Реферат: Дивиденды: порядок выплаты и налогообложения

ДИВИДЕНДЫ: ПОРЯДОК ВЫПЛАТЫ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Введение

Помимо составлениягодовой отчетности, отнимающей у бухгалтера много времени, есть еще однаежегодная процедура, которую нельзя избежать, — расчет дивидендов. О том, кому,когда и как начислить дивиденды, а также какие налоги необходимо уплатить сначисленных сумм, пойдет речь в этой статье, адресованной бухгалтерамроссийских организаций, выплачивающих дивиденды.

Гражданскимзаконодательством предусмотрено, что любые юридические лица, являющиеся коммерческимиорганизациями, имеют право распределять полученную прибыль между участниками.Порядок распределения прибыли устанавливается в учредительном договореорганизации (например, в полном товариществе (п. 1 ст. 74 ГК РФ)), уставе ООО(п. 2 ст. 28 Закона N 14-ФЗ <1>) или решении высшего органа управления(общего собрания акционеров АО) (п. 3 ст. 42 Закона N 208-ФЗ <2>).Общества вправе принимать решение о распределении прибыли по результатам какфинансового года, так и первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансовогогода (АО) либо ежеквартально, раз в полгода (ООО).

--------------------------------

<1>Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченнойответственностью».

<2>Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

При выплатедивидендов у участников возникает доход, облагаемый особым образом. Согласноположениям ст. 275 НК РФ организация — источник выплаты — является налоговымагентом.

Обратите внимание:действующим законодательством не введены дополнительные условия исполненияобязанностей налогового агента в данном случае, поэтому любая российскаяорганизация, являющаяся источником выплаты дохода, признается налоговым агентомнезависимо от того, является она плательщиком налога на прибыль или применяетспецрежим.

В зависимости оттого, кто является получателем дивидендов, Налоговый кодекс устанавливаетразличный порядок налогообложения, в частности, налоговые ставки:

Налогоплательщик       

Ставка
налога

Правовое основание  

Физическое лицо — резидент РФ  

9% 

пункт 4 ст. 224 НК РФ  

Физическое лицо — нерезидент РФ

30%

пункт 3 ст. 224 НК РФ  

Российская организация         

9% 

подпункт 1 п. 3        
ст. 284 НК РФ          

Иностранная организация        

15%

подпункт 2 п. 3        
ст. 284 НК РФ          

Очевидно, чтороссийским получателям дивидендов выгодно воспользоваться статусом дивидендов иснизить налоговую ставку с 13 до 9% (для физических лиц) и с 24 до 9% (дляорганизаций). Поэтому возникает вопрос: каким требованиям должны отвечатьвыплаты, чтобы их можно было отнести к категории дивидендов для целейналогообложения?

1. Понятиедивидендов для целей налогообложения

Сразу оговоримся,что не все выплаты распределенной между участниками организации прибылипризнаются дивидендами.

Воровство работ изИнтернета – это плохо

Примечание.Дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) оторганизации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в томчисле в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру(участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) вуставном (складочном) капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ)).

Кроме того, в силуп. 2 ст. 43 НК РФ не признаются дивидендами:

— выплаты приликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной илинатуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный(складочный) капитал организации;

— выплаты акционерам(участникам) организации в виде передачи акций этой же организации всобственность;

— выплатынекоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности(не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенныехозяйственными обществами, уставный капитал которых полностью состоит извкладов этой некоммерческой организации.

2.Пропорциональность выплат

Основным условиемдля признания выплаты дивидендом является пропорциональность ее размера долеучастника в уставном капитале. Здесь необходимо прокомментировать два ПисьмаМинфина, разъясняющие «непропорциональные» дивиденды.

В Письме МинфинаРоссии от 30.01.2006 N 03-03-04/1/65 рассмотрена выплата ООО дивидендов непропорционально долям участников. Напомним, что согласно п. 2 ст. 28 Закона N14-ФЗ по общему правилу прибыль распределяется между участниками ОООпропорционально их долям в уставном капитале. Однако в уставе может бытьустановлен иной порядок (непропорциональный), при условии, если решение обизменении устава принято всеми участниками ООО единогласно. Минфин сделалвывод, что подобная выплата является не дивидендом, а выплатой за счет чистойприбыли, остающейся после уплаты налогов. Налог в данном случае нужнорассчитывать по общей ставке как для физических, так и для юридических лиц.

