Реферат: Аудит и аудиторская деятельность

Курс лекций

Аудит иаудиторская деятельность

1. Теоретические основыаудита

Тема № 1. Роль аудитав развитии функции контроля

Аудит — этопредпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета ифинансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальныхпредпринимателей. Данное определение закреплено в Федеральном законе от 7августа 2001 г. № 119-ФЗ. «Об аудиторской деятельности».

Целью аудита согласнозакона является выражение независимого мнения о достоверности финансовой(бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведениябухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностьюпонимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности,которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делатьправильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом иимущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводахобоснованные решения.

Предпосылки возникновенияаудита: 1) возможность необъективной информации со стороны администрации;2)зависимость последствий принятых инвестором решений от качества информации офинансовом состоянии субъекта; 3) необходимость определенных знаний дляпрочтения информации;

4) отсутствие упользователя отчетной информации доступа к материалам, необходимым для оценкиее качества.

Помимо закона основныеопределения содержит утвержденный федеральный стандарт № 1 «Цель и основныепринципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности». По стандарту аудитвключает не только аудиторскую проверку финансовой и бухгалтерской отчетности,но и сопутствующие аудиту услуги. Согласно стандарту под аудитом бухгалтерской отчетностипонимается независимая проверка, осуществляемая аудиторской организацией иимеющая своим результатом выражение мнения аудиторской организации о степенидостоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Аудит выступаеткак элемент рыночной инфраструктуры, необходимость функционирования которогоопределяется следующими обстоятельствами:

1) бухгалтерскаяотчетность используется для принятия решений заинтересованными пользователями(как внешними, так и внутренними);

2) бухгалтерскаяотчетность может быть подвержена искажениям, достоверность бухгалтерскойотчетности не обеспечивается автоматически;

3) степень достоверностибухгалтерской отчетности, как правило, не может быть самостоятельно оцененабольшинством заинтересованных пользователей из-за ограничения доступа к учетнойи иной информации, а также многочисленности и сложности хозяйственных операций,отражаемых в бухгалтерской отчетности экономических субъектов.

Аудиторская деятельностьосуществляется наряду с финансовым контролем за деятельностью экономическихсубъектов, производимым в соответствии с законодательством Российской Федерацииспециально уполномоченными на то государственными органами.

Внешние контролирующиеорганы представляют; 1) Счетная палата — соблюдение законодательства, расходовбюджета, контроль над всеми экономическими субъектами; 2) Федеральноеказначейство — расходы федерального бюджета; 3) Министерство финансов — ведениебухгалтерского учета, исполнение бюджета; 4) Министерство финансов черезфедеральную налоговую службу, внебюджетные фонды — контроль за доходамибюджета; 5) ЦБ РФ — денежное обращение; 6) Таможня — валютный контроль. Цели изадачи — полнота формирования государственных средств и соблюдениегосударственных интересов.

Внутренние контролирующиеорганы представляют: 1) круг министерств и ведомств (можно считать и внешними);2) ревизионные комиссии собственников; 3) службы внутреннего контроля. Цели —максимизация прибыли, минимизация расходов и налогов.

Для независимости отвнешнего и внутреннего контроля нужны независимые аудиторские проверки.Исключением является аудит по исполнительным делам по заказу определенныхорганизаций, заключение предоставляется только организации, заказывающейпроверку. Аудит не заменяет государственного контроля достоверности финансовой(бухгалтерской) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательствомРоссийской Федерации уполномоченными органами государственной власти. Аудитнепосредственно связан с проведением ревизии на предприятии. Но вместе с темвследствие развития методов и форм экономического контроля между аудитом иревизией существуют различия, в том числе по правовым признакам, практическимзадачам, результатам работы и др.

Аудит имеет прямоеотношение к проведению внутреннего контроля специалистами самой организации.Так, в ходе аудита аудитор должен использовать работу внутреннего аудита сцелью изучения системы внутреннего контроля на предприятии и рабочихдокументов, чтобы убедиться в том, что: 1) соответствующие программы и объемработы внутреннего аудита отвечают целям внешнего аудитора; 2) работавнутренних аудиторов проводится по плану и документально оформлена; 3) выводы(заключения) внутренних аудиторов достаточно обоснованы полученными ими даннымии соответствуют существующим обстоятельствам, а содержание отчетов соответствуетрезультатам выполненной ими работы; 4) зоны повышенных рисков, известныеспециалистам аудируемого лица, учитываются при планировании работ и провероквнутренним аудитом; 5) отношение руководства и (или) собственников кзамечаниям, предложениям и вопросам, поставленным внутренними аудиторами,конструктивное.

В современной практикеклассификация видов аудита базируется на следующих предпосылках.

1. Статус аудитора.Внешний аудит проводится независимыми аудиторскими организациями на договорнойоснове с экономическим субъектом с целью обязательной оценки достоверностибухгалтерского учета и отчетности, а также оказания консультационных услугадминистрации. Внутренний аудит проводится своими силами и преследует цельэффективного функционирования системы управления.

2. Принцип инициативыпроведения. Обязательный аудит представляет собой ежегодную обязательнуюаудиторскую проверку ведения бухгалтерского учета и отчетности организацииисходя из требований закона. Инициативный аудит проводится по решениюадминистрации предприятия или его учредителей.

