Реферат: Аудит статутного капіталу
Міністерство освіти та науки України
Донецький національний університет
Обліково-фінансовий факультет
Кафедра„Облік і аудит”
Курсова робота
на тему: „Аудит статутногокапіталу”
Керівник:
Шапошнікова Н.В.
студентки IV курсу
групи 0106 укр
Сперелуп Тетяни
Станіславівни
Донецьк
2003 р.
Зміст
Вступ… 3
1.Мета і завдання аудиту статутного капіталу… 4
2.Нормативно-правове регулювання формування та зміни розміру статутного капіталу… 5
3.Проблемні аспекти формування статутного капіталу та типові помилки, що виявляютьсяв процесі аудиторської перевірки… 7
4.Зміст аудиторської перевірки на підтвердження статутного капіталу 8
5.Типова кореспонденція рахунків стосовно формування та руху статутного капіталу… 12
6.Збір аудиторських доказів та формування робочих документів… 19
7. Аудиторськийвисновок… 27
Висновки… 30
Література… 31
Вступ
Післяпереходу України до ринкових відносин виникла необхідність створення новихекономічних інститутів, що регулюють взаємовідносини різних суб’єктів підприємницькоїдіяльності, серед яких належне місце займає інститут аудиторства. Його головноюметою є забезпечення контролю за достовірністю інформації, що відображається вбухгалтерській та податковій звітності. Інформація про використання майна,грошових коштів, проведення комерційних операцій та інвестицій у юридичних осібповинна бути об’єктивно підтверджена незалежним аудитором.
Наявністьдостовірної інформації дозволяє підвищити ефективність функціонування ринкукапіталу та надає можливість оцінювати та прогнозувати насідки різнихекономічних рішень.
Проведенняаудиторської перевірки навіть у тих випадках, коли вона не є обов’язковою,безумовно, має важливе значення. В умовах ринку підприємства, кредитніустанови, інші господарські суб’єкти вступають в договірні відносини стосовновикористання майна, грошових коштів, проведення комерційних операцій таінвестицій. Довіра в цих відносинах повинна підкріплюватися можливістю для всіхучасників економічних відносин отримувати та використовувати фінансову інформацію.Достовірність інформації підтверджується незалежним аудитором.
Власники,а насамперед колективні власники — акціонери, а також кредитори, не маютьможливості самостійно переконатися в тому, що всі операції підприємства законніі правильно відображені у звітності, тому що звичайно не мають ні доступу дооблікових записів, ні відповідного досвіду, і саме тому мають потребу впослугах аудиторів.
Середгосподарських коштів підприємства не останнє місце посідають власні кошти,одним із джерел яких виступає статутний капітал.
Статутнийкапітал — це сукупність в грошовому еквіваленті внесків засновників в майно пристворенні підприємства для забезпечення його діяльності в розмірах, визначенимизасновницькими документами.
Вкурсовій роботі детально розглянуто формування та рух статутного капіталу, йогооблік на підприємстві, а також аудит капіталу.
Вцій роботі розкриті мета і завдання аудиту статутного капіталу. Також приведенанормативна база регулювання аудиторської перевірки. Розкрито проблемні аспектиформування статутного капіталу підприємства в умовах ринкової економіки.
Вроботі розкрито зміст аудиторської перевірки на підтвердження статутного капіталупідприємства, розглянуто основні аудиторські процедури. Також висвітленопорядок надання висновку аудитором за результатами проведеної перевірки.
Длянаписання курсової роботи використовувалася різноманітна література:підручники, навчальні посібники та періодичні видання.
1. Мета і завдання аудитустатутного капіталу
Суб’єктигосподарювання починають свою підприємницьку діяльність при первинномунакопиченні власного капіталу для забезпечення господарської діяльності.
Власнийкапітал — це загальна вартість активів підприємства (матеріальних цінностей,грошових коштів, фінансових інвестицій тощо), які належать йому на правахвласності і використовуються в процесі виробничої та іншої підприємницької діяльності.
Власнийкапітал має складну структуру, яка залежить від організаційно — правовогостатусу суб’єкта господарювання.
Метоюаудиту статутного капіталу є встановлення достовірності первинних данихвідносно формування та використання статутного капіталу, повноти і своєчасностівідображення інформації в зведених документах та облікових регістрах, правильностіведення обліку статутного капіталу відповідно до установчих документів таоблікової політики, достовірності відображення статутного капіталу у звітностіпідприємства.
Основнимизавданнями аудиту статутного капіталу є:
vперевірка достовірності відображення показниківщодо власного капіталу, встановлення законності й правильності їх формування ;
vвстановлення повноти формування статутногокапіталу, відповідності фактичних внесків учасників умовам установчихдокументів, дотримання строків внесення часток до статутного капіталу;
vперевірка стабільності величини статутногокапіталу, його відповідності розміру, визначеними установчими документами.
Джереламиінформації для аудиту операцій зі статутним капіталом є:
1) наказ про облікову політику підприємства;
2) документи, що підтверджують право власності на майно, що вноситься яквнесок до статутного капіталу: свідоцтво про право власності на нерухомість,земельні ділянки, транспортні засоби, інтелектуальну власність тощо;
3) організаційні документи: свідоцтво про державну реєстрацію, накази тарозпорядження, протоколи про результати закритого перепису, про підсумки торгів,зборів засновників, акціонерів, довідки про прийняття на облік в податковомуоргані, про реєстрацію в органах статистики та відповідних відділенняхпозабюджетних фондів, ліцензії на види діяльності, що підлягають ліцензуваннюзгідно з законодавством;
4) первинні документи з обліку статутного капіталу (статут, установчий договір,накази, довідки та розрахунки бухгалтерії тощо);
5) облікові регістри, що використовуються для відображення операцій зобліку власного капіталу (журнал 7);
6) акти та довідки попередніх ревізій, аудиторські висновки та іншадокументація, що узагальнює результати контролю;
7) звітність (Баланс, Звіт про власний капітал).
2. Нормативно-правоверегулювання формування та зміни розміру статутного капіталу
Аудитяк форма інтелектуальної діяльності має деякі особливості організації таметодики проведення. Міжнародні асоціації бухгалтерів та аудиторів узагальнилидосвід організації та методики обліку й аудиту в країнах з різними формамивласності та господарювання у вигляді міжнародних норм аудиту (МНА), які увизначеній мірі можуть виконувати функції стандартів з обліку та аудиту.
Стандартиаудиту — це загальні керуючі матеріали для допомоги аудиторам у виконанні їхніхобов’язків з аудиту. В них наведено професійні вимоги до якості (компетентність,незалежність, об’єктивність) аудитора та аудиторських висновків і доказів.Метою складання стандартів аудиту є встановлення загальних правил аудиторськоїдіяльності з організації та методики проведення. В практиці аудиторськоїдіяльності в Україні необхідно користуватися міжнародними та національними стандартами,нормативними документами з організації та методології бухгалтерського обліку тафінансово-господарського контролю, що використовуються у вітчизняній практиці.
Доосновних принципів норм аудиту належать:
– цілісність, об’єктивність та незалежність,конфіденційність, знання та компетентність;
– правила використання результатів роботи іншихаудиторів;
– документальне оформлення, планування, отриманнядоказів аудитором;
– перевірка систем внутрішнього контролю та обліку;
– аналіз висновків аудитора та складання ним звіту.
Аудиторськапалата України з метою регламентування правил та порядку проведення аудиту івиконання аудиторських послуг розробляє національні нормативи аудиту (ННА).Вони базуються на законодавстві України про аудиторську діяльність таміжнародних нормах аудиту, а також професійній термінології, прийнятій усвітовій практиці.
Правовіта організаційні основи аудиторської діяльності в Україні регламентуютьсязаконодавством, а також нормативними актами про сертифікацію спеціалістів заудиту та ліцензування їхньої діяльності.
Припроведенні аудиторської перевірки аудитор повинен неухильно виконувати вимоги,передбачені ННА. Так, ННА № 9 передбачено основні вимоги до плануванняаудиторської перевірки. Збір аудиторських доказів регламентовано ННА № 14, апорядок надавання аудиторського висновку затверджено ННА № 26.
Наведемоосновні нормативно-правові акти з обліку статутного капіталу, якими повиненкеруватися в своїй роботі аудитор:
1. Закон України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність” № 996-XIVвід 16.07.99р.;
2. План рахунків бухгалтерського обліку підприємств, організацій таустанов, затверджений наказом Міністерства фінансів України № 291 від30.11.99р.;
3. Закон України „Про внесення змін і доповнень до Закону України „Про оподаткуванняприбутку підприємств” № 283/97-ВР від 22.05.97р., з наступними змінами ідоповненнями;
4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 5 „Звіт про власнийкапітал”, затверджене наказом Міністерства фінансів України № 87 від31.03.99р.;
5. Закон України „Про господарські підприємства” № 1577-12 від 19.09.91р.,з наступними змінами і доповненнями;
6. Закон України „Про цінні папери та фондову біржу”;
7. Закон України „Про підприємства в Україні” від 27.03.91р., з наступнимизмінами і доповненнями;
8. Положення про порядок реєстрації випуску акцій та облігацій підприємствта інформації про їх емісію № 07-01/98;
9. Положення про порядок збільшення статутного фонду акціонерного товариствау зв’язку з індексацією основних фондів № 07-04/98.