Письмо МинфинаРоссии от 06.04.2006 N 03-05-01-04/82 касается производственных кооперативов.Согласно ст. 12 Федерального закона от 08.05.1996 N 41-ФЗ «Опроизводственных кооперативах» прибыль кооператива распределяется междуего членами (физическими лицами) в соответствии с их личным трудовым участием,размером паевого взноса, а между членами кооператива, не принимающими личноготрудового участия в его деятельности, — соответственно размеру их паевоговзноса. Часть прибыли, распределяемая пропорционально размерам взноса, не должнапревышать 50% распределяемой прибыли. Кроме того, по решению общего собраниячленов кооператива она может распределяться между наемными работниками. Минфиннастаивает, что при распределении прибыли потребительского кооператива междуего членами с учетом личного трудового вклада и (или) иного участия, то есть непропорционально паевым взносам, такой доход участников кооператива не можетбыть признан дивидендом.

Таким образом,следуя буквальному прочтению определения дивидендов, Минфин ставит отдельныхналогоплательщиков в невыгодное положение, даже если они в соответствии сдействующим законодательством реализуют свои права. Тем не менее, несмотря наотсутствие у производственных кооперативов уставного (складочного) капитала(если уж исходить из буквального толкования), Минфин говорит применительно кним о дивидендах. Как видим, эти разъяснения не вполне логичны, не говоря отом, что несправедливы.

Отметим, что спорыоб удержании налогов при выплате дивидендов становятся предметом судебногорассмотрения чаще всего в случае, если непропорциональное распределение прибылине установлено учредительными документами. Например, в Постановлении ФАС СЗО от12.01.2006 N А44-2409/2005-7 рассмотрена ситуация, когда дивиденды быливыплачены только одному физическому лицу — учредителю ООО (с долей участия 50%)в сумме, превышающей половину имевшейся в распоряжении ООО прибыли. Суд пришелк выводу, что дивидендами не является лишь часть выплаты в размере, превышающемсумму, исчисленную пропорционально доле участия, и передал дело на новоерассмотрение для определения фактического размера дивиденда. Из Постановлениясуда можно сделать вывод, что признавать всю выплату иным доходом (и облагатьпо ставке 13%) не нужно. Сумма, пропорциональная доле, является дивидендом, апревышение выплаты над этим размером — иным доходом, облагаемым НДФЛ и ЕСН.Понятно, что такой подход более выгоден налогоплательщикам, чем рекомендацииМинфина (Письмо от 30.01.2006 N 03-03-04/1/65). Таким образом, решение остаетсяза организацией. Автор, в свою очередь, рекомендует ознакомить участниковобщества с налоговыми рисками, возникающими при распределении прибыли.

Все вышесказанноеМинфин распространяет не только на налогообложение доходов физических лиц(НДФЛ), но и на налогообложение организаций (налог на прибыль). Давайтеразберемся, правомерно ли это. Согласно ст. 214 НК РФ НДФЛ облагаются доходы отдолевого участия в организации, полученные в виде дивидендов. Из положений гл.25 (ст. 275) НК РФ следует, что налогом облагаются доходы от долевого участия вдеятельности организаций (в целях настоящей главы — дивиденды). Получается, чтов целях гл. 25 НК РФ дивидендами являются доходы от долевого участия безустановления дополнительных условий. Норма ст. 275 НК РФ является специальнойпо отношению к норме п. 1 ст. 43 НК РФ, дающей определение дивидендов какобъекта налогообложения в целях НК РФ в целом. Согласно общим принципам права вслучае конкуренции норм права специальная норма имеет приоритет над общей.Поэтому мнение о том, что в целях исчисления налога на прибыль определение,данное в п. 1 ст. 43 НК РФ, применять не нужно, имеет право на жизнь. Поэтому ипринцип пропорционального распределения прибыли для обложения полученныхорганизациями дивидендов налогом на прибыль не должен иметь значения. К сожалению,в настоящее время судебная практика по данному вопросу отсутствует, так что принепропорциональном распределении прибыли налогоплательщики-организации, так жекак и физические лица, несут налоговые риски.