3. Объем изучения.Финансовый аудит представляет оценку достоверности финансовой информации.Управленческий аудит — это проверка любой части процедур и методовфункционирования предприятия для оценки производительности и эффективности.Аудит на соответствие — проверка соблюдения конкретных норм, правил,инструкций, предписанных персоналу администрации, а также пунктов договоров,оказывающих действие на результаты деятельности предприятия.

4. Периодичностьосуществления. Первоначальный аудит проводится впервые в конкретнойорганизации. Периодический аудит проводится в конкретной организации в течениеряда лет подряд.

5. Метод проверки.Подтверждающий аудит. Системно-ориентированный аудит предполагает проведениеэкспертизы объектов проверки с учетом оценки состояния и эффективности системывнутреннего контроля. Базирующийся на риске аудит означает концентрацию усилийаудитора в ходе проверки преимущественно на областях, где риски выше.

Внешний аудит проводитсянезависимыми аудиторами или аудиторскими организациями на договорной основе сцелью выражения объективной оценки достоверности финансовой отчетностиаудируемой организации. Внутренний аудит — это деятельность внутри организациипо проверке и оценке ее работы в интересах внутренних пользователей;руководителей, менеджеров и т.д. Внутренний аудит проводится сотрудниками,работающими в организации, поэтому его нельзя назвать независимым. Тем не менеевнутренний аудит независим от тех лиц, деятельность которых он проверяет.

За время своего развитияаудит как элемент инфраструктуры экономики прошел несколько качественных этаповразвития. Как и любой другой вид управленческой деятельности, аудит реальновыполняет функции, востребованные экономической средой, поэтому каждый из пройденныхэтапов соответствовал определенному уровню развития экономических отношений.

В современном пониманииаудит начал формироваться в середине XIX в. в Англии в период развития рыночныхотношений. Становление капитализма сопровождалось массовым банкротствомкомпаний, основной причиной которого были не объективные экономические причины,а недобросовестность и злоупотребления управляющих компаниями. Соответственно уразоренных акционеров появилась потребность в защите, а у потенциальныхинвесторов и существующих акционеров — в достоверной информации о состоянии дели компаниях.

В середине XX в. группавидных бухгалтеров Шотландии создала профессиональное объединение, цельюкоторого была проверка любых представленных ему бухгалтерских отчетов. Задачааудита состояла в детальной проверке финансово-хозяйственной деятельностикомпаний. Особую заинтересованность в результатах аудиторской деятельностипроявляли собственники, для которых была высока вероятность потери капиталаиз-за недобросовестности управляющих.

Законодательно аудит былоформлен позже: с 1844 г. в Англии вышел ряд законов, предусматривающихпроверку независимыми бухгалтерами бухгалтерских счетов и отчетов передакционерами. Затем были приняты законы об обязательном аудите и в другихстранах, например, во Франции в 1867 г. и в США в 1937 г. На современном этапе развития аудита в его результатах заинтересованы не только собственникии инвесторы, но и сами экономические субъекты, нормальное развитие которыхзачастую невозможно без привлечения средств инвесторов, спонсоров и кредиторов.Для того чтобы привлечь финансовые вложения, экономический субъект должен бытьпреуспевающим, его финансовая (бухгалтерская) отчетность должна вызыватьдоверие у потенциальных инвесторов и кредиторов.

За последние десятилетиязначительно повысились требования к организации системы учета и отчетности,появились новые формы и методы ведения учета, в том числе с применениемкомпьютерных систем. Бухгалтерская отчетность превратилась в основной источникинформации, позволяющий оценить финансовое и имущественное состояниеэкономических субъектов. В этих обстоятельствах аудит финансовой отчетностипревратился в один из важнейших инструмента, способствующих повышению качествабухгалтерской отчетности, одним из показателей которого является еедостоверность. Ни один солидный западный банк не предоставит кредита клиенту,не имеющему проверенную аудиторами бухгалтерскую отчетность, ни один серьезныйинвестор не будет иметь дела с организацией, отчеты которой ряд лет непроверены авторитетным аудитором. Пользователи бухгалтерской отчетностиполагаются на квалификацию аудитора, его компетентность и объективность.Заключение аудитора является гарантом достоверности тех данных, которыесодержатся в отчетности. Аудиторское заключение должно давать пользователямответ на вопросы: дает ли отчетность подлинное и объективное представление офинансовом положении и финансовых результатах, составлена ли отчетность всоответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета?

Цель аудита определяетсяв Законе об аудиторской деятельности как выражение мнения о достоверностифинансовой (бухгалтерской) отчетности экономического субъекта и соответствиипорядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.Однако недостаточно проверять отчетность только на соответствие нормативнымдокументам, регулирующим правила ведения бухгалтерского учета и подготовкиотчетности. Необходимо также установить, обеспечивают ли способы отраженияобъектов бухгалтерского учета для данной организации достоверность их отраженияв бухгалтерской отчетности. В ходе проверки аудитор обязан определить выбранныеорганизацией способы ведения бухгалтерского учета, отрицательно влияющие надостоверность бухгалтерской отчетности. Для того чтобы пользователибухгалтерской отчетности имели достаточно достоверную информацию о деятельностисоответствующих организаций, необходимо совершенствовать, во-первых,национальные стандарты бухгалтерского учета, во-вторых, методику проведенияаудиторских проверок достоверности бухгалтерской отчетности. Для развития ирегулирования аудиторской деятельности в стране необходимо совершенствоватьметодику аудита, аудиторские стандарты и стандарты бухгалтерского учета, важнообеспечить четкое распределение полномочий между государственными органами,регулирующими аудиторскую деятельность, и общественными организациями, чтотребует всестороннего изучения международного опыта.