3. Проблемні аспектиформування статутного капіталу та типові помилки, що виявляються в процесі аудиторськоїперевірки
Статутнийкапітал відображається на рахунку 40 „Статутний капітал”, де обліковується станта рух статутного капіталу підприємства. При перевірці треба мати на увазі, щовеличина статутного капіталу відповідає розміру, зареєстрованому в статутнихдокументах як вартість вкладів (часток, акцій за номінальною вартістю, пайовихвнесків) засновників (учасників) підприємства. Повнота внесення вкладівзасновників контролюється шляхом порівняння його розміру (по кредиту рахунку40) з величиною заборгованості власників (учасників) по внесках до статутного капіталу(рахунок 46 „Несплачений капітал”). Зміна розміру статутного капіталу можливалише після внесення відповідних змін до статутних документів підприємства.
Приформуванні статутного капіталу виникають різні упущення, помилки, виправлення(табл.3.1). Наведемо основні з них:
— необґрунтоване збільшення статутного капіталу зарахунок завищення вартості ТМЦ, НМА, що вносяться до статутного капіталу;
— невнесення або неповне внесення засновниками своїхвкладів до статутного капіталу;
— несвоєчасне внесення змін до реєстру акціонерів;
— несвоєчасне оформлення вибуття та прийому новихзасновників;
— неправильне оформлення внесення засновниками своїхвкладів до статутного капіталу;
— неправильне оформлення повернення засновникамчасток із статутного капіталу;
— відсутні підтверджуючі документи по здійсненимфінансово-господарським операціям; невідображення здійснених операцій;
— виправлення записів у документах без явних на тепричин;
— відсутність оригіналів або завірених відповідно дозаконодавства документів;
— фіктивні документи або операції;
— діяльність без ліцензії;
— невиконання нормативних документів.
Таблиця 3.1.
Найхарактерніші помилки, що можуть бутивиявлені аудитором.
№ з/п Види помилок Причини 1 Не повністю сформований статутний капітал.Недостатньо коштів.
Не закінчився період формування.
2 Внесені зміни розміру статутного капіталу без перереєстрації статутних документів. Не проведена перереєстрація статутних документів. 3 Статутний капітал сформовано за рахунок кредитних коштів. Явна помилка. Треба внести виправлення та сформувати капітал згідно із статутними документами.4. Зміст аудиторськоїперевірки на підтвердження статутного капіталу
Підчас проведення аудиту аудитор повинен неухильно виконувати вимоги, зазначені вННА № 2 „Основні вимоги до аудиту”.
Основнівимоги, які регулюють аудиторську діяльність, поділяються на дві групи: етичніі методологічні. Дотримання етичних вимог, що визначаються в Кодексіпрофесійної етики аудиторів України та в Законі „Про аудиторську діяльність”обов’язкове в усіх обставинах аудиту. Методологічні принципи, які визначаютьсяв нормативах, можуть в окремих випадках мати необов’язковий характер.Обов’язковість або рекомендаційний характер методологічних принципів регламентуютьсятими конкретними нормативами аудиту, в яких описуються відповідні принципи.
Етичніпрофесійні вимоги: незалежність, об’єктивність, компетентність, конфіденційність,доброзичливість.
Методологічнівимоги: планування аудиту; обґрунтованість оцінки значущості аудиторськихдоказів, а також систем внутрішнього контролю; доцільність вибору методики ітехніки аудиту, визначення критеріїв суттєвості й достовірності; дотримуванняметодики оцінки ризику та вибіркової перевірки даних; аналіз інформації та формуваннявисновків; відповідальність за зроблений висновок; дотримання порядкудокументального оформлення; взаємодія аудиторів; обґрунтування використаннярезультатів роботи іншого аудитора бо спеціаліста іншої галузі; повне інформуванняклієнта; контроль якості роботи аудитора.
Аудиторськаперевірка повинна складатися з декількох етапів. Умовно можна виділити триетапи: планування; збір аудиторських доказів; завершення аудиту.
Відповіднодо ННА № 9 „Планування аудиту”, планування — це вироблення головної стратегії іконкретних підходів до характеру, періоду, а також часу проведення аудиту.Аудиторський план розробляється з огляду на те, що в ньому визначається часпроведення кожної конкретної аудиторської процедури.
Аудиториі аудиторські фірми України під час розробки плану аудиту та протягомтривалості аудиту мають право самостійно визначати форми і методи аудиту напідставі чинного законодавства, існуючих норм і стандартів, умов договору іззамовником, професійних знань та досвіду.
Аудиторповинен планувати свою роботу так, щоб мати можливість ефективно провестиаудиторську перевірку. Планування має ґрунтуватися на попередньому вивченніособливостей бізнесу клієнта.
Метоюпланування аудиту є звернення уваги аудитора на найважливіші напрямки аудиту,на виявлення проблем, які слід перевірити найретельніше. Планування допоможеаудиторові належним чином організувати свою роботу і здійснювати нагляд зароботою асистентів, які беруть участь у перевірці, а також координувати роботу,яка здійснюється іншими аудиторами і фахівцями інших професій.
Характерпланування залежить від організаційної форми, розміру і виду діяльностіпідприємства, виду аудиту, правильного уявлення аудитора про стан справ напідприємстві.
Длядосягнення ефективності та результативності аудиту, а також для узгодженняпорядку проведення аудиторських процедур з внутрішнім розкладом роботи фахівцівпідприємства аудитор обговорює з керівництвом та співробітниками підприємстваелементи загального аудиторського плану та аудиторські процедури.
Аудиторовіслід розробити і документально оформити загальний план аудиту, визначити вньому істотність помилок, а потім здійснити аудит за цим планом.
Загальнийплан аудиту розробляється настільки детально, щоб аудитор мав можливістьзавдяки йому підготувати програму аудиту. В свою чергу програма аудиту, їїзміст і розмір залежать від розміру, виду і специфіки підприємства, умовдоговору на проведення аудиту, а також особливостей методики і техніки, що їхвикористовує аудитор під час перевірки.
Підчас розробки загального плану аудитор здійснює аналіз наступних питань:
— розуміння аудитором бізнесу клієнта (головніфактори, які впливають на діяльність; характеристики діяльності підприємства,його організаційної структури; розподіл обов’язків між керівництвом підприємства);
— розуміння обліку і системи внутрішнього контролю(методи і принципи бухгалтерського обліку);
— визначення ризиків і суттєвості (оцінка аудиторомризику внутрішнього контролю; визначення порогу суттєвості помилок для цілейаудиту з кожного виду операцій);
— види, час і повнота процедур (вплив інформаційнихтехнологій на аудит; можливий вплив роботи внутрішніх аудиторів);
— координація, керівництво, супроводження і нагляд(участь в аудиті інших аудиторів або фахівців; місцезнаходження підрозділівпідприємства);
— інші питання (відносини підприємства зіспорідненими сторонами).
Упрограмі аудиту види, зміст та час проведення запланованих аудиторськихпроцедур повинні співпадати з прийнятими до роботи показниками загального плануаудиту. Аудиторська програма допомагає керувати виконавцями аудиту та контролюватиїх роботу. До аудиторської програми включається також перелік об’єктів аудитуза його напрямками, а також час, що його необхідно витратити на кожен напрямокаудиту або аудиторську процедуру.
Упрограмі аудитор оцінює розмір ризику внутрішнього контролю та свій особистийризик не виявлення суттєвих помилок у звітності, який існує під час проведенняаудиторських процедур, визначає термін проведення аудиторських тестів інезалежних процедур — координує роботу всіх можливих помічників, залучених зчисла співробітників підприємства, відзначає присутність інших виконавціваудиту, якщо такі беруть участь в роботі.
Порядокпроведення процедур одержання аудиторських доказів розглянуто в ННА № 14„Аудиторські докази”. Відповідно до нього, аудитор повинен одержати такукількість аудиторських доказів, яка б забезпечила спроможність зробити необхіднівисновки, при використанні яких буде підготовлено аудиторський висновок.
Аудиторськідокази одержуються в результаті належного поєднання тестів систем контролю тапроцедур перевірки на суттєвість. За деяких обставин докази можуть бутиодержані в результаті процедур перевірки на суттєвість.