Ты всё еще берешьчужое и не проверяешь? Тут же полно ошибок.

3. Источник выплат

Согласно п. 1 ст. 43НК РФ источником выплаты дивидендов является прибыль, которая остается посленалогообложения. Важно ли это условие для признания выплаты дивидендом и какимобразом установить наличие и размер прибыли после налогообложения? Попробуемразобраться.

Согласно ст. 42Закона N 208-ФЗ АО (собрание его акционеров) вправе принимать решения о выплатедивидендов по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцевфинансового года и (или) по результатам финансового года. Источником выплатыдивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыльобщества), которая определяется согласно данным бухгалтерской отчетностиобщества. Дивиденды по привилегированным акциям определенных типов также могутвыплачиваться за счет ранее сформированных для этих целей специальных фондовобщества.

Показатель чистойприбыли (убытка) отчетного периода отражается по строке 190 Отчета о прибылях иубытках (форма N 2 <3>). По строке 470 Бухгалтерского баланса (форма N 1)отражается нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) по состоянию на началои конец отчетного периода, то есть нарастающим итогом. Таким образом,организация вправе распределять только прибыль, полученную в отчетном периоде<4>. Если по итогам отчетного периода был получен убыток, то даже вслучае наличия нераспределенной прибыли прошлых лет организация не можетобъявить о выплате дивидендов. Этот вопрос был разъяснен в Письме МинфинаРоссии от 14.10.2005 N 03-03-04/1/276.

--------------------------------

<3> Образецформы N 2 приведен в Приложении к Приказу Минфина России от 22.07.2003 N 67н«О формах бухгалтерской отчетности организаций».

<4>Аналогичного мнения Минфин придерживается уже давно (Письмо Минфина России от23.08.2002 N 04-02-06/3/60).

Проверь, хоть этизаконы, они могли устареть. Реферат написан в июне 2007.

Чиновники делаютнеутешительный для налогоплательщиков вывод: если источником начислениядивидендов по обыкновенным акциям не является чистая прибыль общества, товыплата дивидендов является ничтожной сделкой, а значит, не влечет юридическойобязанности по выплате дивидендов. Поэтому подобные выплаты не признаютсядивидендами для целей налогообложения прибыли и включаются в составвнереализационных доходов организации-получателя на основании п. 8 ст. 250 НКРФ. При этом положения ст. 275 НК РФ на такой случай не распространяются.Получается, что организация — источник выплаты дивидендов — не является вданном случае налоговым агентом.

Тем не менееарбитражные суды могут принять сторону налогоплательщика в данном вопросе(Постановление ФАС ПО от 10.05.2005 N А55-9560/2004-43). Суд указал, чтовыплата дивидендов за счет прибыли прошлых лет законодательно не запрещена.

4. Периодичностьвыплат

Как уже былосказано, и АО, и ООО вправе распределять прибыль не только по итогам, но и втечение финансового года. Являются ли такие «промежуточные» выплатыдивидендами в целях налогообложения? В определении «налоговых»дивидендов указания на признак периодичности выплат нет. Поэтому, например,дивиденды, выплачиваемые ООО даже ежемесячно, но отвечающие двум другимпризнакам (по пропорциональности и источнику), являются дивидендами для целейналогообложения (Постановление ФАС ВСО от 11.08.2005 NА33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1). При этом нарушение периодичности распределенияприбыли, установленной п. 1 ст. 28 Закона N 14-ФЗ (ежеквартально, раз в полгодаили раз в год), для целей налогообложения правового значения не имеет.

Налоговики также, впринципе, не против выплаты квартальных дивидендов и налогообложения их поставкам, установленным для дивидендов (Письмо УМНС по г. Москве от 22.09.2004 N21-09/61454).

