета вышел в свет первый официальный переводмеждународных стандартов аудита (МСА) на русский язык.

Важностьданного издания в современных российских условиях трудно переоценить. Мы всебыли свидетелями зарождения и формирования российского аудита. Специалисты непрекращают спорить о том, как он развивается, достаточны ли темпы такого развития,принимаются ли во внимание общепризнанные в мировой практике принципы аудита, вту ли сторону мы идем. Очень часто спорщики апеллировали к международнымстандартам, которых почти никто не мог прочесть, поскольку они существовалитолько на английском языке, да и получить их можно было только из-за границы.Вместе с тем на протяжении нескольких последних лет велись разработка и изданиеотечественных регламентирующих документов, названных Правилами (стандартами) аудиторскойдеятельности. Эти правила (стандарты) также вызывали неоднозначную реакцию упрактикующих аудиторов: кто-то принимал их, кто-то категорически отвергал.

Подробныйрусскоязычный комментарий к МСА еще ждет своего часа. Однако уже в даннойстатье анализируются сходство и различие российских правил (стандартов)аудиторской деятельности и МСА, а также обсуждаются возможные пути развитияроссийского аудита и факторы, мешающие внедрению МСА в российскую аудиторскуюпрактику.


2. Проблемы внедрения МСА в России

Слово«внедрение» в русском языке часто означает проникновение чего-то в среду,которая активно сопротивляется этому проникновению. Такая картина хорошоотражает попытки внедрить МСА в работу российских аудиторов. Вот уже много летне прекращаются споры о том, что внедрять, как внедрять и, что самое главное,нужно ли внедрять. Обсудим эти вопросы.

Итак, следуетли внедрять международные подходы к аудиту в России? Вопрос отчасти риторический.Ни для кого не секрет, что российская экономика нуждается в западныхинвестициях. Инвестиции в конкретные предприятия подразумевают, получениеприбыли на вложенные средства. Объективным документом, отражающим положениепредприятия и результаты его хозяйственной деятельности, должна служитьбухгалтерская отчетность. Сторонние инвесторы заинтересованы в том, чтобыбухгалтерскую отчетность можно было назвать достоверной. Для этого отчетностьследует составлять, пользуясь понятными для западных инвесторов правилами, и подтверждатьдостоверность такой отчетности, т.е. проводить аудит, с использованием тех жепроцедур, что и на Западе. В то же время не только иностранные, но и российскиеинвесторы должны быть заинтересованы в достоверной отчетности российскихпредприятий и в добросовестном ее аудите. Таким образом, необходимость единыхподходов к аудиту у нас и за рубежом на первый взгляд представляется очевидной.

Тем не менее,у данной точки зрения есть противники, которые считают, что специфика России инынешний уровень ее экономического развития делают нецелесообразным или невозможнымприменение в нашей стране МСА или местных стандартов, основанных на МСА. В этоместь много верного: большинство клиентов гораздо сильнее заинтересовано вналоговых проверках и оптимизации налогов, чем в абстрактном «подтверждениидостоверности», тем более, что для экономии на налогах куда как выгоднее иметьзаведомо недостоверную отчетность. Квалифицированных инвесторов, которыедействительно анализировали бы баланс и данные о прежних прибылях предприятия,чтобы принять решение об инвестировании в него, у нас практически нет. Дажеклиенты, не связывающиеся с «черными» (заведомо недобросовестными) аудиторами,зачастую не готовы платить им те реальные денежные суммы, в которые можетобойтись аудит по стандартам.

Со всем этимнельзя не согласиться, но, по нашему мнению, дилемма на самом деле такова. Либомы и впрямь подтверждаем достоверность бухгалтерской отчетности в тех случаях,когда пользователи такой отчетности в этом нуждаются, соблюдаем набор необходимыхформальных требований (планируем, документируем, собираем аудиторскиедоказательства, контролируем качество и пр.) и тогда с полным основаниемназываем это аудитом. Либо мы выполняем сиюминутные требования клиентов поналоговым проверкам и бухгалтерским консультациям, но тогда мы обязаны называтьэто специальным аудитом, согласованными процедурами, оказанием сопутствующихуслуг и др. Соответственно, в последнем случае аудитор не имеет права выдаватьпо результатам работы аудиторское заключение, которое предусмотрено Временнымиправилами аудиторской деятельности в Российской Федерации и Порядкомсоставления аудиторского заключения. Аудитор в этой ситуации должен, напротив,указать в заключении, что мнение о достоверности отчетности в целом онвысказать не вправе, а заключение должен готовить в соответствии со стандартомо специальных аудиторских задания.

Умышленносоздавать в глазах мирового сообщества видимость того, что определенная частьроссийских аудиторов занимается аудитом, тогда как нет гарантий соблюдения имиобщепризнанных стандартов, было бы, на наш взгляд, неправильно. Многимроссийским предприятиям, аудит которых обязателен, но на самом деле в классическомпонимании не нужен, поэтому честнее будет изменить критерии обязательногоаудита, уменьшив круг предприятий, подлежащих ему. Однако ни в коемслучае нельзя снижать требования к аудиту, ссылаясь на российские условия.

Итак, мырассмотрели вопрос, нужно ли вообще внедрять МСА в России. Теперь поговорим овзглядах специалистов на то, как именно следует внедрять стандарты. Здесьвозможны два подхода — постепенный и силовой.

Сторонникипостепенного подхода приводят в пример аудит, который начал формироваться наБританских островах 150 лет назад. Они предлагают, чтобы переход к стандартамосуществлялся по мере возникновения потребностей в аудите по стандартам, т.е.по мере развития экономики, появления квалифицированных инвесторов и пр.Значительная роль в подготовке, пропаганде и собственно внедрении стандартовотводится общественным организациям аудиторов. Предполагается, что клиенты самине захотят иметь дело с аудиторскими фирмами, которые работают не постандартам, а общественные организации будут изгонять таких аудиторов из своихрядов. Подобная ситуация сейчас сложилась, например, в Великобритании и США.

Здесьможно привести следующую аналогию. Качество товаров, работ и услуг (в самомшироком смысле) в рыночной экономике регулируется рыночными отношениями.Халтурщики и бракоделы должны проигрывать в конкурентной борьбе, поскольку оних распространяется дурная слава, и они должны лишаться клиентов внезависимости от того, идет речь о торговле электроникой или куриными окорочками,оказании медицинских или консалтинговых услуг.

Если следоватьэтой логике, то может возникнуть вопрос: зачем нам государственные меры позащите прав потребителя, аттестация и лицензирование, санитарный и любой другойгосударственный контроль? Ответ прост: мы не можем ждать, пока рыночные отношенияпоставят все на свои места, и спокойно смотреть, как кто-то продает потребителюпищевую продукцию, заведомо не отвечающую санитарным нормам, и кому-то аудиторскоезаключение подписывает лицо, не имеющее необходимых образования и подготовки,либо когда под названием «аудит» проводится нечто, не являющееся аудитом в томсмысле, который вкладывают в это слово бизнесмены экономически развитых стран.

Мы полагаем,что при внедрении МСА в России должны применяться элементы принуждения. Этонеизбежно в условиях, когда многие клиенты не понимают сущности классического аудита,а во многих случаях где заинтересованы в его проведении. Кроме того, аудиторыРоссии еще не имеют традиций работы в соответствии с общепринятыми в развитыхстранах этическими нормами, а работа по МСА объективно ведет к усложнению иудорожанию аудита и, следовательно, ухудшает позиции аудиторов в конкурентнойборьбе с теми, кто не соблюдает в работе стандарты.

Ключевойпроблемой при внедрении МСА является контроль выполнения стандартов аудиторскимифирмами. Кто именно должен осуществлять такой контроль: государственные органыили общественные организации аудиторов? Каждый из двух вариантов имеет своидостоинства и недостатки. С одной стороны, можно ожидать, что сотрудники государственныхорганов в ходе проверок качества будут отстаивать государственные интересы и небудут заинтересованы в отстаивании чести мундира того или иного аудиторскогообъединения. С другой стороны, на сегодня квалификация работниковгосударственных контрольно-ревизионных органов не всегда позволяет имразбираться в тонкостях методики аудита. Не в состоянии государство иассигновать сколько-нибудь значительные средства на рост штата такихгосударственных проверяющих. У некоторых аудиторов возникают опасения, чтоконфиденциальная информация, полученная проверяющими в процессе работы, можетбыть использована во вред клиентам аудиторов, например сведения об обнаруженныхнарушениях могут быть сообщены органам налогового контроля.

Окончательноперечисленные проблемы решатся только тогда, когда вопросы качества аудитабудут урегулированы на законодательном уровне. Нам кажется, что целесообразноразумное сочетание государственных и общественных методов контроля. С однойстороны, было бы правильно передать контроль качества аудита некоторым наиболееавторитетным общественным объединениям. С другой стороны, следовало бы наделитьвысший государственный орган регулирования аудиторской деятельности полномочиямиотбирать право на контроль качества аудита у тех общественных объединений,которые скомпрометировали себя потворством своим членам либо другими неблаговиднымидействиями, и напротив, пролонгировать такое право для организаций, делом доказавшихсвою взыскательность и нетерпимость к нарушителям стандартов. Что касаетсялицензированных аудиторов и аудиторских фирм, почему-либо не вошедших вобъединения, наделенные правом проверки, то их могли бы напрямую контролироватьгосударственные органы, но с привлечением к работе комиссий или группквалифицированных специалистов общественных объединений, у которых хорошаярепутация.