Відповіднодо статей 7 і 21 Закону України „Про аудиторську діяльність” аудитор має провестиперевірку бухгалтерської річної звітності суб’єкту господарювання з метоюнадання висновку про достовірність і реальність представленої інформації і їїпідтвердження або не підтвердження. ННА № 26 „Аудиторський висновок” регулюєосновні принципи, за якими складається аудиторський висновок. В ньому говориться,що аудитор повинен проаналізувати й оцінити висновки, одержані на основіотриманих аудиторських доказів, для підготовки аудиторського висновку про перевіренуфінансову звітність.
Результатиаудиту оформлюються у вигляді аудиторського висновку, який повинен містити всобі чітке і ясне уявлення аудитора про перевірену фінансову звітність.
Отже,на останньому (третьому) етапі аудитор повинен:
o завершитипідготовку робочої документації у вигляді аудиторського файлу;
o підготуватиписьмову інформацію керівництву перевіреного економічного суб’єкта зарезультатами аудиту;
o сформулюватиза результатами аудиту свою думку про достовірність фінансової звітностіперевіреного економічного суб’єкта;
o підготуватиза встановленою формою аудиторський висновок.
Такасхема (як і будь-яка інша) лише приблизно відображає процес реальної роботиаудитора. Наприклад, не всі етапи аудиту виконуються послідовно, деякі йдутьодночасно. Так, вивчення й оцінка системи внутрішнього контролю перевіряємоїорганізації може проводитися в тому числі і на стадії збору аудиторських доказів,планування аудиту може проходити не лише на початку, але й в процесі аудиту, адокументування аудиту — на всіх його етапах, але лише на заключному етапі аудиторськийфайл приймає закінчений вигляд.
Вході аудиторської перевірки статутного капталу аудитор повинен звернути увагуна наступні питання:
1. В бухгалтерському обліку відображається величина статутного капіталу,що зареєстрована в статутних документах економічних суб’єктів як величинавкладів (часток, пайових внесків учасників, акцій за номінальною вартістю) вгрошовій, натуральній, нематеріальній формах або у вигляді цінних паперів.
2. У відповідності з діючим законодавством України залежно від діяльностіпідприємства встановлено розміри статутного капіталу господарських товариств(табл.4.1).
3. Статутний капітал та фактична заборгованість засновників (учасників) повкладах (внесках) до статутного капіталу обліковуються та відображаються у звітностіокремо.
4. Акції товариства при його створенні повинні бути повністю оплачені протягомстроку, визначеного статутом товариства, при цьому не менше 50% статутногокапіталу повинно бути оплачено до моменту реєстрації товариства, а інша частина— протягом року з моменту його реєстрації.
5. Додаткові акції товариства повинні бути оплачені протягом строку,визначеного відповідно з рішенням про їх розміщення, але не пізніше року змоменту їх придбання (розміщення).
6. Оплата акцій та інших цінних паперів акціонерного товариства може здійснюватисягрошима, цінними паперами, іншими речами, майновими або іншими правами, щомають грошову оцінку. Форма оплати акцій товариства при його створеннівизначається угодою про створення товариства або статутом товариства, а додатковихакцій та інших цінних паперів — рішенням про їх розміщення.
7. Сума статутного капіталу збільшується або зменшується відповідно зрезультатами діяльності економічного суб’єкта за рік та після перереєстраціїзасновницьких документів з внесеними до них змінами.
Таблиця 4.1.
Розмір статутного капіталу господарськихтовариств.
Суб’єкти господарської діяльності. Розмір статутного капіталу. Акціонерне товариство Статутний капітал не може бути менше 1250 мінімальних заробітних плат (виходячи з розміру заробітної плати на момент створення товариства). Засновники акціонерного товариства можуть мати акції товариства на суму не менше 25% і строком не менше двох років. Товариство з обмеженою відповідальністю. Розмір статутного капіталу не може бути менший суми, еквівалентній 625 мінімальним заробітним платам (виходячи з розміру заробітної плати на момент створення товариства). Товариство з додатковою відповідальністю. Статутний капітал розділено на частки, передбачені статутними документами. Повне товариство. Конкретний розмір статутного капіталу не встановлено. Інвестиційна компанія. Статутний капітал повинен бути не менше 50 тис. мінімальних заробітних плат (виходячи з розміру заробітної плати на момент створення компанії). Підприємства з іноземними інвестиціями. Іноземна інвестиція в статутному капіталі повинна складати не менше 10%.5. Типова кореспонденціярахунків стосовно формування та руху статутного капіталу
Статутнийкапітал — це сума внесків учасників (власників) в майно підприємства. Статутнийкапітал відображає двоїстість відносин власності та характеризує як фондвласних коштів підприємства як юридичної особи, так і фонд вкладів акціонерів,інших учасників у майно підприємства, тобто їх власність. Кожен учасник несевідповідальність за результати господарської та фінансової діяльності лише вмежах свого внеску в колективну власність підприємства.
Порядокформування та зміни статутного капіталу залежить від форми та виду діяльностіпідприємства. Найбільш розповсюдженою формою підприємницької діяльності єгосподарські товариства, які утворюються та діють відповідно до Закону України„Про господарські товариства” № 1577-12 від 19.09.91р., зі змінами та доповненнями.
Важливимелементом статутних документів є інформація про розмір та порядок утвореннястатутного капіталу. Розмір статутного капіталу підприємства визначається йогозареєстрованим статутом та складається з внесків його учасників.
Оцінкавнесків в статутний капітал здійснюється в грошовому еквіваленті за сумісноюзгодою учасників відповідно до статутних документів.
Внескизасновників можуть бути в таких формах:
– майно та матеріали (обладнання, будівлі таматеріальні цінності);
– цінні папери (акції, облігації та інші);
– права на володіння природними ресурсами;
– права на володіння майном (будівлями, обладнанням);
– права на використання об’єктів інтелектуальноївласності;
– грошові кошти.
Матеріальніцінності, що вносяться до статутного капіталу, оцінюються за первиннимидокументами, що підтверджують їх вартість.
Майно,що вноситься до статутного капталу без підтвердження первинними документами,оцінюються на підставі протоколу зборів засновників.
Якщовнеском до статутного капіталу виступає майно в натуральній формі, воновідображається в бухгалтерському обліку сумою, що включає його вартість, визначенув зазначеному вище порядку, та всі витрати на доставку, монтаж, установку тадержавну реєстрацію.
Правана користування природними ресурсами, а також майнові права, внесенізасновниками до статутного капіталу, відображаються в бухгалтерському обліку табалансі за первинною вартістю, розрахованою у визначеному порядку.
Засновницьківнески до статутного капіталу відображаються у бухгалтерському облікувідповідно до їх надходження. В засновницьких документах повинні бути обумовленістроки формування статутного капіталу. Як правило, строк формування статутногокапіталу — один рік.
Облік статутного капіталу на державному підприємстві
Надержавних підприємствах статутний капітал представляє собою державні кошти,виділенні для постійного користування та розпорядження підприємства у виглядіосновних та оборотних засобів.
Надержавних підприємствах статутний капітал формується державою. Його первиннийрозмір фіксується статутними документами. Зміна величини статутного капіталуможлива лише у випадках, регламентованих законодавством. Статутний капітал можезбільшитися при:
– введенні в дію нових потужностей;
– реконструкції та модернізації обладнання;
– безкоштовному отриманні коштів від іншихпідприємств;
– дооцінці засобів;
– отриманні коштів внаслідок злиття декількохдержавних підприємств;
– виділенні додаткових коштів, зареєстрованих встатутних документах державними структурами.
Зменшуєтьсястатутний капітал за рахунок щомісячного нарахування зносу по основним засобамабо в результаті ліквідації та вибуття основних засобів при злитті підприємствабо їх ліквідації.
Синтетичнийоблік статутного капіталу ведеться на рахунку 40 „Статутний капітал”; рахунокпасивний, фондовий. Сальдо цього рахунка повинно відповідати розміру статутногокапіталу.
Подебету рахунка 40 відображаються:
o кошти,отримані від інших підприємств;
o кошти,отримані від в результаті злиття декількох державних підприємств.
Покредиту рахунка 40 зміни статутного капіталу відображаються:
o приліквідації підприємства;
o взв’язку з передачею коштів іншому державному підприємству.
Таблиця 5.1.
Облік статутного капіталу на державнихпідприємствах
Зміст господарської операції Дебет Кредит Сформовано статутний капітал за рахунок коштів державного бюджету: – у вигляді оборотних засобів 20, 22 40 – у вигляді основних засобів 10 40 – у вигляді інших необоротних активів 11 40 – у вигляді нематеріальних активів 12 40 – у вигляді грошових коштів 31 40 Збільшення статутного капіталу за рахунок чистого прибутку 44 40 Збільшення статутного капіталу за рахунок безоплатного отримання ТМЦ 20, 22, 28 40 Збільшення статутного капіталу за рахунок безоплатного отримання основних засобів від інших підприємств10
37
37
40
Введення в дію або придбання основних засобів 10 40 Знос ліквідованих основних засобів 131 40 Відображення фінансового результату від ліквідації основних засобів 44 40 Збільшення статутного капіталу за рахунок індексації основних засобів 423 40 Відображення матеріалів, отриманих від ліквідації основних засобів 20 40Таблиця 5.1 (продовження)
Зміст господарської операції Дебет Кредит Нарахований знос основних засобів 40 131 Списання основних засобів 40 10 Витрати, пов’язані з ліквідацією основних засобів 40 20, 22, 26, 28,37, 66, 65 Безоплатно передані основні засоби іншим підприємствам40
37
37
10
Безоплатно передані виробничі запаси іншим підприємствам40
37
37,20,22, 26,28Облік статутного капіталу в акціонерних товариствах
Існуютьакціонерні товариства відкритого та закритого типів, в залежності від того, які між ким розповсюджуються акції.