Аудит — предпринимательскаядеятельность по независимой вневедомственной проверке БУ и финансовойотчетности организаций и ИП. Аудитор – квалификационный специалист. Цель:выражение мнения о достоверности финансовой отчетности и о соответствии БУзаконодательству РФ. Особенности: Аудитор должен подтвердить во всехсущественных отношениях отчетность, ее достоверность, обеспечить разумнуюуверенность пользователей в отсутствии существенных искажений в ней. Задачи:составе плана и программы проведения аудита, определение видов, источников иметодов получения аудиторских доказательств, проведение аудиторской проверки,выражение мнения по результатам аудита о достоверности финансовой отчетности.

Виды к-ля: 1) посубъектам проведения: государственный, ведомственный, вневедомственный (аудит,судебно-бухгалтерская экспертиза), внутрихозяйственный, общественный. 2) отвремени проведения: предварительный, текущий, последующий.

1. Уровни: I: ФЗ (Федеральное собрание,президент) II: постановления правительства III: стандарты АД (федеральные органы,регулирование АД (минфин, ЦБ, ведомства) IV: стандарты объединений (общественные организации аудиторов) V: внутрифирменные стандарты(аудиторская фирма). ФЗ №119 –ФЗ об АД от 7.8.01.: включает 22 статьи, вкоторых отражены: основные понятия и аспекты АД, права и обязанности аудиторови аудируемых лиц, обязательный аудит, аудиторская тайна, независимостьаудиторов, аттестация и лицензирование, аудиторское заключение, ответственностьи стандарты.

1) Регулирующий аудит, вт. ч. этические профессиональные нормы:

Ø объективность;

Ø независимость;

Ø честность;

Ø конфиденциальность;

Ø профессиональнаякомпетентность и добросовестность;

Ø профессиональноеповедение;

Ø профессиональныйскептизм.

2) Принципы проведенияаудита:

Ø определениеобъема аудита;

Ø планированиеаудита;

Ø оценка суммы БУ ивнутреннего контроля;

Ø сбор аудиторскихдоказательств;

Ø документирование;

Ø составлениеаудиторского заключения.

Iпо стадии развития:

1) подтверждающий;2)системно-ориентированный; 3)базирующийся на риске

IIпо характеру заказа:

1)обязательный;2)инициативный

IIIпо сфере деятельности проверяемогосубъекта:

1)общий; 2)банковский;3)страховой; 4)инвестиционный

IVпо объекту проверки:

1)внешний (независимый);2)внутренний (подчиняется руководству компании; управленческий)

Vпериодичности проведения:

1) первоначальный; 2)согласованный (повторяющийся)

Обязательныйаудит: Проводится только аудиторскойорганизацией:

1) в соответствии сорганизационно-правовой формой предприятия (обязательно аудиту подлежат ОАО)

2) в зависимости отвида деятельности экономического субъекта (банки, страх. Компании, товарные ифондовые биржи, инвестиционные институты, внебюджетные фонды, созданные за счетобязательных отчислений юр. и физ. лиц, благотворительные фонды, за счет добровольныхотчислений юр. и физ. лиц)

3) по финансовым показателямподлежат аудиту экономические субъекты с объемом выручки > 500 000 МРОТ илисумма активов баланса > 200 000 МРОТ

4) если обязательныйаудит предусмотрен спец. ФЗ ( ФЗ «О с/х кооперации», «О финансовых промышленныхгруппах», «О лотереях», «О страховании вкладов физических лиц в банк», юр.лица,участие в накопительной ипотечной системе).

Тема № 2. Сущностьаудита и его задачи

Аудиторским организациями индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо инойпредпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказаниясопутствующих ему услуг. Все разрешенные сопутствующие услуги определены вФедеральном законе «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ.К сопутствующим аудиту услугам Закон относит следующие: 1) постановка,восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой(бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование; 2) налоговоеконсультирование; 3) анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций ииндивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;4) управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций;5) правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговыхорганах по налоговым и таможенным спорам; 6) автоматизация бухгалтерского учетаи внедрение информационных технологий; 7) оценка стоимости имущества, оценкапредприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков;8) разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов; 9)проведение маркетинговых исследований; 10) проведение научно-исследовательскихи экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, ираспространение их результатов, в том числе на бумажных и электронныхносителях;11) обучение в установленном законодательством РФ порядкеспециалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью; 12) оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

Сопутствующие аудитууслуги по их содержаний могут быть подразделены на: 1) услуги действия — этоуслуги по созданию документов; 2) услуги контроля — это услуги по проверкедокументов на предмет их соответствия критериям; 3) информационные услуги — этоуслуги по подготовке устных и письменных консультаций по различным вопросам,проведение обучения, семинаров и т.д. К услугам, совместимым с проведением уэкономического субъекта обязательного аудита проверки по поручениюгосударственных органов, относятся услуги по: 1) оценке активов и пассивов,систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля; 2) тестированиюбухгалтерского персонала. К услугам, совместимым с проведением у экономическогосубъекта обязательного аудита, проверки на основе критериев деятельности экономическогосубъекта относятся услуги по: 1) постановке бухгалтерского учета; 2) улучшениюведения учета и составления отчетности; 3) контролю начисления и уплаты налогови иных обязательных платежей; 4) анализу хозяйственной деятельности: 5)проведению семинаров, повышению квалификации и обучению персонала; 6)консультированию по вопросам финансового, налогового, банковского и иногозаконодательства; 7) экспертному обслуживанию и др.