Пока у нас нетстройной системы контроля качества аудита и, следовательно, нет возможностидать ответ на вопрос: каков процент российских аудиторских фирм, действительноработающих по стандартам, а кто лишь декларирует это? Осенью 2000 г. московскоепредставительство Всемирного банка проверило несколько десятков российскихаудиторских фирм, которые хотели бы получить право аудировать проектыВсемирного банка в России, на предмет соответствия их работы МСА. Проверкупроводили как иностранные, так и аттестованные на Западе российскиеспециалисты. Все они не зависели ни от российских государственных органов, ниот каких-либо общественных объединений, ни, естественно, от тех, когопроверяли. Проверке подлежали рабочие аудиторские файлы, внутренние инструкциии процедуры, соблюдение этих инструкций и процедур. Программу проверки и составпроверяемых документов до начала работы проверяемым не сообщали. ИТАР-ТАСС 2ноября обнародовало наименования фирм, которые прошли проверку. Это оказалисьпять российских фирм, входящих в «большую пятерку», и еще шесть чисто российскихаудиторских фирм: «МКД» из Санкт-Петербурга, а также московские организации«Топ-аудит», «Русаудит, Дорн-хофф», «Руфаудит», «ФБК» и «ЮНИКОН/МСКонсультационная Группа». По понятным причинам мы не считаем возможным сообщитьперечень проигравших участников конкурса, но заметим, что, во-первых, прошлапроверку меньшая часть претендентов и, во-вторых, среди отсеянных организацийбыло много известных фирм, которые на протяжении последних лет неоднократнозаявляли о полном соответствии своей работы МСА. Нетрудно предположить, чтосреди нескольких тысяч лицензированных российских фирм и индивидуалов очень малпроцент тех, кто работает по стандартам, тем более, что многие и не претендуютна это.

Наконец,рассмотрим вопрос о том, какие именно стандарты аудита следует внедрять вРоссии.

Авторам чащевсего приходилось сталкиваться с двумя точками зрения российских аудиторовотносительно проведения аудита в соответствии с МСА. Некоторые российскиеаудиторы убеждены, что они и так давно работают на уровне международныхстандартов. И хотя они не читали текста МСА и не знают, что там написано, этоне уменьшает такой их уверенности. Показателем соблюдения стандартов, каксчитают эти аудиторы, служит то, что клиенты довольны и не имеют претензий ккачеству их работы.

Другая частьроссийских аудиторов признает, что не придерживается в своей работе МСА, нополагает, что это и не требуется, поскольку аудиторская деятельность в Россииимеет свои особенности. Выше мы уже критиковали такую позицию.

Таким образом, однаиз проблем, связанных с внедрением МСА в российскую практику, достаточнобанальна: зачастую иностранцы просто не представляют себе, что уже сделано в нашейстране в области разработки и создания собственных стандартов, российские жеаудиторы плохо представляют себе, что понимается под МСА. Кроме того, далеко невсе российские аудиторы хорошо знакомы даже с отечественными правилами(стандартами) аудиторской деятельности, хотя они опубликованы на русском языкеи не раз комментировались специалистами.

Итак, насегодня в России существуют три общедоступных комплекта аудиторских стандартов:

1) дословныйперевод МСА на русский язык издания 1999 г., одобренный Международнойассоциацией бухгалтеров, которая выпускает данные стандарты;

2) Правила(стандарты) аудиторской деятельности, одобренные Комиссией по аудиторскойдеятельности при Президенте РФ, являющиеся адаптированным к российским условиямпересказом МСА;

3) стандартыаудита, подготовленные специалистами Российской коллегии аудиторов,представляющие собой перевод издания МСА 1994 г., снабженные в необходимыхслучаях комментариями или пояснениями.

В разныхстранах подход к использованию стандартов аудита может быть различен. В наиболееэкономически развитых странах применяют самостоятельно разработанные иутвержденные стандарты, которые весьма близки к МСА по содержанию, хотя могутзначительно отличаться от них по форме. В развивающихся странах в качественациональных стандартов часто утверждают МСА с комментариями или без таковых.Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ избрала путьсамостоятельной разработки правил (стандартов), подготовленных на базе МСА.

Возьмем насебя смелость заявить следующее: для того чтобы российский аудит отвечалмеждународным требованиям не важно, какие именно из трех перечисленных вышекомплектов стандартов применяют аудиторские фирмы. Важно, чтобы эти фирмы действительноработали по стандартам, поскольку в основе всех трех комплектов лежат МСА,адаптированные или не адаптированные к российской специфике. Если нам удастсядобиться того, чтобы все российские фирмы, которые ставят свои подписи подофициальными аудиторскими заключениями, соблюдали стандарты и это подтверждалосьрезультатами объективных проверок, то потребовался бы минимум усилий дляустранения «косметических» различий между стандартами и полного перехода наработу в соответствии с МСА.

Дабы показатьблизость российских Правил (стандартов) аудиторской деятельности к МСА, мырешили провести анализ сходства и различия этих документов, а такжепрокомментировать в некоторых случаях причины расхождений. (Насколько намизвестно, в данной работе такой анализ проводится впервые.)

Для удобстваизложения разобьем все стандарты на три группы:

1) российскиеПравила (стандарты) аудиторской деятельности, близкие по содержанию ксоответствующим МСА;

2) российскиеПравила (стандарты) аудиторской деятельности, отличающиеся в каких-либосущественных аспектах от МСА, аналогом которых они являются;

3) российскиеПравила (стандарты) аудиторской деятельности, не имеющие аналогов среди МСА, иМСА, не имеющие аналогов среди российских стандартов.

Следуетоговориться, что разработчики российских Правил (стандартов) не ставили своейцелью подготовить документы, близкие к дословному переводу международныхпрототипов. В первую очередь был изменен стиль — от повествовательной формы изложения,принятой для МСА, составители отечественных стандартов перешли к директивномуязыку, более характерному для российских регламентирующих документов. В рядеслучаев претерпела изменение структура исходного документа: в российскомварианте избрали порядок изложения, более удобный для нашего читателя. Описаниекаких-то моментов, рассчитанное на западного читателя, было опущено, а какие-товопросы, лишь упомянутые в МСА как очевидные и понятные, в российском документерассмотрены более подробно. По этим причинам мы не стали указывать всесуществующие текстовые различия между отечественными Правилами (стандартами) иМСА, а придерживались следующего основного принципа: позволяет или не позволяетработа по конкретному Правилу (стандарту) прийти в существенных аспектах к темже результатам, которых требовала бы работа по соответствующему МСА.

Предлагаемый далее анализ неизбежно субъективен(как, впрочем, и многое в аудите), поскольку трудно установить четкие»критерии, по которым можно судить, насколько по существу отличается российскийдокумент от международного. Тем не менее проведенное исследование должнооблегчить задачу специалистов, которые захотят самостоятельно убедиться всоответствии российских Правил (стандартов) аудиторской деятельности МСА. Крометого, мы надеемся, что предлагаемая вниманию читателя работа внесет посильнуюлепту в нелегкий процесс внедрения МСА в практику работы российских аудиторов.

3. Близкие стандарты

Правило(стандарт) аудиторской деятельности «Цели и основные принципы, связанные саудитом бухгалтерской отчетности» является близким аналогом МСА 200. Посодержанию оба документа в целом совпадают, но отечественный стандартзначительно подробнее. Так, два лаконичных пункта МСА 200, посвященные целямаудита, не претерпели изменений по существу, но в российском варианте к нимдобавились дефиниция аудита и рассуждения о том, что на макроэкономическомуровне аудит выступает как элемент функционирования рыночной инфраструктуры, атакже развернуто, обоснована необходимость функционирования аудита кактакового.

Правило(стандарт) аудиторской деятельности «Цели и основные принципы, связанные с аудитомбухгалтерской отчетности» является близким аналогом МСА 200. По содержанию обадокумента в целом совпадают, но отечественный стандарт значительно подробнее.Так, два лаконичных пункта МСА 2000, посвященные целям аудита, не претерпелиизменений по существу, но в российском варианте к ним добавились дефиницияаудита и рассуждения о том, что на макроэкономическом уровне аудит выступаеткак элемент функционирования рыночной инфраструктуры, а также развернуто,обоснована необходимость функционирования аудита как такового.

В МСА 200 кратко перечисленыобщие принципы аудита (независимость, честность, объективность,профессиональная компетентность и надлежащая добросовестность, конфиденциальность,профессиональное поведение и следование техническим стандартам), сформулированотребование профессионального скептицизма. Этим раздел «Принципы аудита»ограничивается. В российском Правиле (стандарте) подробно определяется, чтотакое честность, объективность и пр. По непонятным причинам в отечественномдокументе нет требования о следовании техническим стандартам, возможно, онопоказалось разработчикам само собой разумеющимся.

Разработчики рассматриваемого Правила (стандарта)решили придать документу такую форму, чтобы иметь возможность перечислить в немвсе существующие российские правила (стандарты). Для этого маленький раздел МСА200 «Объем аудита», состоящий из одного пункта (одного абзаца), оказался вроссийском варианте развернут в девять пунктов (двадцать абзацев), где кратко перечисленвесь ход аудиторской проверки и названы все остальные существовавшие на тотмомент Правила (стандарты) аудиторской деятельности.

Точно так же единственный пункт(один абзац) МСА, посвященный ответственности за финансовую отчетность, вроссийском варианте превратился в два пункта (шесть абзацев). Это связано стем, что для отечественных аудиторов и экономических субъектов потребовалосьизложить данный принцип более развернуто, подчеркнуть обязанность экономическихсубъектов в необходимых случаях заключать договоры с аудиторскими организациямии пр.

МСА 210, посвященный условиямдоговоренностей об аудите, трансформировался в два правила (стандарта):«Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита»и «Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг».