Длястворення акціонерного товариства засновники повинні заявити про намір створитиакціонерне товариство, відкрити підписку на акції, провести засновницькі зборита здійснити державну реєстрацію відповідно до діючого законодавства.
Акціонернетовариство випускає цінні папери відповідно до вимог Державної комісії з ціннихпаперів та фондового ринку. Закрите акціонерне товариство випускає лише іменніакції. Акціонерне товариство не пізніше, ніж через 6 місяців після реєстраціївипуску акцій повинно видати акції акціонерам.
Акціонернетовариство в процесі створення може розповсюджувати свої акції шляхом відкритоїпідписи. Засновники відкритого акціонерного товариства повинні в цьому випадкутримати акцій на суму не менше 25% статутного капіталу і строком не менше 2років. Строк відкритої підписки на акції не може перевищувати 6 місяців. Особи,що підписалися на акції, повинні внести на рахунок засновників не менше 10%вартості акцій, на які вони підписалися. Акціонер в строки, встановлені засновницькимизборами, але не пізніше року після реєстрації товариства, повинен оплатитиповну вартість акцій.
Відповіднодо діючого законодавства (ст.13 Закону України „Про господарські товариства”)засновники акціонерного товариства самостійно проводять оцінку внесків достатутного капіталу.
Акціонернетовариство, яке відповідно то постанови Кабінету Міністрів України провелоіндексацію балансової вартості основних засобів, має право збільшити статутнийкапітал на суму, що не перевищує суму індексації балансової вартості основнихзасобів, зменшену на суму індексації по ним, шляхом емісії акцій нової номінальноївартості або додаткової кількості акцій існуючої номінальної вартості. Привипуску акцій в зв’язку зі збільшенням статутного капіталу продаж акцій нездійснюється.
Призбільшенні статутного капіталу шляхом емісії додаткової кількості акційздійснюється випуск акцій тієї ж номінальної вартості, яка визначена ранішевипущеними акціями. Додаткова кількість акцій розподіляється між акціонерамипропорційно їх частці в статутному капіталі акціонерного товариства. Обмеженнястроку отримання акціонерами додаткової кількості акцій не допускається.
Призбільшенні статутного капіталу шляхом емісії акцій нової номінальної вартостіакції попередніх випусків обмінюються на акції нової номінальної вартостівідповідно до кількості акцій, якими володіє акціонер. Обмеження строку обмінуакцій не допускається.
Післядержавної реєстрації підприємства його статутний капітал в сумі внесківучасників, передбачених засновницькими документами, відображається по кредитурахунка 40 „Статутний капітал” в кореспонденції з рахунками: 10 „Основнізасоби”, 11 „Інші необоротні активи”, 12 „Нематеріальні активи”, 20 „Виробничізапаси”, 22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети”, 28 „Товари”, 30 „Каса”, 31„Рахунки в банках”. Вартість акцій, не оплачена акціонерами, відображається вбухгалтерському обліку по дебету рахунка 46 „Несплачений капітал” та кредитурахунка 40 „Статутний капітал”. Таким чином, на рахунку 40 буде відображенафактична сума підписки на акції.
Увипадку, якщо акції розповсюджувалися за ціною, яка перевищує їх номінальнувартість, різниця між емісією та номінальною вартістю випущених акцій обліковуєтьсяокремо на рахунку 42 „Додатковий капітал”. Ця сума не підлягає використанню аборозподілу, крім випадку реалізації акцій за ціною, нижчою від номінальноївартості.
Дляобліку розрахунків із засновниками в бухгалтерському обліку використовуєтьсясинтетичний рахунок 46 „Несплачений капітал”. По дебету цього рахункавідображаються суми заборгованості засновників по внескам до статутного капіталу,а по кредиту — погашення заборгованості по внескам.
Статутнийкапітал акціонерне товариство може збільшувати за умови, що всі акції, випущеніраніше, повністю оплачені за ціною, не нижче їх номінальної вартості. Якщо увстановлений строк акції не оплачені, то підписка на акції анулюється або сумазменшується до внесеної величини.
Відповіднодо ст.38 Закону України „Про господарські товариства” збільшення статутногокапіталу акціонерного товариства здійснюється шляхом випуску нових акцій,обміну облігацій на акції або збільшення номінальної вартості акцій. зменшеннястатутного капіталу здійснюється шляхом зменшення номінальної вартості акційабо зменшення числа акцій у їх власників з метою анулювання.
Приприватизації державних підприємств статутний капітал створюється на основіоцінки вартості майна. За результатами оцінки майна складається заключнийбаланс. Після реєстрації акціонерного товариства комісія з приватизаціїпроводить закриту підписку на акції.
Збільшенняабо зменшення статутного капіталу здійснюється тільки після внесення змін достатутних документів. При цьому збільшення можливе лише при повному викупістатутного капіталу попереднього розміру.
Таблиця 5.2.
Облік статутного капіталу акціонерноготовариства.
Зміст господарської операції Дебет КредитФормування статутного капіталу при створенні акціонерного товариства
Сума підписки на акції за номінальною вартістю відповідно до засновницьких документів 46 40 Одночасно на суму емісійного доходу 46 421 Кошти від акціонерів у вигляді ТМЦ 20,22 46 Кошти від акціонерів у вигляді основних засобів 10 46 Кошти, внесені акціонерами через касу 30 46 Кошти, внесені акціонерами через банк 31 46 Сума незавершених об’єктів капітальних вкладень, внесених акціонерами 151 46 Вартість товарів, внесених акціонерами 28 46 Вартість готової продукції, внесеної акціонерами 26 46 Вартість цінних паперів інших підприємств, внесених акціонерами 14 46 Вартість нематеріальних активів, внесених акціонерами 12 46 Відображення статутного капіталу на момент реєстрації акціонерного товариства 46 40Збільшення і зменшення статутного капіталу
Додаткові внески засновників до реєстрації рішення про збільшення статутного капіталу 10,11,12, 20,22,26, 28,30,31 46 Збільшення статутного капіталу за рахунок додаткової емісії акцій 46 40 Збільшення статутного капіталу шляхом збільшення номінальної вартості акцій 443 40 Зменшення статутного капіталу шляхом зменшення номінальної вартості акцій 40 672 Збільшення статутного капіталу в зв’язку з індексацією основних засобів 423 40 Викуплені акції у акціонерів 451 31 Анульовано акції, раніше викуплені у акціонерів за номінальною вартістю 40 451 Анульовано акції, викуплені у акціонерів за ціною, вищою за номінальну вартість 421 451 Збільшено статутний капітал за рахунок обміну облігацій на акції 52 40 Збільшено статутний капітал за рахунок резервного капіталу 43 40 Збільшено статутний капітал за рахунок нерозподілених прибутків минулих років 44 40 Зменшення статутного капіталу в зв’язку з відрахуванням частини сум акцій до резервного капіталу 40 43 Збільшена вартість акцій за рахунок дочірніх підприємств 682 40 Зменшення номінальної вартості акцій за рахунок дочірніх підприємств 40 682Облік статутного капіталу в товариствах з обмеженоювідповідальністю
Товариствоз обмеженою відповідальністю формує статутний капітал, розділений на частини,розмір якого визначається засновницькими документами. мінімальний розмірстатутного капіталу повинен бути не менше 625 мінімальних заробітних плат. Підчас реєстрації засновники повинні внести не менше 30% суми, вказаної взасновницьких документах. Повністю внесок повинен бути сплаченим протягом рокупісля реєстрації товариства.
Статутнийкапітал збільшується за рахунок:
o збільшеннячисла засновників;
o додатковихвнесків засновників;
o збільшеннявнесків за рахунок прибутку товариства.
Зменшуєтьсястатутний капітал внаслідок:
o виходуодного або декількох засновників;
o покриттязбитків товариства за рахунок внесків учасників.
Рішеннятовариства про зменшення статутного капіталу набирає чинності не раніше, ніжчерез 3 місяці після державної реєстрації та публікації про це у встановленомузаконодавством порядку. Не допускається зменшення статутного капіталу при явнійнезгоді кредитора.