Но может случиться итак, что «промежуточные» дивиденды выплачивались, но по итогам годаорганизация получила убыток, то есть источник выплаты дивидендов отсутствует.Нужно ли делать перерасчет налогов? Официальных разъяснений по данному вопросунет, однако налоговики неоднократно высказывали мнение о том, что в такомслучае выплаты приобретают статус безвозмездно переданного имущества с инымрежимом налогообложения. В частности, организации-получатели должны включить ихв состав внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ), рассчитать и уплатитьналог на прибыль самостоятельно, по общей ставке. Единственное исключение — освобождение от налогообложения имущества, полученного участником организации сдолей участия более 50% (п. 11 ст. 251 НК РФ). НДФЛ также придется пересчитатьпо ставке 13% и при невозможности удержать его из доходов налогоплательщиковсообщить об этом в налоговые органы.

Поскольку единогомнения по данному вопросу не сложилось и арбитражная практика такжеотсутствует, организации — источнику выплаты дохода — совместно со своимиучастниками (акционерами) придется оценить все риски.

(В данной статье вдальнейшем будем исходить из того, что организация распределяет прибыль поитогам финансового года пропорционально долям участников в уставном капитале.)

5. Налогообложениедивидендов

Как было сказано,порядок исчисления и удержания налога при выплате дивидендов зависит от того,кем является их получатель. Рассмотрим каждый вариант подробнее.

5.1.Получатель — иностранная организация

Согласно п. 2 ст. 11НК РФ иностранные организации — это иностранные юридические лица, компании идругие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью,созданные в соответствии с законодательством иностранных государств,международные организации, их филиалы и представительства, созданные натерритории РФ. Отметим, что порядок налогообложения дивидендов установленнезависимо от того, есть ли у иностранной организации обособленныеподразделения, состоящие на налоговом учете на территории РФ.

В соответствии с п.3 ст. 275 НК РФ налоговая база определяется как сумма выплачиваемых дивидендов,и к ней применяется ставка налога на прибыль 15% (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ). Всилу пп. 1 п. 1 ст. 309 НК РФ налоговый агент — источник выплаты дохода — удерживает исчисленный налог на прибыль. При этом и налоговая база, и сумманалога определяются в той валюте, в которой выплачиваются дивиденды (п. 5 ст.309 НК РФ).

Если между РФ истраной местонахождения иностранной организации — получателя дивидендовзаключено международное соглашение об избежании двойного налогообложения,которым установлены пониженные ставки налога, то иностранная организация должназаранее позаботиться о том, чтобы подтвердить свое местонахождение. Для этогоона до даты выплаты дохода должна представить налоговому агенту соответствующийдокумент, заверенный компетентным органом иностранного государства (с егореквизитами и подписью должностного лица), а также его перевод на русский язык(п. 1 ст. 312 НК РФ). Форма такого подтверждения не определена нормативнымидокументами. Однако в п. 5.3 Методических рекомендаций <5> предусмотрено,что в нем должен быть указан конкретный период, в отношении которогоподтверждается постоянное местопребывание, и он должен соответствовать томупериоду, за который причитаются выплачиваемые доходы.

--------------------------------

<5>Методические рекомендации налоговым органам по применению отдельных положенийглавы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов)иностранных организаций, утвержденные Приказом МНС России от 28.03.2003 NБГ-3-23/150.

Уже заметил, что нетсписка литературы. Многие работы скачанные из сети грешат этим.

Получивподтверждение, налоговый агент должен применить пониженные ставки,установленные международным соглашением. Отметим, что соглашениями об избежаниидвойного налогообложения термину «дивиденды» может придаваться иноезначение. В таких случаях соответствующий вид дохода подлежит обложению налогомна прибыль в порядке, установленном для дивидендов, независимо от тогозначения, которое придается указанному термину законодательством РоссийскойФедерации о налогах и сборах (п. 3 Методических рекомендаций). Например,организация выплачивает российской и иностранной организациям дивиденды непропорционально их долям в уставном капитале. При этом применяемым в данномслучае международным соглашением не поставлено условие о пропорциональностидивидендов долям. Поэтому выплаты иностранной организации признаютсядивидендами и подлежат налогообложению в порядке, установленном международнымсоглашением, а выплаты российской организации дивидендами не признаются иоблагаются по общей ставке. Такую ситуацию прокомментировало финансовоеведомство в Письме от 02.05.2006 N 03-08-05.