Необходимо отметить, что МСА 210менялся на протяжении нескольких последних лет. Сначала он назывался«Письмо-согласие о проведении аудиторского задания», а затем получил своенынешнее наименование; при этом частный случай письма распространился на любыедоговоренности, в том числе договоры, контракты и соглашения. В российскомаудите поначалу тоже пытались внедрить западную форму письма-обязательства,когда аудиторская фирма со своей стороны готовит и подписывает обращение кпотенциальному клиенту, а клиент своей подписью выражает согласие с принципами,изложенными в данном письме. Такое письмо заменяет любые другие формыофициальных договоренностей. Однако подобная западная форма на российской почвене прижилась: у нас принято вести продолжительные переговоры, собирать напроектах документов многочисленные подписи, готовить протоколы разногласий изавершать процесс детальнейшим контрактом с многочисленными приложениями. Еслисогласиться с тем, что самым важным в МСА 210 является перечень обязательныхмоментов, о которых аудитор обязан поставить в известность потенциальногоклиента и по поводу которых аудиторская организация и экономический субъектобязаны достичь согласия до начала аудита, то тогда можно сказать, что обароссийских Правила (стандарта) близки к МСА во всех существенных отношениях.

Российские документы отличаютсяот МСА по структуре и логике изложения, они базируются на положенияхроссийского гражданского права, в них содержатся образцы типичных дляроссийской юридической практики договорных документов и пр. В этом смыслероссийские стандарты чисто внешне достаточно сильно отличаются от МСА. Тем неменее, мы считаем, что они весьма близки по сути, а имеющиеся расхождениясвязаны в первую очередь со спецификой российской правовой практики.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Внутрифирменный контроль качества аудита» было подготовлено вцелом на основе международного аналога. Особенно хорошо это видно по темразделам, которые представляют собой адаптированный к российским условиямперевод МСА 220. Второй раздел, отсутствующий в международном аналоге,—оригинальный текст; речь в нем идет об иерархии сотрудников в аудиторскойфирме. Такой раздел необходим, поскольку в отличие от западных аудиторских фирмво многих российских фирмах функции и ответственность практически нераспределены, что отрицательно сказывается на качестве аудита.

К сожалению, в Правиле(стандарте) оказались опущены подробные приложения к МСА 220, в которыхрассматриваются необходимая политика аудиторских фирм и развернутые процедуры,позволяющие проводить внутрифирменный контроль качества. Можно выразитьпожелание о том, чтобы в дальнейшем российское Правило (стандарт) былодополнено этими приложениями, а пока порекомендовать российским аудиторамознакомиться с приложениями по русскому переводу МСА и уже сейчас начатьприменять их.

Сопоставляяроссийское Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Документированиеаудита» и соответствующий ему МСА 230, можно убедиться в их сходстве.Российское Правило (стандарт) включает в себя всю информацию международногоаналога, но изложенную более подробно. Так, в отечественном стандартедетализированы реквизиты, которые должны содержаться в рабочих документах; наЗападе это считается само собой разумеющимся. Достаточно много внимания вроссийском стандарте уделено порядку хранения документов, конфиденциальностиимеющихся в них сведений, недопустимости для кого бы то ни было, в том численалоговых органов, требовать их от аудитора, а в международном стандарте этомупосвящено два небольших абзаца. Нет в МСА и приложения с типовым перечнемрабочих документов. В российском документе такой перечень необходим, посколькудля большинства отечественных аудиторских организаций он может представлятьзначительный интерес.

В Правиле(стандарте) аудиторской деятельности «Проверка соблюдения нормативных актов припроведении аудита» рассматривается, какие требования должна выполнятьаудиторская организация в процессе проверки соблюдения экономическим субъектомнормативных актов, какими должны быть действия аудитора после выявленияфакторов нарушения таких актов, как это должно отразиться на аудиторскомзаключении и письменной информации аудитора руководству экономического субъектапо результатам проведения аудита.

Российскоеправило (стандарт) по содержанию достаточно близко к МСА 250. Незначительныерасхождения во многом обусловлены спецификой нынешней экономической ситуации вРоссии и особенностями опубликованных ранее Правил (стандартов) аудиторскойдеятельности. Очевидно, что МСА не мог касаться проблем классификациироссийских правовых актов, которая приведена в п. 2.1 российского документа. ВМСА нет таких важных для нашей практики моментов, как неоднозначная трактовканормативных документов (п. 2.4). Нет и рекомендаций типа «направить письменныйзапрос… в орган, являющийся источником спорного нормативного документа»(подп. «а» п. 2.4.1). В случае расхождения точек зрения аудитора и клиентаотносительно вопроса о том, соблюдались ли положения конкретного нормативногоакта, международный документ дает предписание обсудить проблему (п. 28-29 МСА250):

* с руководствомэкономического субъекта;

* с юристомэкономического субъекта;

* с юристом аудиторской фирмы.Отметим, что в практике многих экономически развитых стран под юристами фирмыобычно подразумевают не штатных ее сотрудников, а адвокатскую контору,обслуживающую данную организацию на регулярной основе, т.е. более или менее беспристрастныхспециалистов.

Пунктом 32 МСА 250 рекомендуетсяо замеченных нарушениях законодательства информировать аудиторский комитет. Такв западной практике называют состоящее из наиболее авторитетных и уважаемыхакционеров специальное подразделение крупной компании, в обязанности котороговходят переговоры с аудиторами по вопросам, связанным с их наймом, отстранениеми рассмотрением выводов о результатах их работы. Члены такого комитетаизбираются акционерами (по аналогии с нашей ревизионной комиссией). Этоткомитет не подчиняется исполнительным органам компании, а, напротив, с помощьюаудитора контролирует результаты их работы. Большая часть российскихакционерных обществ пока не имеет такого органа. Пунктом 5.8 соответствующегороссийского Правила (стандарта) подробно регламентируются действия аудитора в отношенииаудиторского заключения после обнаружения фактов невыполнения требований нормативныхактов. При этом описывается выбор между четырьмя возможными типами аудиторскогозаключения: условно-положительным, отрицательным, с отказом от выражения своегомнения и, безусловно-положительным (если персонал экономического субъектаустранил все выявленные нарушения и их последствия). Три первых случаяпредусмотрены и в МСА 250, а положения о том, что в случае устранения ошибокэкономическому субъекту может быть выдано положительное аудиторское заключение,в международном документе нет. Это связано с тем, что в западной практикеаудиторское заключение обычно готовят одновременно с бухгалтерской отчетностью,а у нас аудиторы, как правило, работают с клиентом уже после того, какбухгалтерская отчетность подготовлена и разослана большинству адресатов.

В приложении к МСА 250 содержитсяперечень признаков, свидетельствующих о несоблюдении нормативных актовсотрудниками экономического субъекта. В российском же Правиле (стандарте)приведен примерный перечень нормативных актов, по которым в ходе аудита быливыявлены нарушения, оформленный в виде таблицы.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Планирование аудита» создано на базе МСА 300; основные принципыэтих стандартов очень близки.

Российский документ, как частобывает, более подробен. В МСА 300 не предусматривается этап предварительногопланирования. Российское правило (стандарт) в этой части содержит многодополнительного материала. Опыт совместной работы с ведущими западнымиаудиторскими фирмами показал, что они уделяют большое внимание предварительномузнакомству с потенциальным клиентом и внутренние правила их работы содержатобычно много требований, близких к требованиям раздела 3 отечественного Правила(стандарта). Некоторые особенности аудиторского задания, которые предписываетсяоговаривать в общем плане аудита международным стандартом, посвященнымпланированию, почему-то не нашли места в российском аналоге. Например, в МСАрекомендуется обязательно отразить при планировании, выполняется ли дляпроверяемого предприятия допущение непрерывности его деятельности, существуютли у клиента заслуживающие внимания аудитора родственные и зависимыеорганизации. В общем плане аудита требуется также указать, какие особенностиимеет данная проверка, не содержатся ли в контракте необычные дополнительныеусловия (необычные требования по предоставлению заказчику дополнительныхсведений и отчетов, договоренность об оказании сопутствующих аудиту услуг ипр.). Мы можем порекомендовать включать все перечисленные условия в общий планаудита для приближения уровня наших аудиторских проверок к международному. Вдальнейшем следует доработать российский документ с учетом данных пожеланий.

В отличие от МСА отечественныйстандарт снабжен двумя приложениями, содержащими примерный план аудита ипрограмму аудита, что вызвано стремлением оказать помощь начинающим российскимаудиторам в разработке таких материалов.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Понимание деятельности экономического субъекта» в целом являетсяаналогом МСА 310. Однако некоторые российские аудиторы считают, чтонецелесообразно тратить много времени на понимание деятельности клиента.Поэтому авторы российского Правила (стандарта) ввели в него отдельный раздел,посвященный необходимости такого понимания. В МСА 310 подобного раздела нет;по-видимому, западного аудитора в этом убеждать не надо.

Кроме того, приложение к Правилу(стандарту), как и в МСА 310, содержит перечень основных факторов, влияющих нафинансово-хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта, нороссийская специфика (бартер, неплатежи, неоплачиваемые отпуска и пр.) отраженав нем довольно слабо. Поэтому практикующим аудиторам мы могли бы предложить вкаждом конкретном случае дополнять указанный перечень, пользуясь знаниемместных особенностей, своими профессиональными суждением и опытом.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Существенность и аудиторский риск» было разработано в 1995—1996гг. на основе МСА издания 1994 г. В то время в МСА вопросы существенностирассматривались вместе с аудиторскими рисками, а по поводу изучения систембухгалтерского учета и внутреннего контроля клиента существовал самостоятельныйМСА. В 1994 г. в МСА были внесены изменения, в частности, раздел, касающийсяаудиторских рисков, был перенесен из МСА по существенности в МСА по внутреннемуконтролю  (это положение сохранилось до настоящего времени). Российскиедокументы соответствуют МСА по существу, но материал в них распределен именнотак, как было до 1994 г., т.е. описание аудиторских рисков совмещается в одномдокументе с рассмотрением существенности, а в Правиле (стандарте) повнутреннему контролю рассматриваются только риски средств контроля и этотматериал дублируется.