Таблиця 5.3
Облік статутного капіталу товариства зобмеженою відповідальністю
Зміст господарської операції Дебет КредитФормування статутного капіталу при створенні товариства
Кошти від засновників до реєстрації ТОВ у вигляді ТМЦ 20,22 46 Кошти від засновників до реєстрації ТОВ у вигляді основних засобів 10 46 Кошти, внесені засновниками через касу 30 46 Кошти, внесені засновниками до реєстрації ТОВ через банк 31 46 Вартість незавершених об’єктів капітальних вкладень, внесених засновниками до реєстрації ТОВ 151 46 Вартість товарів, внесених засновниками 28 46 Вартість готової продукції, внесеної засновниками 26 46 Вартість цінних паперів інших підприємств, внесених засновниками 14 46 Вартість нематеріальних активів, внесених засновниками 12 46 Відображення статутного капіталу на момент реєстрації ТОВ 46 40Внески засновників протягом року після реєстрації ТОВ:
– основних засобів
– нематеріальних активів
– товарів
– матеріальних цінностей
– цінних паперів
– грошових коштів
152
12
28
20,22
14
30,31
46
46
46
46
46
46
Повернення внеску засновнику 40 67Збільшення і зменшення статутного капіталу
Збільшення статутного капіталу за рахунок додаткових внесків учасників 10,11,12, 20,22,26, 28,30,31 40 Збільшення статутного капіталу за рахунок прибутку 44 40 Сума, відшкодована засновнику у зв’язку з виходом з товариства40
46
46
10,11,12, 20,22,28, 30, 31
Нарахована частка прибутку засновнику, що виходить з ТОВ 40 44 Виплачені дивіденди засновнику, що виходить з ТОВ 40 671Облік статутного капіталу приватного підприємства
Приватніпідприємства формують майно відповідно до засновницьких документів. При цьомузаконодавство України не вимагає обов’язкового формування статутного капіталу —власник сам встановлює його розмір. Джерелом формування статутного капіталу єгрошові кошти та майно, що знаходиться у власності засновника.
Статутнийкапітал приватного підприємства обліковується на рахунку 40 „Статутнийкапітал”.
Змінив статутному капіталі відбуваються за рахунок прибутку підприємства абододаткового внеску засновника.
Таблиця 5.4
Облік статутного капіталу приватногопідприємства
Зміст господарської операції Дебет Кредит Кошти, отримані від засновника у вигляді матеріальних цінностей 20,22 40 Кошти, отримані від засновника у вигляді основних засобів 10 40 Кошти, внесені засновником через касу 30 40 Кошти, внесені засновником через банк 31 40 Вартість товарів, внесених засновником 28 40 Вартість нематеріальних активів, внесених засновником 12 40 Збільшення статутного капіталу за рахунок додаткових внесків 10,11,12, 20,22,28, 30,31 40 Збільшення статутного капіталу за рахунок прибутку 44 406. Збір аудиторських доказівта формування робочих документів
Нормативом14 „Аудиторські докази” зазначено, що аудитор повинен одержати таку кількістьаудиторських доказів, яка б забезпечила спроможність зробити необхіднівисновки, при використання яких буде підготовлено аудиторський висновок.
Аудиторськідокази одержуються в результаті належного поєднання тестів системи контролю тапроцедур перевірки на суттєвість. За деяких обставин докази можуть бутиодержані тільки в результаті процедур перевірки на суттєвість.
Аудиторськідокази — інформація, одержана аудитором для вироблення думок, на якихґрунтується підготовка аудиторського висновку та звіту. Аудиторські доказискладаються з первинних документів та облікових записів, що кладуться в основуфінансової звітності, а також підтверджувальної інформації з інших джерел.
Тестисистем контролю — це тести, що виконуються для одержання аудиторських доказівщодо відповідності структури та ефективності функціонування систем обліку тавнутрішнього контролю.
Процедуриперевірки на суттєвість — це перевірки, що виконуються для одержанняаудиторських доказів з метою виявлення суттєвих перекручень у фінансовійзвітності; такі процедури бувають двох типів: у вигляді перевірок операцій тазалишків по рахунках та проведенні аналітичних процедур.
Аудиторськідокази є більш переконуючими, якщо вони отримані з різних джерел або маютьрізноманітний характер та взаємно підтверджуються.
Дляотримання аудиторських доказів нормативом передбачено застосування однієї абодекількох із зазначених нижче процедур: перевірки, спостереження, опитування іпідтвердження, підрахунку та аналітичних процедур.
Аудитстатутного капіталу доцільно розпочинати з інвентаризації майна, внесеногозасновниками до статутного капіталу підприємства, за участю аудитора. Вонаполягає в підтвердженні сальдо по аналітичному обліку за кожним учасником. Тобтоінвентаризацією виявляються по відповідних документах залишки, ретельно вивчаєтьсяобґрунтованість сум, що обліковуються на таких рахунках, встановлюються термінивиникнення зобов’язань підприємства перед власниками, реальність частокзасновників у статутному капіталі.
Прицьому можуть бути виявлені факти, коли внеском до статутного капіталу є основнізасоби, виробничі запаси, непридатні до використання (несправні, неякісні), іНМА, що не мають практичної цінності.
Приперевірці формування статутного капіталу необхідно враховувати організаційно-правовуформу підприємства, що перевіряється. Тому вивчення операцій з капіталомдоцільно починати з перевірки юридичного статусу та права здійснення статутнихвидів діяльності, складу засновників (учасників), структури і управлінняпідприємства, а також фінансових можливостей для досягнення поставлених цілейдіяльності.
Зокрема,в акціонерних товариствах статутний капітал складається з номінальної вартостіакцій товариства, придбаних акціонерами; в товариствах з обмеженоювідповідальністю — з вартості внесків його учасників.
Вході перевірки аудитору необхідно вивчити наступні питання.
Перевірка засновницьких документів щодо формування статутного капіталу.Така перевірка здійснюється в наступному порядку:
o перевірканаявності і форми установчих документів і встановлення відповідності змісту вимогамзаконодавчих і нормативних актів;
o вивченняповноти і дотримання строків внесення статутного капіталу;
o перевіркагрошової оцінки вартості майна, що вноситься засновниками в оплату акцій пристворенні акціонерного товариства;
o перевіркаправильності оподаткування коштів, переданих до статутного капіталугосподарюючого суб’єкта його засновниками;
o встановленнязаконності видів діяльності;
o визначеннявідповідності розміру статутного капіталу даним установчих документів і чинномузаконодавству;
o перевіркаповноти і правильності формування статутного капіталу;
o встановленняреальності внесення сум до статутного капіталу;
o встановленняобґрунтованості змін величини статутного капіталу.
Аудиторуслід встановити наявність відповідних документів і дотримання процедуризатвердження та державної реєстрації господарюючого суб’єкта. Оскільки юридичнаособа вважається створеною не з моменту прийняття засновниками рішення про їїстворення, а з моменту її державної реєстрації, потрібно перевірити наявністьсвідоцтва про державну реєстрацію та перереєстрацію, якщо до засновницькихдокументів вносились зміни.
Вивчення законності змін у складі засновників підприємства. Аудитору слід вивчити порядок виходу співвласників з підприємства, щоповинен бути передбачений Статутом, а також документи, що підтверджують згодусторін. Зокрема, співвласник повинен подати співзасновникам нотаріальнозасвідчену письмову заяву про свій вихід, а загальні збори учасників, у разіприйняття позитивного рішення, — видати копію протоколу або виписку з книгипротоколів учасникові, який вибув з товариства. Такі документи разом з іншимидокументами подаються для реєстрації змін в засновницьких документах.
Аудиторуслід знати, що учасник має право отримати ту вартість частини майнапідприємства, яка відповідає його частці у статутному капіталі. Причому така вартістьможе бути більшою за вартість його внеску — якщо підприємство прибуткове, аможе бути меншою — якщо збиткове. Аудитор повинен приділити належну увагу цимпитанням, так як відомі факти отримання засновником від підприємства великихпозик з подальшим виходом не тільки зі складу засновників цього підприємства, аі його ліквідацією.
Перевірка правильності розрахунків із засновниками. Перевірка операцій по розрахунках із засновниками передбачає вивченнянаступних питань:
— чи своєчасно і в якому розмірі засновники внеслисвою частку до статутного капіталу підприємства;
— в якому вигляді внесено частки учасників достатутного капіталу і чи правильно оформлено документи на ці операції;
— чи правильно проводиться нарахування доходів відучасті в капіталі підприємства;
— чи дотримується відповідність записів в первиннихдокументах записам у журналі 7 по рахунку 46 „Несплачений капітал” і Головнійкнизі (при журнальній формі обліку).