В современной практикеклассификация видов аудита базируется на следующих предпосылках.

Целью аудита согласно закона является выражениенезависимого мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетностиаудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учетазаконодательству Российской федерации. Под достоверностью понимается степеньточности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяетпользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы орезультатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положенииаудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Внешнийаудит проводится независимыми аудиторами или аудиторскими организациями надоговорной основе с целью выражения объективной оценки достоверности финансовойотчетности аудируемой организации. Внутренний аудит — это деятельность внутриорганизации по проверке и оценке ее работы в интересах внутреннихпользователей: руководителей, менеджеров и т.д. Внутренний аудит проводитсясотрудниками, работающими в организации, поэтому его нельзя назватьнезависимым. Тем не менее внутренний аудит независим от тех лиц, деятельностькоторых он проверяет. Требования в отношении количества и качества аудиторскихдоказательств, которые необходимо получить при аудите финансово и отчетности, атакже в отношении процедур, выполненных для получения аудиторскихдоказательств, установлены МСА 500 «Аудиторские доказательства». Аудитор долженполучить достаточные и уместные аудиторские доказательства, чтобысформулировать обоснованные выводы, на которых может базироваться мнениеаудитора. Аудиторские доказательства определены как информация, полученнаяаудитором в процессе формулирования выводов, на которых основывается мнениеаудитора (первичные документы и бухгалтерские записи, лежащие в основефинансовой отчетности, а также подтверждающая информация, полученная из другихисточников). Согласно данному стандарту под тестами контроля понимаются тесты,проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащейорганизации, систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а такжеэффективности их функционирования. Процедуры проверки по существу представляютсобой тесты, которые проводятся с целью получения аудиторских доказательств дляобнаружения существенных искажений в финансовой отчетности и бывают двух видов:детальные тесты операций и сальдо счетов; аналитические процедуры.

Существует тесная связьмежду стандартами бухгалтерского учета и аудита. Стандарты бухгалтерскогоучета, как и стандарты аудита, разрабатываются на международном и национальномуровнях. На международном уровне ведущими странами в области стандартов какучета, так и аудита являются США и Великобритания, что определяется ролью этихстран на международных финансовых рынках. Национальные стандарты учета иотчетности разрабатываются каждой страной самостоятельно. Например, в США такиестандарты называются Общепринятыми принципами бухгалтерского учета иразрабатываются Американским институтом дипломированных общественныхбухгалтеров, Комитетом по стандартам финансового учета, Комитетом по стандартамучета для государственных органов, Комиссией по ценным бумагам и биржам,Американской бухгалтерской ассоциацией. Институтом финансовых директоров,Национальной ассоциацией бухгалтеров и др. Во Франции разработкой стандартовзанимаются такие организации, как Национальный совет по бухгалтерскому учету,Комиссия по операциям с ценными бумагами, Организация экспертов бухгалтерскогоучета и квалифицированных бухгалтеров при Министерстве юстиции и Национальныйинститут аудиторов при Министерстве экономики и аудита. Работа по международнойунификации стандартов учета и отчетности осуществляется на двух уровнях:международном региональном и мировом. В региональном аспекте ведущая рольпринадлежит Комиссии по бухгалтерскому учету Европейского сообщества (ЕС),которая регулирует эти вопросы в странах — членах ЕС. Директивы ЕС представляютсобой законы ЕС, которые страны обязаны адаптировать к своему внутреннемузаконодательству. К настоящему времени ЕС разработало целый ряд директив,которые касаются унификации форм отчетности и правил их аудита, принциповсоставления консолидированной отчетности, квалификационных требований каудиторам и взаимного признания дипломов аудиторов в странах ЕС, ежегоднойфинансовой и консолидированной отчетности банков и других финансовыхучреждений, требований к отчетности финансово-кредитных учреждений сцентральными офисами, расположенными за пределами ЕС. Разработкой международныхстандартов также занимаются несколько организаций. Наиболее влиятельными срединих являются: Комитет по международным стандартам учета, которыйнепосредственно занимается формированием международных стандартов финансовойотчетности, а также Международная федерация бухгалтеров, Межправительственнаярабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности приООН, Организация экономического сотрудничества и развития. Комитет помеждународным стандартам учета был сформирован в 1973 г. путем подписания соответствующего соглашения профессиональными бухгалтерскими организациямиАвстралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов,Великобритании, Ирландии и США. С 1983 г. этот Комитет включает в свой состав все профессиональные бухгалтерские организации, являющиеся членами МФБ.

Тема № 3. Организацияи нормативное регулирование аудиторской деятельности в России

Выделяют два основныхнаправления: государственное регулирование (со стороны государственных органов)и саморегулирование (со стороны общественных аудиторских организаций), В Россиисистема регулирования пока находится в процессе становления, в данный моментпреобладает государственное регулирование, но в процессе реформированияпоявляется все больше элементов саморегулирования.