Что касается отличий Правила(стандарта) по существенности от международного прототипа, то они невелики итакже связаны со стремлением сделать российский документ более подробным иудобным для тех российских аудиторов, которые недостаточно искушены в международныхстандартах. Во-первых, в отечественном документе выдвигается требование о том,чтобы в аудиторских организациях имелся внутренний стандарт или методика поопределению уровня существенности. Это было необходимо, поскольку возниклоопасение, что российские аудиторы, не желая портить отношения с клиентом ипытаясь дать ему положительное заключение при наличии у него серьезных ошибок,могут, например, завысить в несколько раз уровень существенности дляопределенного клиента. Во-вторых, в связи с требованием об обязательноститакого внутреннего стандарта, было решено в качестве приложения к отечественномустандарту привести примерный порядок нахождения уровня существенности.В-третьих, из-за сложности сочли нужным в дополнение к примерному порядку датьеще и числовые примеры определения уровня существенности, по аналогии с тем,как это принято в некоторых российских налоговых инструкциях.

Другие отличия от МСА связаны состремлением сделать российский документ более подробным и более удобным дляаудиторов. Например, определено, что оценку аудиторских рисков можно сделать впроцентах или долях единицы, но рекомендуется использовать простую полукачественнуюшкалу: высокий риск — средний риск — низкий риск.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннегоконтроля в ходе аудита» в основном соответствует МСА 400. Выше мы упоминали отом, что по распределению материала данный российский документ ближе к МСА, изданномудо 1994г., часть информации из нынешнего МСА 400 рассматривается в российскомПравиле (стандарте), посвященном существенности. Другие имеющиеся различиясвязаны с тем, что разделы, касающиеся изучения системы бухгалтерского учетаэкономического субъекта, в отечественном стандарте потребовалось привести всогласие с российскими же нормативными документами по ведению бухгалтерскогоучета, отдалив тем самым текст российского документа от МСА. Вместе с тем приподготовке Правила (стандарта) выяснилось, что в документах, регулирующихроссийский бухгалтерский учет, нет таких терминов, как «система внутреннегоконтроля предприятия», «средства контроля», «контрольная среда». Причина в том,что в административно-командной экономике необходимые средства внутреннегоконтроля (взаимные сверки, инвентаризации, подпись руководителя на расходныхкассовых документах и пр.) являлись частью ведомственных бухгалтерскихинструкций, а идея о том, что предприятия могут самостоятельно разрабатыватьвнутренние контрольные процедуры, была в то время по понятным причинам неосуществима.Поэтому соответствующие разделы Правила (стандарта) прописаны подробнее, чем вМСА, даны необходимые определения и пояснения. Имеются и некоторыетерминологические расхождения между российским документом и международныманалогом.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Аудит в условиях компьютерной обработки данных» аналогичен МСА 401.Основные различия связаны с тем, что российский стандарт более подробный инаписан с учетом специфики компьютеризации российских экономических субъектов иособенностей используемого ими программного обеспечения.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Первичный аудит начальных и сравнительных показателейбухгалтерской отчетности» представляет собой комбинацию двух международныхстандартов: МСА 510, посвященного первичным аудиторским проверкам и начальнымсальдо, и МСА 710, касающегося сравнительных, или сопоставимых, значений. Этосвязано с тем, что аудитору следует принять решение о степени доверия не толькок начальным сальдо, но и к показателям, которые называются сравнительными. НаЗападе каждому из этих вопросов посвящен отдельный стандарт. РазработчикиПравила (стандарта) считают, что сравнительные показатели это «показателибухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период, включаемые в бухгалтерскуюотчетность экономического субъекта, подлежащего аудиту, для сравнения саналогичными показателями за текущий отчетный период». Ясно, что речь идет овыручке, затратах, прибыли и прочих показателях за прошлый год, приводимых ваудируемой отчетности.

Как это часто бывает, российскийдокумент более подробен, чем МСА, и содержит конкретный рекомендованныйперечень необходимых аудиторских процедур.

В МСА приведены некоторыеварианты аудиторского заключения, связанного с ошибками в начальных значенияхпоказателей отчетности. Например, аудитор может дать заключение с оговорками поотчету о прибылях и убытках и отчету о движении денежных средств, но положительноезаключение по бухгалтерскому балансу в целом (подп. «с» п. 11 МСА 510). Видимо,для российских аудиторов такие детали представляют по, а чисто академическийинтерес. В приложении к отечественному стандарту даны также типовыеформулировки, которые следует приводить в аудиторском заключении, но в отличиеот МСА они менее конкретизированы.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Аналитические процедуры» близко к МСА 520, но материал структурированпо-другому и использованы примеры, близкие к российской практике.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете» является аналогомМСА 540, в основном соответствует ему, но не играет той роли, что МСА 540 наЗападе, поскольку нормативные требования, предъявляемые к российским оценочнымзначениям, находятся еще на стадии разработки. Видимо, по данной причинеотечественный стандарт включает особенно большое количество иллюстративныхпримеров.

В заключение комментируемогоПравила (стандарта) приводится довольно подробный и полезный как аудиторам, таки бухгалтерам перечень оценочных значений, встречающихся в современномроссийском бухгалтерском учете. Заметим, что в МСА 540 подобный перечень приведенне в приложении, а в п. 3, где содержится определение оценочного значения. Тамданы следующие примеры (весьма отличающиеся от примеров отечественногостандарта):

ü резервы на уменьшение стоимости товарно-материальных запасов ивеличины дебиторской задолженности от цены возможной реализации;  резервы нараспределение стоимости основных средств на протяжении ожидаемого срокаполезного использования;

ü начисляемая выручка;

ü отложенный налог;

ü резервы на возможные потери вследствие судебного разбирательства;

ü убытки от незавершенных гарантийных обязательств.

В перечень, предусмотренный российским Правилом(стандартом), входит амортизация основных средств, нематериальных активов,малоценных и быстроизнашивающихся предметов, когда руководство экономическогосубъекта самостоятельно определяет сроки их полезного использования исоответствующие нормы амортизации. Если сроки полезного использования перечисленныхактивов определяются не самостоятельно, то получаемые показатели амортизации коценочным значениям не относятся, поскольку в этом случае нет никакойнеопределенности в их величине.

Думается, что в ходе дальнейшейразработки нормативной базы российского бухгалтерского учета в соответствии сМСФО, можно будет еще больше приблизить российское Правило (стандарт) порасчетным, оценочным значениям к ныне действующей редакции МСА 540.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита» составленона базе МСА 550. Последний был разработан еще до того, как в российскомбухгалтерском учете появились требования по раскрытию информации обаффилированных лицах. Поэтому отечественный стандарт содержит дополнительныепояснения и комментарии по сравнению с международным прототипом.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Дата подписания аудиторского заключения и отражение в немсобытий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерскойотчетности» сформировано на основе МСА 560. При этом были учтены разработанныедо него нормативные документы (инструкции и ПБУ, посвященные подготовке ипередаче пользователям или опубликованию бухгалтерской отчетности). Однакороссийское ПБУ, касающееся событий после отчетной даты, увидело свет толькочерез два года после выхода Правила (стандарта).

В отличие от многих развитыхстран Запада российские юридические лица заканчивают финансовый гододновременно — 31 декабря. Как следствие — аудиторы ведут свою работу склиентами на протяжении нескольких месяцев, зачастую уже после того, какбухгалтерская отчетность подготовлена, подписана и передана пользователям. Учетэтого различия потребовал внесения соответствующих изменений в российскийдокумент по сравнению с МСА.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Применимость допущения непрерывности деятельности» — аналог МСА570. Анализируя их, можно сказать, что эти два стандарта являют собой примерудачной адаптации западного документа к российским условиям. Названные стандартыблизки по содержанию. Имеются непринципиальные различия по форме. Так, переченьоснований, по которым могут возникнуть сомнения в применимости допущениянепрерывности деятельности, и примеры применяемых аудиторских процедур, которыев МСА 570 (п. 6 и 9) включены непосредственно в текст, в отечественномстандарте вынесены соответственно в приложения 1 и 2.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемогоэкономического субъекта» подготовлено на основе МСА 580. С одной стороны,российский документ очень близок по содержанию к международному аналогу, и этоможно отнести к достоинствам данного Правила (стандарта). С другой стороны,российский текст примерно в два раза превышает международный по объему (текстМСА без приложений занимает чуть более двух страниц). Причина в том, чтороссийские аудиторы редко запрашивают письменные подтверждения у руководителейэкономического субъекта и российским руководителям непривычен такой документ,да они и не стремятся что-то подтверждать в письменной форме, оставляя себе«пространство для маневра». Поэтому была сделана попытка создать не простоПравило (стандарт) для аудиторов, а такой документ, который можно показатьруководителю проверяемой организации с целью получить от него желаемыеписьменные разъяснения. Соответственно в отечественном стандарте почти накаждой странице содержатся указания на то, какие неприятности постигнутруководителей экономического субъекта, если они не предоставят необходимые письменныеразъяснения.