Перевірка наявності та правильності оформлення документів, що підтверджуютьфакти розрахунків із засновниками. Реальність внесківдо статутного капіталу аудитор встановлює шляхом дослідження наявності іправильності оформлення документів, що підтверджують факти розрахунків іззасновниками. В підтверджувальних документах повинно бути посилання наформування статутного капіталу, що важливо не тільки для цілей бухгалтерськогообліку, але і для цілей оподаткування — обґрунтування правильності застосуванняпільг по податках.
Приперевірці надходження основних засобів і нематеріальних активів як внеску достатутного капіталу слід обов’язково проаналізувати договори про внесеннянеоборотних активів, впевнитись у тому, що вартість, відображена по необоротнихактивах, відповідає вартості, зазначеній у договорі.
Задеякими видами необоротних засобів, що вносяться в рахунок внесків достатутного капіталу, необхідна наявність документів, що підтверджують право власностіна таке майно (нерухомість, земельні ділянки, транспортні засоби, інтелектуальнувласність тощо).
Статутнийкапітал може поновлюватися з прибутку від господарської діяльності, а принеобхідності додатковими внесками його учасників. Формування статутногокапіталу здійснюється по різному, залежно від форм власності таорганізаційно-правової форми економічного суб’єкта: в акціонерних товариствах —за рахунок підписки на акції акціонерів; в товариствах з обмеженоювідповідальністю — за рахунок внесків кожного учасника; на державнихпідприємствах — за рахунок майна держави, закріпленого за ними.
Перевірка дотримання строків оплати статутного капіталу. Фактичне надходження внесків засновників перевіряється на підставіпервинних документів і записів в регістрах по рахунку 46. Дебетове сальдо поцьому рахунку показує заборгованість, яка обліковується за акціонерами(учасниками) з оплати підписки на акції (внесків до статутного капіталу). Прицьому слід перевірити своєчасність погашення заборгованості по внесках достатутного капіталу і реальність дебетового сальдо.
Аудиторуслід проаналізувати, чи дотримані встановлені законодавством терміни погашеннязаборгованості по внесках до статутного капіталу, та чи дотримано порядокздійснення внесків, що визначений у Статуті.
Моментомфактичного надходження внесків до статутного капіталу є:
– для грошових коштів — дата зарахування суми напоточний (валютний) рахунок або внесення в касу;
– для основних засобів, інших необоротнихматеріальних і нематеріальних активів — дата складання акту приймання-передачіОЗ, інших необоротних матеріальних активів або інших документів, що свідчатьпро надходження зазначених об’єктів.
Перевірка обґрунтованості змін величини статутного капіталу. Якщо протягом звітного періоду у господарюючого суб’єкта мали місцезміни у величині статутного капіталу, то такі операції підлягають детальномувивченню. Всі зміни статутного капталу повинні бути документально оформлені(табл. 6.1).
Таблиця 6.1
Документування операцій з руху статутногокапіталу
№ п/п Рух статутного капіталу Документи, що підтверджують рух 1 Створення статутного капіталу Інвентаризаційні описи, накладні, ПКО, акти приймання-передачі та оцінки 2 Збільшення статутного капіталу Рішення власника, розрахунок бухгалтерії 3 Збільшення статутного капіталу за рахунок додаткових внесків учасників Статут підприємства, накладні, акти передачі та оцінки, ПКО 4 Повернення часток учасників у випадку їх виходу зі складу товариства Рішення власника, накладні, акти передачі, ВКО 5 Покриття збитків за рішенням власників за рахунок статутного капіталу Рішення власника, розрахунок бухгалтерії 6 Повернення часток учасникам при ліквідації товариства Рішення ліквідаційної комісії, накладні, акти передачі, ВКОАудитору слід встановити правомірність таких змін, а такожправильність та своєчасність записів в бухгалтерському обліку. Слід такожвраховувати, що зміни можуть проводитись в добровільному і в примусовомупорядку. Збільшення статутного капіталу здійснюється, як правило, надобровільній основі з метою додаткового залучення капіталу або інших активів.
Підчас перевірки виявляються джерела збільшення статутного капіталу, яке можливетільки за рахунок:
® коштів, отриманих акціонерним товариством відпродажу своїх акцій понад їх номінальну вартість (емісійний дохід);
® нерозподіленого прибутку за результатамипопереднього року;
® дивідендів.
Якщотовариство в звітному періоді зменшило статутний капітал, необхідно вияснитипричину прийняття такого рішення. В будь-якому випадку слід перевіритинаявність фактів, які вимагають згідно з Законом України „Про господарські товариства”зменшення статутного капіталу. При цьому необхідно пам’ятати, що загальні збориакціонерів не можуть приймати рішення про зменшення статутного капіталу, якщойого величина менша від встановленої законодавством.
Вивчення рівності сум та узгодженості показників. Здійснюючи перевірку, аудитору слід перевірити тотожність величиникапіталу, що відображена господарюючим суб’єктом в формі звітності № 1 „Баланс”по статті „Статутний капітал” (рядок 300), розміру капіталу, зафіксованому вСтатуті. Така відповідність є контрольною, а її необхідність випливає з діючогопорядку обліку.
Відповіднодо даного порядку після державної реєстрації статутний капітал в сумі,зафіксованій в Статуті, відображається по кредиту рахунку 40 в кореспонденції зрахунком 46. Порівняння даних відбувається за схемою (рис. 6.1).
Баланс — стаття «Статутний капітал»
/> /> Статут — розмір статутного капіталу /> /> />Головна книга —
кредитове сальдо по рахунку 40
Рис.6.1. Порядок порівняння показників статутного капіталу.
Слід також перевірити дотримання інших тотожностей. Так,повинна бути забезпечена узгодженість показників в наданих формах звітності.Розмір статутного капіталу на початок і кінець року, що відображається вБалансі, повинен відповідати сумі по статті „Статутний капітал” Звіту провласний капітал. Оскільки підприємства складають звіт на підставі данихбухгалтерського обліку, то суми за зазначеними рядками повинні співпадати зкредитовим сальдо по рахунку 40 за станом на відповідні дати, інформація щодояких міститься в журналі 7.
Процесаудиторської перевірки та її результати повинні бути документально оформлені.
Робочідокументи аудитора — це записи, зроблені ним під час планування, підготовки,проведення перевірки, узагальнення її даних, також документальна інформація,отримана в процесі аудиту від третіх осіб, підприємства-клієнта, або усні відомості,задокументовані аудитором за допомогою тестування.
Складта кількість аудиторських документів визначаються аудитором у кожномуконкретному випадку. При цьому вирішальне значення відіграє мета складанняробочих документів, а саме:
– планування аудиторської перевірки;
– документальне підтвердження виконаних аудиторомпроцедур, робіт;
– збір матеріалів для перевірки фінансової звітностіз їх подальшим узагальненням;
– складання аудиторського звіту і підготовлення висновкупро фінансову звітність;
– забезпечення юридичної обґрунтованості проведенняаудиту, законності;
– контроль робочого часу аудитора та обґрунтуванняоплати його праці (гонорару);
– контроль за якістю проведеної перевірки;
– отримання у випадку необхідності інформації проперевірку конкретного підприємства, що відбувалася декілька років тому,наприклад, у випадках судової справи, виникненні спорів, претензій та ін.;
– забезпечення можливості отримання відповідей на такназвані зворотні питання (від клієнта, акціонерів та інших зацікавлених осіб),тобто довести правоту аудитора або доповнити деякі питання;
– обґрунтований вибір методики, методів та способівпроведення аудиту, напрямів та підходів перевірки;
– документальне оформлення встановленого абовизначеного самим аудитором аудиторського ризику з наведенням його величини;
– формування уявлення про професіоналізм,кваліфікацію аудитора, його компетентність та можливості їх підвищення;
– отримання матеріалів для наступних аудиторськихперевірок.
Навибір кількості, складу, змісту та форми подання аудиторських документіввпливають також фактори: кваліфікація аудитора, його попередній досвід роботи(як загальний, так і на конкретному підприємстві); умови угоди про проведенняаудиту; нормативи, правила та внутрішні стандарти, що встановлюються тавикористовуються аудиторською фірмою або приватним аудитором. Але при цьому аудиторськіробочі документи повинні відповідати наступним вимогам:
· містити достатньо повну і детальну інформацію, щобінший аудитор, який не приймав участі у перевірці, мав змогу скласти чіткеуявлення про виконану роботу і підтвердити висновки цієї перевірки;
· при складанні робочих документів аудитор повинен враховуватине лише інформацію, що стосується звітного періоду, а й дані минулих періодів(наприклад, сальдо по рахункам на кінець попереднього періоду), а також інформацію,отриману після складання бухгалтерської звітності, про події, що сталися післязавершення звітного періоду і можуть істотно вплинути на діяльність або фінансовийстан підприємства;
· документи повинні відображати найбільш істотнімоменти, стосовно яких аудитор повинен висловлювати свою думку, охоплюватинайбільш важливі напрями перевірки та завдання, поставлені та вирішеніаудитором;
· дозволяти оцінити фінансову звітність згідно зівстановленими критеріями;
· містити інформацію, необхідну або корисну длянаступних аудиторських перевірок;
· відображати стан та оцінку системи внутрішньогоконтролю на підприємстві та ступінь довіри до неї;
· фіксувати проведені аудиторські процедури зперевірки та оцінки системи бухгалтерського обліку клієнта, дотриманняприйнятої (встановленої) облікової політики та відповідність бухгалтерськогообліку на підприємстві встановленим принципам, стандартам, вимогам та законам;
· повинні бути складені чітко та розбірливо;
· скорочення та умовні позначення повинні бутипояснені на початку папки робочих документів;
· необхідно обов’язково вказувати місце та датускладання документу, прізвище аудитора та його підпис, номер документу,порядковий номер сторінки в робочій документації;
· повинні бути вказані джерела інформації та дані пропоходження наведених документів, що фіксують господарсько-фінансову діяльністьпідприємства, а також про виконані аудиторські процедури.