Если налоговый агентне получит соответствующего подтверждения до даты выплаты дохода, то исчислятьи удерживать налог он должен по общей ставке 15%. Чтобы вернуть излишнеудержанный налог на прибыль, иностранная организация должна будет прибегнуть кпроцедуре, регламентированной п. 2 ст. 312 НК РФ, обратившись в налоговыйорган.

В соответствии с п.4 ст. 310 НК РФ по выплаченным иностранным организациям за прошедший отчетный(налоговый) период доходам налоговый агент должен представить в налоговый органпо месту своего нахождения налоговый расчет <6>. Сделать это нужно всроки, установленные для представления налоговых расчетов по налогу на прибыль,то есть не позднее 28 дней по окончании соответствующего отчетного периода, поитогам года — не позднее 28 марта следующего года.

--------------------------------

<6> Формаутверждена Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@, Инструкция позаполнению налогового расчета утверждена Приказом МНС России от 03.06.2002 NБГ-3-23/275.

Сумму удержанногоналоговым агентом налога на прибыль необходимо перечислить в течение трех днейсо дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации илииного получения доходов иностранной организацией (п. 2 ст. 287 НК РФ). Отметим,что согласно п. 1 ст. 310 НК РФ это нужно сделать одновременно с выплатойдохода. В Письме МНС России от 26.07.2002 N 23-1-13/34-1005-Ю274 указано, чтонужно применять п. 2 ст. 287 НК РФ, поскольку понятие одновременностизаконодательством не установлено, а неустранимые сомнения, противоречия инеясности актов о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков (п. 7ст. 3 НК РФ).

5.2. Получатель — физическое лицо, не являющееся резидентом РФ

При исчислении НДФЛпри выплате дивидендов физическому лицу налоговый агент сначала долженопределить его налоговый статус. Налоговые резиденты РФ фактически находятся натерритории РФ не менее 183 дней в календарном году (п. 2 ст. 11 НК РФ). Значит,физические лица (независимо от гражданства), находящиеся на территории РФ менее183 дней в календарном году, не являются налоговыми резидентами. Получается,что установить, является ли физическое лицо налоговым резидентом, можно лишь поокончании календарного года. Однако, как отметил Минфин в Письме от 15.08.2005N 03-05-01-03/82, в отношении налогообложения доходов иностранных граждансложилась следующая практика. Иностранные граждане, получившие в органахвнутренних дел разрешение на постоянное проживание или вид на жительство в РФ,считаются налоговыми резидентами РФ на начало отчетного периода. Прочиекатегории иностранных граждан на начало отчетного налогового периодарассматриваются в качестве нерезидентов РФ, и обложение их доходов в течениепервых 183 дней пребывания на территории РФ в рамках календарного годапроизводится по ставке 30 процентов. Уточнение налогового статуса такихналогоплательщиков производится лишь на дату, следующую после истечения 183дней пребывания на территории РФ иностранного гражданина. В таком случае…производится соответствующий перерасчет налога.

Поэтому, чтобы непроизводить перерасчет и не затрагивать права других участников выплачивающейдивиденды организации, ей нужно заранее позаботиться об определении статусафизических лиц, запросив у них документы, подтверждающие их фактическоепребывание на территории РФ.

Налоговая база подивидендам, распределяемым в пользу нерезидентов РФ, определяется как суммавыплачиваемых дивидендов, налоговая ставка составляет 30% (п. 3 ст. 275 НК РФ).В отношении налогообложения дивидендов физических лиц также действует принципприоритета международных договоров. В Письме Минфина России от 28.01.2005 N03-05-01-05/11 указано, что доходы нерезидента могут облагаться по ставке,предусмотренной международным договором, при условии, если налогоплательщикпредставит в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агентаподтверждение постоянного местопребывания на территории иностранногогосударства — стороны международного соглашения, выданное иностранным налоговыморганом. При этом согласно п. 2 ст. 232 НК РФ подтверждение может бытьпредставлено как до уплаты, так и в течение одного года после окончания тогоналогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует наполучение налоговых привилегий. Как отметил Минфин, при отсутствии такогоподтверждения налогообложение доходов производится по ставке 30%. Поэтомуцелесообразно подавать документ до уплаты налога.