В отличие от российского Правила(стандарта), МСА 580 содержит положение о том, что письмо с официальнымиразъяснениями руководителей экономического субъекта датируется, как правило,тем же числом, что и аудиторское заключение (п. 13). Из этого следует, чтотакое письмо обычно составляется в заключение аудиторской проверки. Лица,подписавшие его, констатируют, что все документы, переданные аудиторам,подготовлены согласно законодательству и в полной мере отражают фактическисовершенные хозяйственные операции и пр. Из п. 2.1 отечественного Правила(стандарта) следует, что официальные разъяснения могут иметь характерпредварительной декларации, выражения желания клиента сотрудничать с аудиторамиеще до того, как они приступили к работе. Здесь наблюдается определенноепротиворечие между отечественным и международным стандартом. Однако этопротиворечие может быть объяснено спецификой российского аудита: на Западеодновременная подготовка бухгалтерской отчетности и аудиторского заключенияявляется правилом, а у нас скорее исключением. Если к началу аудита отчетностьуже составлена и даже представлена в органы статистики и налоговую инспекцию,заявление руководителей организации о том, что, по их мнению, отчетностьподготовлена надлежащим образом, не противоречит здравому смыслу.

В рассматриваемом Правиле(стандарте) описаны необходимые процедуры получения разъяснений по текущимвопросам. Для большинства клиентов подготовка документов такого рода,по-видимому, не будет представлять трудностей. Как уже отмечалось, для пользыроссийских аудиторов в Правиле (стандарте) соответствующие требования ирекомендации изложены гораздо подробнее, чем в МСА 580. Так, в п. 2.3 Правила(стандарта) указывается, что официальные разъяснения могут быть полученыаудиторами на этапе предварительного планирования аудита, при подготовке общегоплана и программы аудита, непосредственно в ходе проверки, а также на этапезавершения аудита и подготовки аудиторского заключения. В п. 2.4 раскрываютсяцели, которых может достичь аудитор, запрашивая от клиента разъяснения наданных этапах аудита. В МСА 580 подобной разбивки на этапы нет: ясно, чтоаудитор вправе запрашивать официальные разъяснения тогда, когда сочтет этонеобходимым.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Использование работы другой аудиторской организации» посодержанию близко к МСА 600. Вместе с тем есть некоторые достаточно характерныерасхождения. В российских Правилах (стандартах) иногда прослеживается тенденциязащитить интересы экономических субъектов. Так, в п. 2.5 Правила (стандарта)«Документирование аудита» содержится положение о том, что копии документовмогут быть включены в состав рабочей документации аудиторской организациитолько с согласия экономического субъекта. В п. 2.6 Правила (стандарта)«Использование работы эксперта» руководителям экономического субъектапредоставляется право давать отвод независимым специалистам, которых считаетнеобходимым привлечь аудитор. Нечто подобное имеет место и в комментируемомПравиле (стандарте). Например, в соответствии с п. 2.9, другая аудиторскаяорганизация должна согласовывать с руководством проверяемого подразделенияпередачу информации основной аудиторской организации. В п. 2.13 приведеноаналогичное требование в отношении информации, которую основная аудиторскаяорганизация собирается передать другой организации. В МСА 600 названных положенийнет.

Правило(стандарт) аудиторской деятельности «Изучение и использование работы внутреннегоаудита» создано на основе МСА 610 и отличается от него более подробнымизложением задач системы внутреннего контроля и требований, предъявляемых кней. Например, в МСА 610 объему и целям внутреннего аудита посвящен один пункт,а в отечественном стандарте — семь пунктов.

Правило(стандарт) аудиторской деятельности «Использование работы эксперта» подготовленона основе МСА 620 и близко к нему по содержанию. Российский документ имеет несколькоиную структуру и в нем больше внимания уделено формальным моментам. Так, в отличиеот МСА, в отечественном стандарте приведено примерное заключение эксперта, потексту стандарта (п. 3.6) указаны обязательные реквизиты, которые должнысодержаться в таком отчетном документе. В приложении к данному Правилу(стандарту) дан примерный перечень работ, для выполнения которых аудиторскойорганизации может потребоваться использовать работу эксперта.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Прочая информация в документах, содержащих проаудированнуюбухгалтерскую отчетность» подготовлено на базе МСА 720. Эти документы сходны посодержанию, но различаются по структуре, что разными сферами использования такназываемой прочей информации. В пункте 4 МСА 720 подчеркивается, что прочаяинформация в понимании МСА используется в первую очередь в годовых отчетахэкономического субъекта. В российской практике экономические субъекты нечастоготовят годовые отчеты для акционеров в форме красочных буклетов,рассказывающих об успехах акционерного общества за отчетный год. Гораздо чащероссийским аудиторам приходится сталкиваться с необходимостью подтверждатьпроспекты эмиссии акционерных обществ, к которым в соответствии с требованиямиФКЦБ России необходимо прилагать бухгалтерскую отчетность за последние тригода. Поэтому в российском Правиле (стандарте) акценты смещены в сторонуподтверждения проспектов эмиссии (хотя в явном виде об этом не говорится).Кроме того, значительное внимание (в отличие от МСА) уделяется процедурам,которые нужно выполнять аудиторам в ситуации, когда на протяжении трехпоследних лет у данного экономического субъекта каждый год были разные аудиторыи следует проверить непротиворечивость прочей информации, к которой приобщенытри комплекта бухгалтерской отчетности за разные периоды.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Проверка прогнозной финансовой информации» подготовлено на основеМСА 810, но по объему почти вдвое меньше. Видимо, это связано с тем, что данныйвид аудиторских услуг применяется в России пока достаточно редко.

В МСА предусматриваетсяиспользование при подготовке прогнозной финансовой информации двух видовпредположений: оперативного прогноза и перспективной оценки (ргоject). Оперативный прогноз предполагает использованиедопущений о будущих событиях, основанных на событиях и действиях руководстваэкономического субъекта, которые происходят на момент подготовки прогнознойфинансовой информации. Перспективная оценка предполагает использованиеразнообразных допущений о будущих событиях и организационных решениях, разветвленныесценарии типа «если ..., то ...» и пр. Очевидно, что степень доверия кпредположениям с различной глубиной планирования должна быть разной. Ксожалению, эти особенности в российском варианте стандарта не были описаны.

В МСА 810 предписываетсясогласование пунктов аудиторского задания с клиентом, что должно быть отраженов письме-обязательстве о согласии на выполнение задания. Если задание явнонереалистично или его результаты не подходят для предполагаемого использования,аудитору следует отказаться от задания или прекратить его выполнение. Вотечественном Правиле (стандарте) этот вопрос рассматривается более кратко. Впункте 2.11

декларируется право аудиторскойорганизации отказаться от проведения проверки прогнозной финансовой информации,если существует серьезное сомнение в применимости принятых допущений иливозможности использования этой информации в целях, предполагаемых экономическимсубъектом.

В МСА 810 вопросам изученияаудитором в ходе выполнения задания специфики деятельности экономическогосубъекта посвящен самостоятельный раздел (п. 13—15). Особо рассматриваетсявлияние периода времени, охваченного прогнозом, на надежность и самувозможность выполнения аудиторского задания (п. 16). Рекомендуется учестьсоотношение между сроком прогнозирования и продолжительностью нормальногопроизводственного цикла, наличие необходимых для целей производства основныхсредств либо связь с периодом прогнозирования их долгосрочной аренды. Важно ицелевое назначение прогноза: если речь идет о данных, подготавливаемых дляпотенциального долгосрочного инвестора, требования к прогнозной информациибудут одни, а если о подтверждении возвратности краткосрочного займа — другие.В российском Правиле (стандарте) эти тонкости лишь бегло упомянуты.

Еще одно отличие отечественногостандарта от МСА 810 заключается в следующем. В пункте 31 МСА 810 указано, чтоотчет аудитора может быть не только положительным, но условно-положительным илиотрицательным. В Правиле (стандарте) такой формулировки нет. Здесь идет речь отом, что если при подготовке прогнозной финансовой информации были совершеныотступления от необходимых требований, то в отчете о результатах проверки такойинформации должны быть изложены обстоятельства, обусловившие мнение аудиторскойорганизации. В приложении 1 к рассматриваемому Правилу (стандарту) приведенатолько положительная форма отчета о результатах проверки, иные формыаудиторских заключений российские аудиторы, по-видимому, должны составлять пособственному разумению (или используя МСА). Некоторые документы системы МСАносят название положений о международной аудиторской практике (ПМАП). Обычноони имеют менее обязательный для применения характер, разъясняют и детализируютположения МСА.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Общение с руководством экономического субъекта» разработано набазе ПМАП 1007 и в основном соответствует своему прототипу (есть лишь небольшиередакционные и структурные различия).

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет средыкомпьютерной и информационной систем» подготовлено в соответствии с ПМАП 1008(структурные и редакционные различия незначительны).

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Проведение аудита с помощью компьютеров» подготовлено на основеПМАП 1009. Следует отметить, что методы аудита с использованием компьютеров неполучили достаточно широкого распространения в российской практике. В целомотечественный стандарт близок по содержанию к западному прототипу. Можноуказать лишь два характерных различия, вызванных российской спецификой.Во-первых, в ПМАП 1009 предполагается, что компьютерные средства аудита будутприменяться в первую очередь к компьютерным системам бухгалтерского учетаклиента. В отечественном же стандарте не исключается возможность применениякомпьютерных средств и к бумажному варианту учета. Во-вторых, в ПМАП 1009рассматриваются такие виды программного обеспечения аудитора, как пакетыпрограмм, программы специального назначения и программы-утилиты. Вотечественном стандарте в состав программного обеспечения аудитора включаютсяеще компьютерные информационно-правовые базы данных (например,«Консультант-плюс» или «Гарант»), получившие в последнее время широкоераспространение в России в связи с противоречивостью и частой сменой нормативныхактов.

Отличающиеся стандарты

Цель разработки российских Правил(стандартов) аудиторской деятельности — подготовка пакета документов,основанного на системе МСА, поэтому стандарты, противоречащие МСА, умышленноникто готовить не планировал. Тем не менее по различным причинам некоторые российскиеПравила (стандарты), даже совпадающие по названию и содержанию с международнымипрототипами, существенно от них отличаются. Разумеется, перечень, приведенный втабл. 2, как и многие другие утверждения, сформулированные в данной статье,составлен так, как мы считали правильным, и это мнение субъективно.Прокомментируем существенные различия, о которых мы упомянули (табл. 2).