В статьях 18 и 19 Законаот 7 августа 2001 г. № 199-ФЗ «Об аудиторской деятельности» определяютсяфункции уполномоченного федерального органа государственного регулированияаудиторской деятельности (Министерства финансов) и функции Совета поаудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе. Основнымифункциями Министерства финансов являются: 1) издание в пределах своейкомпетенции нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность;2) организация разработки и представление на утверждение Правительству РФфедеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности; 3) организация вустановленном законодательством РФ порядке системы аттестации, обучения иповышения квалификации аудиторов в РФ, лицензирование аудиторской деятельности;4) организация системы надзора за соблюдением аудиторскими организациями ииндивидуальными аудиторами лицензионных требований и условий; 5) контроль засоблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами федеральныхправил (стандартов) аудиторской деятельности; 6) определение объема иразработка порядка представления уполномоченному федеральному органу отчетностиаудиторских организаций и индивидуальных аудиторов; 7) ведение государственныхреестров аттестованных аудиторов аудиторских организаций, индивидуальныхаудиторов, профессиональных аудиторских объединений и учебно-методическихцентров в соответствии с положением о ведении реестров, утверждаемымуполномоченным федеральным органом, а также предоставление информации,содержащейся в реестрах, всем заинтересованным лицам; 8) аккредитацияпрофессиональных аудиторских объединений.

Совет по аудиторскойдеятельности при уполномоченном федеральном органе организован в целях учета мненияпрофессиональных участников рынка аудиторской деятельности. В соответствии сЗаконом совет по аудиторской деятельности: 1) принимает участие в подготовке ипредварительном рассмотрении основных документов аудиторской деятельности ипроектов решений уполномоченного федерального органа; 2) разрабатываетфедеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, периодически ихпересматривает и выносит на рассмотрение уполномоченным федеральным органом; 3)рассматривает обращения и ходатайства аккредитованных профессиональныхаудиторских объединений и вносит соответствующие рекомендации на рассмотрениеуполномоченного федерального органа; 4) осуществляет иные функции всоответствии с положением о совете по аудиторской деятельности.

Аудиторская деятельность являетсядеятельностью предпринимательской и регулируется гражданским законодательством.Соответственно по общему правилу основными документами, определяющими права иобязанности аудиторов, будут Гражданский кодекс РФ, Закон «Об аудиторскойдеятельности», а также договоры с конкретными организациями, которые аудитор(аудиторская фирма) заключает с проверяемыми субъектами.

Права и обязанностиаудитора.

1) Самостоятельноопределять формы и методы проведения аудита.

2) Проверять в полномобъеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемоголица, а также фактическое наличие любого имущества, учтенного в этойдокументации.

3) Получать у должностныхлиц аудируемого лица разъяснения в устной и письменной формах по возникшим входе аудиторской проверки вопросам.

4) Отказаться отпроведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности финансовой(бухгалтерской) отчетности в аудиторском заключении в случаях: а)непредставления аудируемым лицом всей необходимой документации; б) выявления входе аудиторской проверки обстоятельств, оказывающих либо могущих оказатьсущественное влияние на мнение аудиторской организации или индивидуальногоаудитора о степени достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемоголица.

5) Осуществлять иныеправа, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие законодательствуРоссийской федерации и настоящему федеральному закону.

6) Осуществлятьаудиторскую проверку в соответствии с законодательством Российской федерации и настоящимфедеральным законом.

7) Предоставлять потребованию аудируемого лица необходимую информацию о требованиях законодательстваРоссийской Федерации, касающихся проведения аудиторской проверки, а также онормативных актах Российской федерации, на которых основываются замечания ивыводы аудиторской организации или индивидуального аудитора.

8) В срок, установленныйдоговором оказания аудиторских услуг, передать аудиторское заключение аудируемомулицу и (или) лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг.

9) Обеспечиватьсохранность документов, получаемых и составляемых в ходе аудиторской проверки,не разглашать их содержание без согласия аудируемого лица и (или) лица,заключившего договор оказания аудиторских услуг, за исключением случаев,предусмотренных законодательством Российской Федерации.

10) Исполнять иныеобязанности, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказанияаудиторских услуг, и не противоречащие законодательству Российской Федерации.

Права и обязанностиаудируемого лица:

1) Заключать договоры напроведение обязательного аудита с аудиторскими организациями в сроки, установленныезаконодательством Российской Федерации.

2) Создавать аудиторскойорганизации (индивидуальному аудитору) условия для своевременного и полногопроведения аудиторской проверки, осуществлять содействие аудиторскиморганизациям (индивидуальным аудиторам) в своевременном и полном проведенииаудиторской проверки, предоставлять им информацию и документацию, необходимуюдля осуществления аудита.

3) Давать по устному илиписьменному запросу аудиторов или аудиторских организаций исчерпывающиеразъяснения и подтверждения в устной и письменной формах, а также запрашиватьнеобходимые для проведения аудиторской проверки сведения у третьих лиц.

4) Своевременнооплачивать услуги аудиторских организаций (индивидуальных аудиторов) в соответствиис договором на проведение аудита, в том числе в случаях, когда выводыаудиторского заключения не согласуются с позицией работников аудируемой организации,а также в случае неполного выполнения аудиторами работы по независящим от нихпричинам.

5) Не предпринимать какихбы то ни было действий в целях ограничения круга вопросов, подлежащих выяснениюпри проведении аудиторской проверки,

6) Оперативно устранятьвыявленные аудиторами в ходе аудиторской проверки нарушения правил ведениябухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

7) Исполнять иныеобязанности, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказанияаудиторских услуг, и не противоречащие законодательству Российской федерации.