Согласно п. 4 ст.226 НК РФ налоговый агент обязан удержать начисленную сумму налоганепосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Всоответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения доходаявляется день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счетаналогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц. Такимобразом, удержание НДФЛ при составлении ведомости на выплату дивидендов, тоесть до фактической выплаты, противоречит закону. Об этом налоговых агентовпредупредило Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-05-01-04/1. Ценой вопросаможет стать сумма налога в случае изменения налоговой ставки. Например, до 2005г. ставка НДФЛ по полученным резидентами РФ дивидендам составляла 6%, с01.01.2005 она повысилась до 9%. Поэтому если организация в силу каких-либопричин не выплатила в 2004 г. начисленные в том же году дивиденды за 2003 г.,то, выплатив их в 2005 г., она должна была удержать НДФЛ по ставке 9%независимо от момента начисления дивидендов (Письмо Минфина России от29.07.2005 N 03-05-01-04/215). И хотя эта ситуация касается физических лиц — налоговых резидентов РФ, она может применяться к нерезидентам.

Перечислить суммыНДФЛ необходимо не позднее дня фактического получения в банке наличных денежныхсредств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговыхагентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счетатретьих лиц в банках (п. 6 ст. 226 НК РФ).

В соответствии с п.п. 1 и 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от нихфизическими лицами, по форме 1-НДФЛ <7> по каждому физическому лицу. Вразд. 3 налоговой карточки формы 1-НДФЛ учитываются фактически полученныедивиденды (код дохода 1010), облагаемые по ставке 30%. Также налоговые агентыпредставляют в налоговые органы по месту своего учета сведения о доходахфизических лиц и суммах НДФЛ по форме 2-НДФЛ <8>.

--------------------------------

<7> УтвержденаПриказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583 «Об утверждении формотчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год».

<8> УтвержденаПриказом ФНС России от 25.11.2005 N САЭ-3-04/616@ «Об утверждении формысведений о доходах физических лиц».

Короче, дело к ночи.Сдавай работу, только хорошо ее прочитав.

5.3. Получатель — российская организация

Для налогообложениядоходов, полученных в виде дивидендов российскими организациями и физическимилицами — резидентами РФ, Налоговым кодексом установлен общий порядок. Различнытолько порядки перечисления налога и представления отчетности.

Как было показано,налоговая база для иностранных резидентов и иностранных организаций равна суммевыплачиваемых дивидендов. Для российских участников — организаций предусмотренспециальный порядок исчисления налоговой базы (п. 2 ст. 275 НК РФ). Алгоритмисчисления налоговой базы для российских получателей дивидендов нужнорассматривать по шагам. Покажем, как отразить расчет налоговой базы и налога вдекларации по налогу на прибыль <9> (разд. А листа 03 декларации).

--------------------------------

<9> ПриказМинфина России от 07.02.2006 N 24н «Об утверждении формы Налоговойдекларации по налогу на прибыль организаций и Порядка ее заполнения».

Сначала определяем,сколько всего дивидендов причитается к выплате акционерам (участникам) (строка010). Затем вычисляем, на сколько нужно уменьшить налоговую базу, — это суммаследующих строк (она отражается по строке 020):

— дивиденды,начисленные иностранным организациям (строка 030);

— дивиденды,начисленные физическим лицам, не являющимся резидентами РФ (строка 040);

— дивиденды,полученные самим налоговым агентом в предыдущем отчетном (налоговом) периоде(строка 050);

— дивиденды,полученные самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде дораспределения дивидендов между акционерами (участниками) (строка 060).