Прежде всего укажем МСА, которыебыли подвергнуты существенной переработке в 1999 г.: МСА 530 (российский аналог— «Аудиторская выборка») и ПМАП 1005 (российский аналог — «Особенности аудитамалых экономических субъектов»}. Указанные документы системы МСА сталиподробнее, их объем во много раз увеличился, был изменен или уточнен ряд концептуальныхположений. Таким образом, одной из причин несоответствия российских и международныхстандартов является изменение самих МСА и ПМАП, поэтому целесообразнопереработать российские Правила (стандарты) аудиторской деятельности.

Другой причиной различияроссийских Правил (стандартов) и МСА являются требования российских нормативныхактов более высокого уровня, которым не должны противоречить положенияотечественных стандартов.

Одним из ярких примеров являетсяПравило (стандарт) аудиторской деятельности «Порядок составления аудиторскогозаключения о бухгалтерской отчетности». Формально оно подготовлено на основеМСА 700. Вместе с тем в ходе разработки отечественного стандарта неизбежнотребовалось выполнять Временные правила аудиторской деятельности в РоссийскойФедерации [4, п. 18], где неоправданно подробно описана форма аудиторскогозаключения. Логика авторов Временных правил понятна: в то время, когда ониразрабатывались, не были еще очевидны роль и место стандартов аудита вовнутрифирменной системе контроля качества работы аудиторов. Поэтому возниклиопасения, что неправильно разрешать аудиторам по результатам проверки подписыватьлаконичный документ объемом менее одной страницы. Считалось, что многиеаудиторы будут подписывать аудиторские заключения, не проводя серьезныхпроверок. В качестве возможного выхода предложили готовить в составеаудиторского заключения развернутый перечень отмеченных нарушений, названныйаналитической частью. Кое-каких упущений и оговорок, Временных правил(например, там не были предусмотрены условно-положительные аудиторские заключенияили было запрещено передавать пользователям аудиторского заключения вводнуючасть, где содержалась общедоступная информация об аудиторской организации,проводившей проверку) удалось избежать в Правиле (стандарте), но в целомроссийское аудиторское заключение обрело вид, существенно отличающийся отпредписанного МСА. Видимо, данное расхождение сможет быть устранено толькопосле отмены Временных правил и замены их законом об аудите.

Еще одно положение Временныхправил, идущее вразрез с международной практикой аудита,— положение опроведении аудиторскими организациями специальных тематических проверок позаказу государственных органов. Причем такие проверки, являющиеся потерминологии МСА «специальными аудиторскими заданиями», во Временных правилахотнесены к «обязательному аудиту» [4, п. 6, 10], т.е. перепутаны с ежегоднымипроверками предприятий, отвечающих определенным критериям. Данное недоразумениенеизбежно нашло отражение в подготовленном как на основе Временных правил, таки на основе МСА 800 Правиле (стандарте) «Заключение аудиторской организации поспециальным аудиторским заданиям». В нем значительное внимание уделяетсяпроверкам, проводимым по заданию государственных органов, хотя и сделанапопытка «исправить» Временные правила и квалифицировать такие проверки какспециальный, а не как обязательный аудит. Форма отчета приведена в соответствиес требованиями Временных правил (с вводной, аналитической и итоговой частями) итем самым отличается от описанной в МСА.

Российское Правило (стандарт)«Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним»существенно отличается от МСА 920, посвященного выполнению согласованныхпроцедур. Предыстория здесь такова: при подготовке Временных правил были учтеныобщепризнанные требования о том, что аудиторы в своей деятельности должныизбегать конфликта интересов. Например, было бы неправильно, если бы аудиторы,с одной стороны, проверяли работу брокерских контор, располагали бы некоторойконфиденциальной информацией о динамике стоимости акций, а с другой сто-Мроны,использовали полученную информацию, чтобы активно играть на бирже. Точно так женельзя было допустить, чтобы аудиторы проверяли предприятия некой отрасли исами активно действовали как предприниматели в той же отрасли. Данноепротиворечие в разных экономически развитых странах решается по-разному, но всистеме МСА эта проблема не затрагивается, она рассматривается в Кодексе этикипрофессиональных бухгалтеров; тем самым признается, что дать однозначныепредписания по урегулированию указанной проблемы затруднительно.

В период подготовки Временныхправил практически не существовало профессиональных аудиторов, не было речи и окаких-либо документах профессиональных объединений аудиторов, содержащих нормыих поведения, поэтому во Временных правилах была ограничена сфера деятельностиаудиторов собственно аудитом и оказанием «других услуг по профилю своей деятельности»[4, п. 9]. Получилось, что в МСА 920 описаны лишь требования, предъявляемые каудиторским услугам, связанным с различными проверками и бухгалтерскимиуслугами, а в российском Правиле (стандарте) предпринята более-менее успешнаяпопытка определить, какие сопутствующие услуги вправе, а какие не вправеоказывать аудиторские организации, включая издательскую деятельность,проведение семинаров, рекрутинг (услуги по набору персонала). В результате российскийдокумент имеет мало общего с международным аналогом, а главное — так у неоговорены виды деятельности, которые запрещены для аудиторских организаций.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерскойотчетности» формально разработано на базе МСА 240, буквальный перевод названиякоторого — «Мошенничество и ошибки». Такое существенное различие в названиях неслучайно: во время обсуждения проекта данного Правила (стандарта) специалистамирецензент обратил внимание на то, что согласно Уголовному кодексу РоссийскойФедерации мошенничество является одним из видов уголовных преступлений, в связис чем квалифицировать некоторое деяние как мошенничество может только суд илиследствие, но никак не аудитор. После этого речь в отечественном стандартепошла не о мошенничестве и ошибках, а о преднамеренных и непреднамеренныхискажениях отчетности.

Различие двух документов неограничивается заголовком. Западные аудиторы обычно работают в государствах,имеющих многолетние традиции правового подхода к решению различных вопросов.Эти аудиторы, как правило, имеют такое же право на профессиональную тайну в отношениисвоих клиентов, как врачи и юристы, а правоохранительные, налоговые и другиеаналогичные органы таких стран уважают право представителей некоторых профессийна свою тайну. Наше правовое государство находится в процессе становления, и досих пор не прекращаются попытки использовать конфиденциальную информациюаудиторов для получения доказательств вины их клиентов, причем речь зачастуюидет не о серьезных случаях, угрожающих безопасности государства, а о фактахмелких налоговых нарушений. Поэтому при подготовке названного Правила(стандарта) разработчики попытались, насколько это было возможно, освободитьаудитора как от ответственности за не обнаружение фактов умышленных искажений,так и за недонесение о таких фактах. В результате в российском стандарте (вотличие от МСА) появились пространные высказывания о том, чем отличаютсяумышленные искажения бухгалтерской отчетности от неумышленных, перечислениевнутренних и внешних факторов, способствующих таким искажениям. Вместе с темчеткие формулировки МСА 240 о том, как и в каких случаях следует информироватьо фактах мошенничества руководство проверяемой фирмы (п. 19 и 20), в какихслучаях и каким образом следует отражать факты мошенничества в аудиторскомзаключении (п. 21—23), когда возникает возможность информировать о фактахмошенничества правоохранительные органы (п. 24) и пр., в отечественномстандарте вылились в обтекаемые рассуждения о том, что случаи искаженийотчетности следует отражать в рабочей документации аудиторской организации и витоговых документах аудита: заключении и письменной информации руководствуэкономического субъекта (п. 4.6). Видимо, в ходе дальнейшей нормотворческойработы необходимо будет приблизить российское Правило (стандарт) к МСА, но дляэтого одновременно потребуется обеспечить законодательные гарантии праваудиторов на профессиональную тайну.

Правило (стандарт) аудиторскойдеятельности «Аудиторские доказательства» подготовлено на основе МСА 500, номежду ними есть значительные расхождения. По-видимому, это связано с тем, чторазработчики Правила (стандарта) на начальном этапе перехода к стандартизацииаудиторской деятельности сочли внедрение МСА 500 достаточно сложным и в ходеадаптации значительно упростили текст, опустив много существенных положений.

В российском Правиле (стандарте)вообще не рассматриваются утверждения (или предпосылки подготовки)бухгалтерской отчетности (это, по сути, обстоятельства, которые подлежатпроверке при поиске аудиторских доказательств). В пункте 13 МСА 500 приведенысемь таких утверждений:

* существование;

* права иобязательства;

* возникновение;

* полнота;

* стоимостнаяоценка;

* измерение;

* представлениеи раскрытие.

Следует отметить, что концепцияутверждений (или предпосылок подготовки) бухгалтерской отчетности пронизываетвсю систему МСА. В российской практике появление данного понятия былозаблокировано на том основании, что, якобы, в российском бухгалтерском учетеиспользуются принципы подготовки бухгалтерской отчетности, сформулированныеиначе чем в международных стандартах [15, п. 7], По нашему мнению, отсутствиеданных терминов в Правилах (стандартах) наносит непоправимый вред российскомуаудиту, существенно сдерживает применение в нашей стране МСА и прогрессивныхзападных методик аудита в полном объеме.

Анализируя сходство и различиероссийского Правила (стандарта) и МСА, следует отметить, что девять методовполучения аудиторских доказательств, установленных у нас, противопоставленыпяти процедурам, предусмотренным в МСА. Эти расхождения также идут не на пользуроссийскому аудиту.