Впроцесі аудиторської перевірки аудитор виконує велику кількість різноманітнихаудиторських процедур, що допомагають вирішити поставленні перед ним завдання.Виходячи з цього, робочі документи за їх призначенням, тобто метою складання,можна класифікувати таким чином:
vоглядові, в яких наведена загальна характеристикапідприємства-клієнта або загальний огляд фінансової звітності;
vінформативні, що надають точну інформацію проздійснені господарські операції, події та стан справ;
vперевірочні — свідчать про перевірку станувідображених у звітності активів та пасивів, їх повноти, фактичної наявності,належності за всіма критеріями оцінки звітності;
vпідтверджувальні — відповіді на запити від третіхосіб, які підтверджують або не підтверджують інформацію, наданупідприємством-клієнтом, або висновки аудитора;
vрозрахункові, що містять деякі розрахунки аудитораі підтверджують дані фінансової звітності (власні розрахунки аудитора дляперевірки правильності визначення бухгалтерських підсумків, сальдо);
vпорівнювальні, що складаються аудитором з метоюпорівняння, наприклад, показників звітного та попереднього періодів з метоювиявлення тенденцій розвитку підприємства або порівняння результатів діяльностіпідприємства-клієнта та інших підприємств цієї галузі;
vаналітичні, що складаються в результатівикористання аудитором методу аналітичного огляду.
Сукупністьробочих документів, складених аудитором до початку і в процесі перевірки,уявляє собою аудиторське досьє (папку), що має свій номер, відмітки про датипочатку та закінчення перевірки.
Вимогидо робочих документів аудитора визначають їх обов’язкові реквізити та складові,а саме: найменування документу, назва клієнта, порядковий номер документу тасторінка його розміщення в досьє, період перевірки, зміст (зазначення процедур,методів, отриманих результатів, висновки аудитора стосовно конкретних фактівперевірки), зазначення осіб, що склали та перевірили документ, їх підписи, датаскладання документу та інші спеціальні реквізити.
Робочідокументи аудитора повинні знаходитися в досьє у визначеній послідовності:організаційні, адміністративні, документи аудиторських процедур за окремимистаттями річного звіту та інші аудиторські дані, висновки та рекомендації(пропозиції).
Якправило, аудитор самостійно вирішує питання про склад робочих документів таформу їх надання (за винятком стандартних робочих документів — тестів, листівперевірки, встановлених форм запитів) в кожному конкретному випадку.
Кожнійстадії аудиторської перевірки характерне складання деяких робочих документіваудитора, послідовність яких в основному дозволяє дотримуватися визначеноїпослідовності документів у досьє.
Аудиторобов’язково повинен зафіксувати мету і завдання майбутньої аудиторськоїперевірки, для чого складається відповідний робочий документ. Важливимиробочими документами аудитора є документи з планування аудиту (план і програмааудиторської перевірки).
Нанаступній стадії аудиторської перевірки аудитор повинен скласти робочі документиз перевірки внутрішнього контролю, дотримання принципів бухгалтерського обліку,попереднього аналітичного огляду стану справ на підприємстві.
Настадії фізичної перевірки окремих статей балансу основним методом є інвентаризація,на якій присутній аудитор. Після інвентаризації аудитор складає звіт, в якомувідображає результати інвентаризації та необхідні коригування у фінансовійзвітності.
Найбільшакількість робочих документів складається на стадії оцінки звітності, тобто прибезпосередній перевірці показників фінансової звітності. Це документи здетального аналітичного огляду, перевірки та підтвердження окремих показників,документів. З цією метою широко використовуються тести, запити, а також докази,надані підприємством-клієнтом (первинні документи, дані аналітичного та синтетичногообліку та інше), та документи, що складаються особисто аудитором.
Значнучастину робочих документів стадії оцінки звітності складають копії регістрівсинтетичного та аналітичного обліку, на яких аудитор робить свої відмітки,записи про перевірку, підтвердження сум, залишків та інших даних, використовуючипри цьому спеціальні позначення. На таких копіях, як і на інших робочих документах,проставляються відомості про те, хто і коли виконав та перевірив. Поряд зцифрами, що цікавлять аудитора, робляться відмітки про результати їхньої перевіркиі про те, на підставі чого (головної книги, журналів-ордерів, відомостей, документів,отриманих на запити від третіх осіб та інших) проведена ця перевірка.
Післязавершення оцінки окремих статей звітності та узагальнення отриманихрезультатів на останній стадії аудиту складають звіт про перевірку, що міститьвисновок аудитора про фінансову звітність клієнта.
Протягомвсього періоду ведення досьє, а також після завершення аудиторської перевіркита подання звіту клієнту аудитор повинен забезпечувати належні умови зберіганнядокументів.
Робочідокументи повинні зберігатися в поточному архіві аудитора протягом року, апотім передаватися до постійного архіву аудиторської фірми на довгостроковезберігання.
Особливоїуваги потребує проблема конфіденційності інформації (змісту) робочихдокументів. Це одна з головних вимог та принципів роботи аудитора та правилаудиторської етики. Документи аудиторської перевірки є власністю аудитора, їхзміст є конфіденційним і не підлягає розголосу. Аудитор повинен зберігати комерційнутаємницю підприємства-клієнта і без згоди останнього не передавати будь-комуробочі документи про проведену перевірку, за винятком окремих випадків (наприклад,за вимогою правоохоронних органів; у випадку контролю роботи аудитора та їїякості з боку інших аудиторів або адміністрації аудиторської фірми).
7. Аудиторський висновок
Відповіднодо Національного нормативу аудиту № 26 „Аудиторський висновок”, результатиаудиту оформлюються у вигляді аудиторського висновку, який повинен містити всобі чітке і ясне уявлення аудитора про перевірену фінансову звітність.
Метоюскладання аудиторського висновку є надання висновку аудитором (аудиторськоюфірмою) про повноту, достовірність і неупередженість інформації щодо статутногокапіталу, що розкривається у звітності господарюючого суб’єкта.
Аудиторськийвисновок складається на українській мові, вартісні показники виражаються увалюті України. Виправлення в аудиторському висновку не допускаються.
Доаудиторського висновку додається бухгалтерська звітність господарюючогосуб’єкта, відносно якого проводився аудит. З метою ідентифікації на формізвітності повинен бути підпис аудитора або спеціальний штамп аудиторськоїфірми.
Висновокможе бути позитивним, умовно-позитивним, негативним, а також можлива відмовавід надання висновку про фінансову звітність підприємства.
Позитивнийвисновок надається клієнту у випадках, коли, на думку аудитора, виконанонаступні умови:
– аудитор одержав всю інформацію і пояснення,необхідні для досягнення мети аудиту;
– надана інформація достатньою мірою відображаєреальний стан справ на підприємстві;
– наявні адекватні та достовірні дані з усіх суттєвихпитань;
– фінансова документація підготовлена у відповідностіз прийнятою на підприємстві обліковою політикою, яка відповідає вимогам П(С)БО;
– фінансова звітність складена на основі дійснихоблікових даних й не містить суттєвих протиріч;
– фінансова звітність складена належним чином заформою, затвердженою у встановленому порядку.
Якщоаудитор не знайшов порушень або виявив порушення, що не впливають на законністьфункціонування, не спричиняють збитків державі, засновникам або акціонерам, товін фіксує це в аналітичній частині аудиторського висновку. При цьому аудитормає право надати позитивний висновок.
Будь-якареальна невпевненість або незгода є підставою для відмови від наданняпозитивного висновку. Подальший вибір виду висновку залежить від рівня непевностіабо незгоди.
Увипадку непевності і незгоди аудитор видає умовно-позитивний висновок(рис.7.1).
Увсіх випадках, коли аудитор складає висновок, який відрізняється від позитивного,він повинен дати описання усіх суттєвих причин його невпевненості і незгоди.Такі причини коротко наводяться в окремому розділі висновку з посиланням нарозділ, де висловлюється негативний висновок або дається відмова від висновку.