8) Получать от аудиторскойорганизации или индивидуального аудитора информацию о законодательных инормативных актах Российской Федерации, на которых основываются выводыаудиторской организации или индивидуального аудитора.

9) Получать от аудиторскойорганизации или индивидуального аудитора аудиторское заключение в срок,определенный договором оказания аудиторских услуг.

10) Осуществлять иныеправа, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказанияаудиторских услуг, и не противоречащие законодательству Российской федерации.

Аккредитованноепрофессиональное аудиторское объединение — саморегулируемое объединение аудиторов,индивидуальных аудиторов, аудиторских организаций, созданное в соответствии сзаконодательством Российской Федерации в целях обеспечения условий аудиторскойдеятельности своих членов и защиты их интересов, действующее на некоммерческойоснове, устанавливающее обязательные для своих членов внутренние стандартыаудиторской деятельности и профессиональной этики, осуществляющеесистематический контроль за их соблюдением, получившее аккредитацию вуполномоченном федеральном органе.

Профессиональноеаудиторское объединение, удовлетворяющее вышеуказанным требованиям, членамикоторого являются не менее 1000 аттестованных аудиторов и не менее 100аудиторских организаций, вправе подать в уполномоченный федеральный органзаявление о своей аккредитации.

Аккредитованныепрофессиональные аудиторские объединения имеют право:

1) участвовать ваттестации на право осуществления аудиторской деятельности, проводимой уполномоченнымфедеральным органом;

2) в соответствии сквалификационными требованиями уполномоченного федерального органа разрабатыватьучебные программы и планы, осуществлять

профессиональнуюподготовку аудиторов;

3) самостоятельно или попоручению уполномоченного федерального органа проводить проверки качестваработы аудиторских организаций или индивидуальных аудиторов, являющихся ихчленами;

4) по итогам проведенныхпроверок применять меры воздействия к виновным лицам и (или) обращаться вуполномоченный федеральный орган с мотивированным ходатайством о наложениивзыскания на таких лиц;

5) ходатайствовать передуполномоченным федеральным органом о выдаче претендентам квалификационныхаттестатов аудитора;

6) ходатайствовать передуполномоченным федеральным органом о приостановлении действий и аннулированииквалификационного аттестата аудитора в отношении своих членов;

7) ходатайствовать передуполномоченным федеральным органом о выдаче, приостановлении действия ианнулировании лицензии в отношении своих членов;

8) обращаться в совет поаудиторской деятельности с предложениями по регулированию аудиторской деятельности;

9) содействовать развитиюпрофессии аудитора и повышению эффективности аудиторской деятельности в РФ;

10) защищать профессиональныеинтересы аудиторов в органах государственной власти РФ и субъектов РФ, судах иправоохранительных органах;

11) разрабатывать ииздавать литературу и периодические издания по аудиту и сопутствующим ему услугам;

12) представлять интересыаудиторов в международных профессиональных организациях аудиторов;

13) осуществлять иныефункции, определенные уполномоченным федеральным органом.

Тема № 4.Профессиональная этика аудитора

Профессиональныеэтические принципы аудита — это независимость, честность, объективность,профессиональная компетентность, добросовестность, конфиденциальность,профессиональное поведение. Независимость — принцип аудита, заключающийся вобязательности отсутствия у аудитора при формировании его мнения финансовой,имущественной, родственной или какой-либо иной заинтересованности в делахпроверяемого экономического субъекта, превышающей отношения по договору наосуществление аудиторских услуг, а также какой-либо зависимости от третьих лиц.Честность — принцип аудита, заключающийся в обязательной приверженностиаудитора профессиональному долгу, а также следовании общим нормам морали.Объективность — принцип аудита, заключающийся в обязательности примененияаудитором непредвзятого, беспристрастного и самостоятельного, не обусловленногокаким-либо влиянием, подхода к рассмотрению любых профессиональных вопросов иформированию суждений, выводов и заключений. Профессиональная компетентность —принцип аудита, заключающийся в том, что аудитор должен владеть необходимымобъемом знаний и навыков, позволяющим ему обеспечивать квалифицированное,качественное, отвечающее современным требованиям оказание профессиональныхуслуг. При этом аудиторская организация не должна оказывать услуги, выходящиеза рамки профессиональной компетентности и пределы ее полномочий в соответствиис имеющимися лицензиями на осуществление аудиторской деятельности.Добросовестность — принцип аудита, заключающийся в обязательности оказанияаудитором профессиональных услуг с должной тщательностью, внимательностью,оперативностью и надлежащим использованием своих способностей.Конфиденциальность — принцип аудита, заключающийся в том, что аудиторы и аудиторскиеорганизации обязаны обеспечивать сохранность документов, получаемых илисоставляемых ими в ходе аудита, и не вправе передавать эти документы или ихкопии (как полностью, так и частично) каким бы то ни было третьим лицам либоустно разглашать содержащиеся в них сведения без согласия собственника(руководителя) экономического субъекта, за исключением случаев, предусмотренныхзаконодательными актами Российской Федерации. Профессиональное поведение —принцип аудита, заключающийся в соблюдении приоритета общественных интересов ив том, что аудитор должен поддерживать высокую репутацию профессии ивоздерживаться от совершения поступков, несовместимых с оказанием аудиторскихуслуг и способных подорвать уважение и доверие к аудиторской профессии, нанестиущерб ее общественному имиджу. Аудиторская организация обязана на всех этапахпроведения проверки исходить из позиции профессионального скептицизма, принимаяво внимание вероятность того, что получаемые аудиторские доказательства и (или)информация об экономическом субъекте могут быть неверными. Поведение аудиторапри общении с руководством экономического субъекта: Аудитор в первую очередьдолжен показать, что аудитор является помощником в устранении недостатков иможет предотвратить их неприятные для предприятия-клиента последствия. Аудитордолжен быть вежлив и тактичен с клиентом, но ни один настоящий профессионал неподчинит соображениям вежливости свои суждения и выводы. Обязанности аудиторапо отношению к коллегам: Важнейшая характеристика любого профессионала — всемернаяподдержка своей профессии и стремление кооперации между ее представителями.Этика поведения аудитора с коллегами определяет границы приемлемоговнутрипрофессионального поведения. Так, аудитор обычно стремится к увеличениюсвоих клиентов. Но недопустимой является ситуация, когда он «отбивает» клиентову своих коллег и при этом не может обеспечить должного качества работы в силуее большого объема.