В заключениепрокомментируем Перечень терминов и определений, используемых в Правилах(стандартах) аудиторской деятельности, который подготовлен на основе МСА 110«Глоссарий». По нашему мнению, этот перечень не имеет самостоятельного значенияи выполняет вспомогательную функцию. С этой точки зрения различие междуроссийским и международным стандартами не может рассматриваться как недостаток,желательно только, чтобы смысл одних и тех же понятий и в том и в другомдокументах совпадал. Этого не всегда удавалось добиться по двум причинам.

Во-первых,российский Перечень определений должен был базироваться на Временных правилах ина российских нормативных актах, регулирующих бухгалтерский учет, поэтому онобъективно не может быть тождествен глоссарию из МСА. Можно рассчитывать, что сприближением российских подходов к аудиту к международным, а российскихподходов к бухгалтерскому учету — к МСФО дефиниции данных двух перечней будутприближаться друг к друг/.

Во-вторых,российский Перечень содержит большее количество понятий. Такие понятия, как«честность», «объективность», «профессиональное суждение аудитора»,«профессиональное суждение аудитора», «профессиональный субъективизм аудитора»возможно очевидны для западных аудиторов, но отечественным специалистам ихнеобходимо было разъяснить. Некоторые же термины, например «утверждения(предпосылки подготовки) бухгалтерской отчетности», по описанным выше причинам,еще ждут того, чтобы занять положенное место в российском перечне.

Несовпадающие стандарты

Существуетзначительное число российских Правил (стандартов) аудиторской деятельности,которые не имеют прямых аналогов в системе МСА. Прокомментируем причины ихпоявления среди российских регламентирующих документов.

Обычно национальные аудиторскиестандарты экономически развитых стран предусматривают ту или иную формуразвернутого отчета аудитора перед руководством (так называемого management letter,письма руководству) содержащего перечень обнаруженных недостатков, рекомендациипо их устранению, усовершенствованию системы бухгалтерского учета и внутреннегоконтроля, а также анализ устранения замечаний по результатам аудита прошлогогода и пр.

Несомненна и необходимостьрегламентирующего документа, где были бы сформулированы национальные требованияк уровню образования аудиторов. В системе МСА такого стандарта нет не потому,что данный вопрос не важен, просто MАС выпускает поэтому вопросу отдельную подборку инструктивных и регулирующих материалов. У настребования к образованию аудиторов сформулированы во Временных правилах, и вПравиле (стандарте) «Образование аудитора», как документе более низкогозаконодательного уровня, требования Временных правил могли бы лишьконкретизироваться и детализироваться, но содержать какие-либо новации Правило(стандарт) не могло. Многие из этих требований с сегодняшних позицийвоспринимаются неоднозначно, например, вероятность того, что аудитором можетбыть лицо, имеющее юридическое образование, по нашему мнению, использовалось напрактике редко — не так уж много профессиональных юристов разбираются в дебетеи кредите. В силу ряда причин в бухгалтерский учет и аудит за последнее времяпришло много специалистов с техническим образованием, которые вынуждены былидля формального соблюдения аттестационных требований получить дополнительноевысшее или среднее специальное образование. Вместе с тем давно говорят онеобходимости введения требования относительно дополнительной послевузовскойподготовки для тех, кто хочет получить аудиторский аттестат. Однако пока такоетребование может быть лишь рекомендательным. Таким образом, российскийстандарт, посвященный образованию, необходим, но документ этот может статьполноценным только в том случае, когда неоправданно жесткие и конкретныеположения Временных правил будут заменены отсылочной нормой закона об аудите, передающейполномочия формулировать соответствующие требования в таком стандарте.

Что касается Правила (стандарта)«Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономическихсубъектов», то история его появления такова. Несколько лет назад готовилиськонцептуальные документы, определявшие, какие российские Правила (стандарты)следует разрабатывать и в каком порядке. Разработчики решили, что в Правилах(стандартах) несомненно должны быть конкретизированы права и обязанности участниковаудита. Имелось в виду, что, например, в соответствии с одним из стандартоваудитор обязан документировать процесс аудита, а в соответствии с другимстандартом руководители экономического субъекта обязаны предоставлять аудиторуписьменные разъяснения и пр. Стало быть, предполагалось, что реально такиеправа и обязанности будут «разбросаны» по разным документам. Однако когдаверстался список планируемых к подготовке Правил (стандартов), наименованиедокумента о правах и обязанностях было внесено в этот список самостоятельнымпунктом. На наш взгляд, необходимость решать названный вопрос в документеуровня стандарта сомнительна: базовые права и обязанности должны были бы бытьсформулированы на уровне Временных правил или федерального закона, а в Правилах(стандартах) такие требования должны детализироваться и конкретизироваться.

Теперь рассмотрим Правило(стандарт) «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторскихорганизаций». В зарубежной практике подготовка внутренних стандартов аудиторскихфирм отдана на откуп самим фирмам, зависит от масштаба их деятельности и во многомпродиктована содержанием и логикой применяемых в этих странах аудиторскихстандартов. Поскольку для подавляющего большинства российских аудиторскихорганизаций требование подготовки внутренних стандартов в новинку, такойдокумент важен и нужен. Многие положения данного Правила (стандарта) носятметодический, рекомендательный характер и должны подсказать аудиторам, какготовить внутренние регламентирующие документы.

Что касаетсяПравила (стандарта) «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговымвопросам. Общение с налоговыми органами», то его появление было вызвано тем,что до сих пор в ходе аудита большинство российских аудиторов обращаетнаибольшее внимание именно на налоговые проблемы. Создание этого стандартасопровождалось многочисленными дискуссиями. Несколько лет назад, когдаподготавливались планы разработки российских стандартов, решили, что именнотакой стандарт, не имеющий международных аналогов, российским аудиторам будетполезен. Когда дело дошло до подготовки, необходимость такого стандарта многимуже казалась сомнительной, поскольку на повестку дня была поставлена задачапоказать российским аудиторам, что аудит как раз не сводится к налоговой проверке.После того, как стандарт все-таки решили готовить, стали обсуждаться две точкизрения. Согласно одной точке зрения в стандарте должны были устанавливатьсятребования по проверке налоговых вопросов в ходе обязательного ежегодногоаудита. В соответствии с другой точкой зрения в стандарте должны былиформулироваться требования к налоговому аудиту как к дополнительной аудиторскойуслуге. Победила вторая точка зрения, поскольку аудитору в ходе проверкидостоверности отчетности следует анализировать все счета бухгалтерского учета спозиции их существенности, величины и вероятности появления ошибок и искажений,а балансовому счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» нужно уделять столько жевнимания, сколько и любому другому счету. Наконец, при подготовке материала крассмотрению в Комиссии по аудиторской деятельности было решено придатьдокументу статус методики, а не стандарта, подчеркнув тем самым егометодический, рекомендательный характер.

Следовательно,можно обсуждать необходимость существования тех или иных российских Правил(стандартов), не имеющих прямых аналогов в системе МСА, но их появление всегдапродиктовано определенной логикой.

Российские Правила (стандарты)аудиторской деятельности «покрывают» не все МСА издания 1999 г. В таблице 4приведены наименования документов, которые по состоянию на 1 января 2001 г. ещене использовались при подготовке российских регламентирующих документов.

РоссийскиеПравило (стандарты) разрабатываются небольшими партиями (по 4—5), что связано сорганизационными проблемами и особенностями финансирования. Те из них, до которых«не дошли руки», видимо, не считались приоритетными. В первую очередь,— этопредисловие к Правилам (стандартам) и их концептуальная основа. Отсутствиетаких документов связано с тем, что предисловие и введение к любой книге обычноготовят к тому моменту, когда она уже создана. Поскольку комплект российскихПравил (стандартов) еще не представляет собой единого целого, было естественнооставить подготовку предисловия на потом.

Российскимзаконодательством по бухгалтерскому учету предусматривается возможностьпередачи ведения бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии илиспециализированной организации. Тем не менее наиболее крупные и важныероссийские экономические субъекты, отвечающие критериям обязательного аудита:акционерные общества, предприятия со значительным объемом выручки и большойстоимостью активов и пр.— обычно все-таки не считают возможным отдавать свойучет на откуп некой сторонней организации, а имеют в штате главного бухгалтера,а то и бухгалтерию. Таким образом, разработка российского документа/касающегося аудита субъектов, пользующихся услугами специализированныхорганизаций, также не была отнесена к первоочередным задачам.

Особого комментария заслуживаетМСА501, касающийся аудиторского подхода к дополнительному рассмотрению особыхстатей бухгалтерской отчетности с точки зрения получения соответствующихаудиторских доказательств. Выше мы уже говорили о том, что российское Правило(стандарт) по аудиторским доказательствам (п. 3 табл. 2) является одним изнаименее удачных с точки зрения соответствия международному прототипу.Во-первых, в нем полностью отсутствует упоминание так называемых утверждений(или предпосылок подготовки) бухгалтерской отчетности. Во-вторых, в российскомПравиле (стандарте) приведен список способов получения аудиторскихдоказательств, который лишь частично совпадает с приведенным в МСА 500. Поэтомусоздать отечественный стандарт, в котором более подробно раскрывались бытребования к сбору аудиторских доказательств в приложении к конкретнымситуациям, было затруднительно. Разработчикам пришлось бы выбирать одно из двухзол: либо готовить документ, мало связанный с основным Правилом (стандартом) поаудиторским доказательствам, либо создавать оригинальный документ, заведомомало связанный с международными стандартами. По нашему мнению, логичноприступать к работе над российским аналогом МСА 501 только после кардинальнойпеределки российского Правила (стандарта), посвященного сбору и использованию входе аудита аудиторских доказательств.