Налоговая база,рассчитанная согласно абз. 4 п. 2 ст. 275 НК РФ, равна разнице между строками010 и 020. Отметим, что порядок определения налоговой базы, установленный п. 2ст. 275 НК РФ, распространяется только на налогоплательщиков (за исключениеминостранных организаций и физических лиц — нерезидентов). Получается, что еслиорганизация выплачивает дивиденды акционерам (участникам), не являющимсяналогоплательщиками в целях гл. 25 НК РФ, то эти суммы не должны фигурировать врасчете налоговой базы.

5.4. Получатель — публично-правовое образование

Согласно ст. 246 НКРФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются российские ииностранные организации. Публично-правовые образования (РФ, субъекты РФ, органыместного самоуправления) плательщиками налога на прибыль не являются. Поэтомупри выплате им дивидендов налог на прибыль удерживать не нужно. Данный выводсделал Президиум ВАС РФ в п. 6 Информационного письма от 22.12.2005 N 98. Такойподход поддержал и Минфин в Письме от 24.04.2006 N 03-03-04/2/119, где указано,что дивиденды, выплачиваемые по акциям, являющимся имуществом государственнойказны РФ или казны субъекта РФ, не учитываются при определении общей суммыналога, рассчитываемой в соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ. Получается, чтодивиденды, получаемые указанной категорией акционеров, не нужно включать впоказатель строки 010.

Эти выводы сталиреволюционными. Чиновники долгое время считали, что налогообложение дивидендовпо акциям, принадлежащим государству и муниципальным образованиям,приравнивается к налогообложению дивидендов, полученных одними российскимиорганизациями от других российских организаций (Письмо МНС России от 27.09.2002N 02-4-11/580-АЖ191). Налоговики ссылались на п. 1 ст. 42 Бюджетного кодексаРФ, согласно которому доходы в виде дивидендов по акциям, принадлежащим РФ,субъектам РФ или муниципальным образованиям, включаются в состав доходовсоответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренныхзаконодательством.

Непосредственноперед изданием Информационного письма Президиума ВАС РФ Минфин выпустил своеразъяснение (Письмо от 12.12.2005 N 03-03-04/4/99), в котором повторил выводыналоговиков, указав дополнительно, что от лица публично-правовых образованийвыступают органы государственной власти, являющиеся организациями согласно НКРФ. Справедливости ради отметим, что и суды в решениях по таким спорам(достаточно немногочисленным) придерживались точки зрения чиновников<10>. В некоторых случаях аргумент приводился такой: субъект РФ, являясьакционером, должен исполнять обязанности уплаты налога на прибыль так же, как идругие акционеры (Постановление ФАС СЗО от 11.02.2003 N А26-4563/02-14). Однакопосле обнародования позиции Президиума ВАС РФ мнение финансистов кардинальноизменилось. Отметим, что в рассмотренном ВАС РФ деле от имени публично-правовогообразования также выступал соответствующий орган власти.

--------------------------------

<10>Постановления ФАС ВСО от 20.10.2004 N А33-1942/04-С3-Ф02-4308/04-С1, ФАС УО от04.08.2005 N Ф09-3272/05-С7.

Итак, согласно п. 2ст. 275 НК РФ налоговая база уменьшается на вышеуказанные четыре вида доходов.По поводу строк 030 и 040 вопросы вряд ли возникнут, остановимся подробнее напоказателях строк 050 и 060. Налоговую базу могут уменьшить суммы дивидендов,полученные налоговым агентом, при выполнении следующих требований:

— ранее они неучаствовали в подобном расчете;

— налог на прибыль сних удержан источником выплаты дохода;

— в расчет берутся«чистые» дивиденды, то есть за минусом удержанного налога <11>.

--------------------------------

<11> ПисьмоМинфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/179.

Получается, что чембольше дивидендов получит организация, тем меньшая сумма налога будет удержанау ее участников (акционеров) при распределении прибыли. Если налоговая базабудет отрицательной, то налог на дивиденды уплачивать не нужно, но и возмещениеиз бюджета не производится.