Каждыйпрофессиональный аудитор при проведении аудиторской проверки или оказанииаудиторских услуг обязан соблюдать правила этики поведения. В ряде зарубежныхстран разработаны и действуют кодексы и положения, правила аудиторской этики.Профессиональная организация аудиторов Швеции приняла следующие правила этики:

1.безупречное профессиональное поведение: аудитор должен постоянно доказывать,что он заслуживает доверия как профессионал. В пояснение

– в техслучаях, которые не предусмотрены этими правилами, должен вести себя так, чтобыне дискредитировать себя и профессию; свои обязанности должен выполнятькорректно и проявлять предусмотрительность в вопросах оплаты;

2.независимость, т.е. аудитор должен непредвзято и объективно выполнятьобязанности и поэтому он всегда должен быть независим, когда получаетприглашение (назначение) на проверку. В пояснение – не должен приступать квыполнению обязанностей, если он или его фирма находятся в таких отношениях склиентом, которые могут повлиять на результаты проверки;

3.недопущение несовместимой с аудиторством деятельности – аудитор не долженосуществлять те виды деятельности, которые несовместимы с его профессиональнымдолгом – быть независимым аудитором. В пояснение – аудитор может действовать впределах своей компетенции или компетенции своей фирмы;

4.безукоризненное исполнение профессиональных обязанностей – аудиторы должныскурпуллезно соблюдать требования законодательства правительственных органов стем, чтобы получить убедительное подтверждение своим выводам. Аудитор обязанучитывать и защищать законные интересы акционеров, кредиторов и других заинтересованныхсторон;

5.конфиденциальность – аудитор не должен раскрывать фактов или информации,которые стали ему известны в ходе аудиторской проверки, если только клиент недает на это своего разрешения, не должен использовать эту информацию для своейсобственной выгоды;

6.поддержание добрых отношений с коллегами по профессии: прежде чем высказатькритическое замечание в адрес коллеги, совершившего ошибку в работе, аудиторобязан взвесить все обстоятельства, при которых это случилось. Замечание должнобыть высказано в корректной форме;

7. нерекламировать чрезмерно себя и не навязывать свои услуги.

Несоблюдениеэтого правила – дискредитация профессии;

8. оплата потруду: заработная плата должна производиться в соответствии со знанием и опытомработы аудитора, объемом выполненной работы.

При проведенииобязательного аудита аудиторская организация обязана страховать рискответственности за нарушение договора. Это определено статьей 13 Федеральногозакона от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности». Аудиторскиеорганизации и индивидуальные аудиторы обязаны установить и соблюдать правилавнутреннего контроля качества проводимых ими аудиторских проверок. Требования,предъявляемые к указанным правилам, регламентируются федеральными правилами(стандартами) аудиторской деятельности.

Система проверки качестваработы индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций внешними проверяющимиустанавливается уполномоченным федеральным органом, который может проводитьтакие проверки своими силами, а также делегировать право проведения такихпроверок аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям в отношенииучастников этих объединений. Уклонение от проведения внешней проверки качестваработы или непредставление проверяющим всей необходимой для проверкидокументации или иной требуемой информации может служить основанием дляаннулирования лицензии на осуществление аудиторской деятельности аудиторскойорганизацией или индивидуальным аудитором.

В случае выявления в ходевнешней проверки качества работы аудиторских организаций или индивидуальныхаудиторов фактов систематического нарушения аудиторскими организациями илииндивидуальными аудиторами требований нормативных правовых актов илифедеральных стандартов аудиторской деятельности проверяющие обязаны сообщить отаких фактах в уполномоченный федеральный орган. Виновные в таких нарушенияхлица могут быть привлечены к ответственности, установленной настоящимФедеральным законом, вплоть до аннулирования у них квалификационного аттестатааудитора, а также аннулирования лицензии на осуществление аудиторскойдеятельности. В статье 21 федерального закона от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Обаудиторской деятельности» определено, что аудиторские организации и ихруководители, индивидуальные аудиторы, аудируемые лица и лица, подлежащиеобязательному аудиту, несут уголовную, административную и гражданско-правовуюответственность в соответствии с законодательством РФ.