Нет пока российских Правил(стандартов), аналогичных МСА 910 и 930, которые касаются двух видовсопутствующих аудиту услуг, еще не нашедших применения в российской практике,—обзора (геview) и подготовки (compilation)финансовой отчетности. И в том и в другом случае речь идет о проверке аудиторомфинансовой отчетности на предмет ее достоверности, но в первом случае имеется ввиду беглая обзорная проверка, менее глубокая, чем полноценный аудит, а во второмслучае — участие аудитора в подготовке такой финансовой отчетности. Письменныеотчеты или заключения аудитора по результатам выполнения заданий, связанных собзором или подготовкой (компиляцией) отчетности клиента, обладают меньшейдоказательной силой, чем полноценное аудиторское заключение об отчетностиклиента. В первом случае проверка по определению более беглая и обзорная, чемаудит, а во втором случае аудитор не является независимым, поскольку принимаетучастие в подготовке отчетности. Тем не менее на Западе считается, что участиеквалифицированного специалиста-аудитора в подготовке отчетности может добавлятьавторитетности такой отчетности по сравнению с той, которую клиент готовил

бы самостоятельно. В ряде случаевбанки или иные кредиторы экономических субъектов не настаивают на проведенииполноценного аудита перед выдачей займа и бывают удовлетворены отчетамиаудиторов по МСА 910 или МСА 930, что можно получить быстрее и что стоитдешевле аудита.

По нашему мнению, перечисленныеспособы «облегченных» аудиторских проверок давно практикуются и в России, хотяне описаны ни в одном регламентирующем документе. Некоторые российскиеаудиторские организации, занимающиеся налоговым аудитом, но выдающие полноценноеаудиторское заключение, на самом деле проводят обзорные проверки отчетностисвоих клиентов, хотя, возможно, сами не отдают себе в этом отчета. Однако вбольшинстве случаев осуществления работ по подготовке отчетности российскихпредприятий в соответствии с международными стандартами финансовой отчетностиаудиторы вовлечены в этот процесс таким образом, что можно говорить об оказанииуслуг по компиляции, а не о независимом аудите отчетности. К сожалению,Временными правилами не предусматривается проведение аудитором проверок, неявляющихся аудитом. Экономические субъекты должны либо платить аудиторам заполноценный аудит, когда он, строго говоря, не требуется, либо заказыватьаудиторам то, в чем есть потребность, но тогда не будет выполнено требованиеосуществления ежегодного полноценного аудита. В российской практике частовстречается и третий вариант: и платят скромно, и аудит проводитсянеполноценный, но из аудиторского заключения этого не видно. Во многих жеслучаях инициативный аудит в форме обзора или компиляции был бы дешевле иудовлетворял бы требованиям некоторых пользователей бухгалтерской отчетности.Можно сказать, что внедрение подобных альтернативных способов проведенияаудиторских проверок требует внесения изменений в действующее законодательствои проведения соответствующей разъяснительной работы среди экономическихсубъектов и пользователей их отчетности.

Не имеетроссийских аналогов и часть документов более низкого уровня чем МСА — это ПМАП.К ним в первую очередь относятся несколько документов, касающихся аудитакоммерческих банков (ПМАП 1000, 1004 и 1006).

В России аудиторскимистандартами по банковскому аудиту занимается Центральный банк РоссийскойФедерации. К сожалению, стандартизация работы аудиторов находится там на начальнойстадии и развивается зачастую далеко не в направлении МСА.

Разработчики российскихстандартов отложили «на потом» и ПМАП 1001, 1002 и 1003, касающиеся применениякомпьютерных информационных систем. Причина понятна:

множество российскихэкономических субъектов до настоящего времени ведут бухгалтерский учет вручную,заполняя традиционные журналы-ордеры с помощью портативных калькуляторов.Поэтому такие документы тоже не относятся к первоочередным, а их отсутствие неоказывает существенного влияния на то, работают российские аудиторы всоответствии с национальными Правилами (стандартами) и одновременно всоответствии с МСА.

Не использованпри создании российских регламентирующих документов и ПМАП 1010 поэкологическим вопросам, который появился в 1999 г. и, видимо, будет учтенразработчиками Правил (стандартов) позже.

Наконец,следует подчеркнуть, что, пользуясь МСА, российские аудиторы вынуждены, образновыражаясь, стрелять по движущейся мишени, поскольку сами МСА не являются чем-тонеизменным. Издание МСА 1999 г. на русском языке еще редактировалось, когда1РАС выпустила на английском языке издание 2000 г. В связи с этим российскиеразработки, основанные на официальном русском переводе 1999 г., конечно несовпадают с последним вариантом МСА.

Как показано втабл. 5, изменились по крайней мере пять позиций пакета между-

народных стандартов аудита.Предложено существенно переработать МСА 570, посвященный проверке ииспользованию в ходе аудита допущения о непрерывности деятельности предприятия.Таким важным вопросам, как получение подтверждающей информации от третьих лиц иаудиторское доказательство, решено посвятить отдельный МСА, присвоив ему номер505. Соответственно редакционным изменениям подвергнут МСА 501, из котороговычленен соответствующий материал.

Подготовлен также новый МСА 260,в котором разъясняется, каким образом нужно сообщать о вопросах, связанных саудитом, руководству проверяемого экономического субъекта. На первый взглядможет показаться, что этот документ представляет собой некий аналог российскогоПравила (стандарта) о письменной информации аудитора руководству экономическогосубъекта по результатам аудита. Однако это не совсем так. В МСА 260 достаточноподробно рассматривается вопрос, кого именно аудиторам следует считать лицами,наделенными руководящими полномочиями. В данном МСА говорится также оконфиденциальности информации по результатам аудита, которую аудиторы сообщаютруководству клиента. МСА 260 не содержит каких-либо конкретных рекомендацийотносительно формата развернутых итоговых документов, составляемых порезультатам аудита, перечней таблиц, структур разного рода детализированныхотчетов и пр. Вместе с тем в МСА 260 сделаны многочисленные отсылки кнациональному законодательству по данным вопросам.

Наиболее важен в концептуальномотношении МСА 100. В нем вводится понятие «assurance services», которое мы предлагаемпереводить как «гарантирующие услуги». Весь спектр услуг, оказываемыхпрофессиональными бухгалтерами, предлагается разделить следующим образом: когдааудиторы что-то подтверждают или гарантируют сторонним лицам (достоверность отчетностиклиента, верность оценок и допущений, результаты официальных экспертиз и пр.);когда этого не происходит (бухгалтерские, налоговые и консультационные услуги,не связанные с выдачей официальных заключений и справок). Именно при оказаниигарантирующих услуг к аудитору предъявляются повышенные требования; этокасается честности, объективности и особенно независимости. С учетом этогонового подхода и новой терминологии в дальнейшем, видимо, будет переработанвесь пакет МСА.

Все изложенное потребоваловнесения изменений в глоссарий МСА и нумерацию документов: предложено убратьнумерацию глоссария и предисловия к МСА. Наконец, введение нового термина«гарантирующие услуги» влечет за собой необходимость изменения текста Кодексаэтики профессиональных бухгалтеров, поскольку он самым непосредственным образомсвязан с данной проблематикой.

Выводы

Как видно из проведенногоанализа, большая часть российских Правил (стандартов) по принципам, на которыхони базируются, и содержанию близка к МСА, а существующие различия связаны не снамеренным желанием отказаться от соблюдения МСА, а с особенностями действующегороссийского законодательства, уровнем развития отечественного аудита, другимиобъективными и субъективными причинами. Такие расхождения могут быть современем устранены, и понятно, в каком направлении для этого следует менятьроссийские регламентирующие документы.

Основная проблема проведения вРоссии аудита согласно МСА заключается не в отсутствии соответствующихнациональных аудиторских стандартов или неудовлетворительном их содержании, а внеобходимости создания надежного механизма, который обеспечил бы выполнениеэтих стандартов теми российскими аудиторскими организациями, которые выдаютэкономическим субъектам аудиторское заключение по результатам обязательногоежегодного аудита.

Литература

1. Международные стандарты аудитаи Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999).— М.:

МЦРСБУ, 2000.

2. Правила (стандарты)аудиторской деятельности/Составитель и автор введения Н.А. Ремизов,- М.: ИДФБК-ПРЕСС, 2000.

3. Журнал «Аудиторскиеведомости».— 2000.— №10-03-34.

4. Временные правила аудиторскойдеятельности в Российской Федерации. Утверждены Указом Президента РоссийскойФедерации от 22 декабря 1993 г. № 2263.   •

5. Об основных критериях (системепоказателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская(финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке.Постановление Правительства Российской Федерации от 7 декабря 1994 г. № 1355.

6. Данилевский Ю.А., ШапигузовС.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит: Учебное пособие.- М.: ИДФБК-ПРЕСС, 2000.

7. Ремизов Н.А. Из историироссийского аудита//Финансовые и бухгалтерские консультации.— 2000- № 9 (58).-С. 83-87.

8. Стандарты аудита Российскойколлегии аудиторов. Под общ. ред. А. Руфа и С. Карпухиной. М.: РКА,1999.

9. Гутцайт Е.М., Островский О.М,Ремизов Н.А. Отечественные правила (стандарты) аудита и их использование. М.:ФБК-ПРЕСС, 1998.

10. IFACHandbook of Technical Pronouncement on ethics and auditing.- New York, 2000.

11. IFACHandbook of Technical Pronouncement on Education Guidelines .- New York, 2000.

12. Федеральный закон «Обухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

13. Международные стандартыфинансовой отчетности 1999: Издание на русском языке. М.:

Аскери-АССА, 1999.

14. Положение по бухгалтерскомуучету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98. Утверждено приказом Министерствафинансов Российской Федерации от 25 ноября 1998 г. № 56н.

15. Положение по бухгалтерскомуучету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98. Утверждено приказом Министерствафинансов Российской Федерации от 9 декабря 1998 г. № 60н. Литература

еще рефераты
Еще работы по бухгалтерскому учету и аудиту