В разд. А листа 03декларации по налогу на прибыль отражаются суммы налога на прибыль, исчисленныеи уплаченные налоговым агентом с доходов в виде дивидендов, выплаченныхроссийским организациям — плательщикам налога на прибыль. Для этогосоответствующие суммы дивидендов проставляются в строке 070. По строке 080необходимо указать их удельный вес:

                    Сумма дивидендовплательщиков

                    налога на прибыль (строка070)

    Удельный вес =-------------------------------- х 100%

                      «Российские»дивиденды <*>

-------------------------------

<*>«Российские» дивиденды — это сумма дивидендов, причитающихсяроссийским акционерам (строка 010 — строка 030 — строка 040).

Определить удельныйвес нужно, чтобы рассчитать налоговую базу по российским организациям — плательщикам налога на прибыль (строка 100). Для этого общая налоговая база(строка 090) умножается на удельный вес (строка 080). Кроме этого, разд. Алиста 03 содержит два справочных показателя — по строкам 110 и 120. Это суммыдивидендов, распределяемых в пользу физических лиц — резидентов РФ (строка120), а также акционеров (участников), не являющихся плательщиками налога наприбыль (строка 110). При этом здесь нужно указывать не суммы дивидендов,начисленных указанным участникам (акционерам), а их долю в налоговой базе(строка 090), рассчитываемую по следующей формуле (на примере строки 110):

                  Сумма дивидендов, подлежащих

             распределению акционерам(участникам),    Налоговая

                  не являющимсяплательщиками       х     база

                        налога на прибыль             (строка 090)

Строка 110 =-----------------------------------------------------.

                           «Российские»дивиденды

В Порядке заполнениялиста 03 декларации под акционерами (участниками), не являющимися плательщикаминалога на прибыль, понимаются, в частности, паевые инвестиционные фонды, неявляющиеся юридическими лицами, и организации, применяющие УСН <12>.Выходит, что налоговый агент не рассчитывает и не уплачивает налог на прибыль сдивидендов, выплачиваемых организациям-«упрощенцам». Таким образомМинфин закрепил порядок, рекомендованный им в ранее данных разъяснениях.Напомним суть дела.

--------------------------------

<12>«Упрощенцы», по сути, не выпадают из категории плательщиков налога наприбыль согласно ст. 246 НК РФ, в силу применения «спецрежима» ониосвобождены от уплаты этого налога. Нужно ли в строку 110 включатьпублично-правовые образования, не являющиеся плательщиками налога на прибыль?По нашему мнению, основанному на Письме Минфина России от 24.04.2006 N03-03-04/2/119, не нужно. Включить же «упрощенцев» в этот показательпридется на основании прямого указания в Порядке заполнения налоговойдекларации.

5.5. Получатель — «спецрежимник»

Организации,применяющие УСН, не уплачивают налог на прибыль (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Приэтом доходы они определяют в соответствии со ст. ст. 249 и 250 НК РФ. Напомним,что согласно п. 1 ст. 250 НК РФ доходы от долевого участия в другихорганизациях включаются в состав внереализационных расходов. В такой ситуациивозникает риск двойного налогообложения. До 2006 г. Минфин предлагалдействовать следующим образом <13>. Получатель дивидендов должен былпредставить организации — источнику выплаты дохода документы, подтверждающиестатус налогоплательщика, применяющего УСН <14>. В этом случаеорганизация, выплачивающая дивиденды, налог не исчисляла и не удерживала, а«упрощенец» включал их в доходы и облагал налогом по ставке 15% (еслиобъект налогообложения «доходы минус расходы») или 6% (объект«доходы»).

-------------------------------

<13> ПисьмаМинфина России от 13.04.2005 N 03-03-02-04/1/97, от 20.12.2004 N 03-03-01-04/1/182,от 19.11.2004 N 03-03-01-04/1/118.

<14>Нотариально заверенные копии Уведомления о возможности применения УСНО,утвержденного Приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495, или титульноголиста Налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи сприменением УСНО, утвержденной Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 7н.

Таким образом,начиная с 2006 г. налоговый агент, зная, что п

еще рефераты
Еще работы по бухгалтеровскому учету