Якщоаудитор виявив порушення, які впливають на законність функціонування абоспричиняють збитки державі, засновникам або акціонерам, то він фіксує це ваналітичній частині аудиторського висновку. В цьому випадку аудитор надає часдля усунення викритих порушень. Якщо порушення не виправлені, аудитор не маєправа надати позитивного висновку.
Якщоаудитор не має можливості на підставі наведених аргументів сформулювативисновок про фінансову звітність підприємства, він дає відмову від надання аудиторськоговисновку.
Окрім основних видів аудиторських висновків про перевіренуфінансову звітність існують висновки спеціального призначення. Такі висновкискладаються за результатами виконання спеціальних аудиторських завдань заініціативою самого господарюючого суб’єкта або за дорученням правоохороннихорганів.
Умовно-позитивний висновок Фундаментальна невпевненість Фундаментальна незгода існують значні обмеження в обсязі аудиторської роботи у зв’язку з тим, що аудитор не може одержати всю необхідну інформацію й пояснення (наприклад, через незадовільний стан обліку), не може виконати всі необхідні аудиторські процедури (через обмеження у часі перевірки, що встановлюється клієнтом) неприйнятність системи обліку або порядку проведення облікових операцій розходження в думках стосовно відповідності фактів або сум у фінансовій звітності даним обліку фундаментальна незгода з повнотою і способами відображення фактів в обліку та звітності існує непевність у правильності висновків у конкретній ситуації (наприклад, двозначне тлумачення окремих пунктів законодавства, що мають суттєве значення) невідповідність порядку оформлення або здійснення операцій діючому законодавству та встановленим нормамРис.7.1.Умови надання аудитором умовно-позитивного висновку
Згідноз Національним нормативом № 26, аудиторський висновок складається у вільнійформі, але обов’язково в ньому мають бути наступні розділи:
– заголовок аудиторського висновку — говориться про те, що аудиторська перевіркапроводилась незалежним аудитором. Дається назва аудитора або аудиторськоїфірми. Також наводиться повна назва підприємства, яке перевірялося, та час перевірки;
– вступ — міститься інформація про склад фінансової звітності та дату їїпідготовки. Говориться також про те, що відповідальність за правильністьпідготовки звітності покладається на керівництво підприємства, провідповідальність аудитора за аудиторський висновок;
– масштаб перевірки — цей розділ дає впевненість користувача у тому, що аудиторськаперевірка здійснена у відповідності з вимогами діючого законодавства танормами, що регулюють аудиторську практику. Говориться, що перевірка буласпланована і підготовлена з достатнім рівнем впевненості про те, що фінансовазвітність не має суттєвих помилок. Під час перевірки аудитор повинен робитиоцінку помилок у системах обліку та внутрішнього контролю підприємства напредмет їх суттєвого впливу на фінансову звітність. При оцінці суттєвостіпомилок аудитор повинен керуватися положеннями Національного нормативу № 11„Суттєвість та її взаємозв’язок з ризиком аудиторської перевірки”. Такожговориться про те, що аудитор під час перевірки брав до уваги лише суттєвіпомилки, керуючись принципом вибіркової перевірки. Також дається інформація пропринципи бухгалтерського обліку, які використовувалися на підприємствах уперіод перевірки;
– висновок аудитора про перевірену фінансову звітність — у цьому розділідається висновок аудитора про фінансову звітність, про її правильність в усіхсуттєвих аспектах;
– дата аудиторського висновку — аудитор повинен проставляти дату аудиторськоговисновку на день завершення аудиторської перевірки. Дата на аудиторськомувисновку проставляється в той самий день, коли керівництво підприємствапідписує акт прийому-передачі аудиторського висновку;
– підпис аудиторського висновку — аудиторський висновок підписується директоромаудиторської фірми або уповноваженою на це особою, яка має відповідну серіюсертифікату аудитора України на вид проведеного аудиту;
– адреса аудиторської фірми — в аудиторському висновку вказується адресамісцезнаходження аудиторської фірми та номер ліцензії на аудиторськудіяльність. Ця інформація може розміщуватися як при кінці аудиторськоговисновку, після підпису аудитора, так і в матриці бланку аудиторської фірми.
Висновки
Вумовах становлення та розвитку ринкових відносин підприємства можуть самостійноформувати свої фінансові ресурси, основними джерелами яких можуть виступатиприбуток, кошти, отримані від продажу цінних паперів, пайові та інші внескиакціонерів, юридичних та фізичних осіб, а також кредити та інші надходження, щоне суперечать законодавству.
Основнимджерелом формування власного власних коштів підприємства є статутний капітал — цесукупність коштів, вкладених у підприємство його власником (власниками).Порядок формування статутного капіталу регулюється законодавством тазасновницькими документами.
Статутнийкапітал виступає невід’ємною складовою частиною будь-якого товариства абопідприємства.
Так,статутний капітал державних підприємств відображає суму коштів, виділенудержавою з бюджету на момент введення підприємства в експлуатацію дляздійснення його діяльності (вартість всіх витрат на будівництво, монтаж,наладку, вартість обладнання, оборотних засобів та грошові кошти).
Статутнийкапітал недержавних комерційних структур формується за рахунок коштів (матеріальних,грошових), внесених акціонерами (учасниками), і тому уявляє собою колективнувласність декількох юридичних або фізичних осіб — засновників акціонерноготовариства або підприємства іншої організаційно-правової форми.
Припроведенні перевірки аудитор повинен дотримуватися вимог діючого законодавства(закони, положення, нормативи та ін.). При перевірці формування статутногокапіталу необхідно враховувати організаційно-правову форму підприємства, щоперевіряється. Тому вивчення операцій з капіталом доцільно починати з перевіркиюридичного статусу та права здійснення статутних видів діяльності, складузасновників (учасників), структури і управління підприємства, а такожфінансових можливостей для досягнення поставлених цілей діяльності.
Вході перевірки аудитору необхідно вивчити наступні питання:
— перевірка засновницьких документів щодо формуваннястатутного капіталу;
— вивчення законності змін у складі засновниківпідприємства;
— перевірка правильності розрахунків із засновниками;
— перевірка наявності та правильності оформленнядокументів, що підтверджують факти розрахунків із засновниками;
— перевірка дотримання строків оплати статутногокапіталу;
— перевірка обґрунтованості змін величини статутногокапіталу;
— вивчення рівності сум та узгодженості показників.
Процесаудиторської перевірки та її результати повинні бути документально оформлені.Після завершення перевірки аудитор повинен висловити свою думку у виглядіаудиторського висновку.
Література
1. Бутинець Ф.Ф. Аудит: Підручник для студентівспеціальності „Облік і аудит” вищих навчальних закладів. — 2-ге вид., перероб.і доп. — Житомир: ПП „Рута”, 2002. -672с.
2. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А.,Старовойтова Е.В. Аудит: Учебное пособие. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: ИДФБК — ПРЕСС, 2002.-544с.
3. Пупко Г.М. Аудит и ревизия: Учебное пособие. — Мн.:Мисанта, 2002. — 429 с.
4. Аудит і ревізія підприємницької діяльності.Навчальний посібник/ Ф.Ф. Бутинець, та ін.; За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. — Житомир:ПП „Рута”, 2001. — 416 с.
5. Завгородний В.П. Бухгалтерский учёт в Украине (сиспользованием Национальных стандартов): Учебное пособие для студентов вузов. —5-е изд., доп. и перераб. — К.: А.С.К., 2001. — 848 с.
6. Белуха Н.Т. Аудит: Учебник. — К.: «Знання», КОО,2000. — 769 с.
7. Суйц В.П., Ахметбеков А.Н., Дубровина Т.А. Аудит:общий, банковский, страховой: Учебник. — М.: ИНФРА-М, 2000. — 556 с.
8. Аудит: Учебник для вузов/ В.И.Подольский,Г.Б.Поляк, А.А.Савин, Л.В.Сотникова; Под ред. проф. В.И. Подольского. — М.:Аудит, ЮНИТИ, 1999. — 432 с.
9. Національні нормативи аудиту. Кодекс професійноїетики аудиторів України. — Аудиторська палата України, К.,1999 — 275с.
10. Аудит: Практическое пособие/ А. Кузьминский, Н.Кужельный, Е. Петрик, В.Савченко и др.; Под ред. А. Кузьминского. — К.:«Учётинформ», 1996. — 283 с.
11. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебное пособие. — М.:ИНФРА-М, 1995. — 240 с.
12. Закон України „Про бухгалтерський облік тафінансову звітність” № 996-XIV від 16.07.99.
13. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 5 „Звітпро власний капітал”, затверджене наказом Міністерства фінансів України № 87від 31.03.99.
14. Закон України „Про господарські підприємства” № 1577-12від 19.09.91, з наступними змінами і доповненнями.
15. Закон України „Про підприємства в Україні” від27.03.91, з наступними змінами і доповненнями.