Ответственность передклиентом возникает вследствие нарушения обязательств, принятых на себя подоговору оказания аудиторских услуг. Отдельная статья в УК РФ (ст. 202«Злоупотребление полномочиями частными нотариусами и аудиторами») устанавливаетответственность индивидуальных аудиторов за использование своих полномочийвопреки задачам аудиторской деятельности в целях извлечения выгод и преимуществдля себя и других лиц. Если действия индивидуального аудитора причинилисущественный вред правам и законным интересам граждан, организаций илигосударства, то он наказывается штрафом в размере от 500 до 800 МРОТ или вразмере заработной платы, или иного дохода осужденного за период от 5 до 8мес., либо лишением свободы на срок до 3 лет с лишением права заниматьопределенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3лет.

За осуществлениеаудиторской деятельности без лицензии налагается штраф в размере от 100 до 300МРОТ. Составление заведомо ложного аудиторского заключения (т.е. составленноебез аудиторской проверки или противоречащее содержанию документов) впечетответственность в виде аннулирования у индивидуального аудитора или аудиторскойорганизации лицензии на осуществление аудиторской деятельности, а для лица,подписавшего такое заключение, также аннулирование квалификационного аттестатааудитора и привлечение его к уголовной ответственности в соответствии сзаконодательством Российской Федерации. Заведомо ложное аудиторское заключениепризнается таковым только по решению суда. В соответствии с Закономдеятельность аудиторов и аудиторских организаций должна быть независимой.

Порядок выплаты и размерденежного вознаграждения аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запроведение аудита и оказание сопутствующих ему услуг определяются договорамиоказания аудиторских услуг и не могут быть поставлены в зависимость отвыполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов,которые могут быть сделаны в результате аудита. Аудиторская деятельностьподразумевает высокую профессиональную компетенцию специалистов-аудиторов. Длядостижения заявленного уровня федеральным законом от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ«Об аудиторской деятельности» предусмотрена аттестация на право осуществленияаудиторской деятельности.

Законом предусмотренытребования к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора:

1) высшее экономическое и(или) юридическое образование;

2) наличие стажа работыпо экономической или юридической специальности не менее 3 лет. Аттестация,обучение и повышение квалификации аудиторов проводятся в учебно-методическихцентрах, включенных в государственный реестр.

По итогам аттестациивыдаются квалификационные аттестаты аудиторов следующих типов:

1) в области общегоаудита;

2) в области аудита бирж,внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;

3) в области аудитастраховых организаций и обществ взаимного страхования (аудита страховщиков);

4) в области аудитакредитных организаций, банковских групп и банковских холдингов (банковскогоаудита).

Каждый аудитор, имеющийквалификационный аттестат, обязан в течение каждого календарного года, начинаяс года следующего за годом получения аттестата, проходить обучение попрограммам повышения квалификации.

Квалификационный аттестатаудитора может быть аннулирован. Законом установлен ряд случаев прекращениядействия аттестата:

1) установлен фактполучения квалификационного аттестата аудитора с использованием подложныхдокументов;

2) вступил в законнуюсилу приговор суда, предусматривающий наказание в виде лишения права заниматьсяаудиторской деятельностью в течение определенного срока;

3) аудитор в течение двухкалендарных лет подряд не осуществлял аудиторскую деятельность;

4) аудитор не повышаетквалификацию ежегодно;

5) установлен фактсистематического нарушения аудитором при проведении аудита требований,установленных законодательством РФ или федеральными правилами (стандартами)аудиторской деятельности;

6) установлен фактподписания аудитором аудиторского заключения без проведения аудиторскойпроверки. Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудиторапринимается Министерством финансов РФ.

В каждой аудиторскойкомпании должны существовать процедуры, обеспечивающие контроль за необходимымобъемом знаний и практического опыта аудиторов для выполнения ими своихобязанностей.

Тема № 5. Стандартыаудиторской деятельности

В ряду документов,регулирующих аудиторскую деятельность, на особом месте находятся стандартыаудита. Потребность в неких общих правилах, подходах, понятиях при проведенииаудита была всегда, но особенно остро она проявилась в 70-80-х гг. XX века всвязи с развитием транснациональных корпораций и превращением аудиторских фирм,их обслуживающих, в крупные международные группы. Именно тогда и былиразработаны международные правила (стандарты) аудита.

В настоящее времясуществуют аудиторские стандарты нескольких уровней: 1) международные; 2) национальные(в РФ – общероссийские); 3) внутренние (стандарты общественных аудиторскихорганизаций и стандарты аудиторских фирм – внутрифирменные стандарты). Стандартыобеспечивают: • единство принципов аудита (единство требований к качеству инадежности); • унификацию аудита в вопросах методологии; • единство подходов кпроведению аудита и к составлению аудиторской отчетности. Благодаря этому присоблюдении аудиторских стандартов: а) могут быть получены определенные гарантиикачества подготовки аудиторов и проведения аудита; б) может быть обеспеченопределенный уровень надежности результатов аудиторской проверки; в) облегченовнедрение в практику работы аудиторов новых научных достижений; г) обеспеченасвязь отдельных элементов процесса аудиторской проверки; д) обеспеченавозможность контроля качества работы аудитора; е) может быть создан достойныйобщественный имидж профессии аудитора.

Международные стандартыаудита (МСА) призваны унифицировать подход к аудиту в международном масштабе исодействовать развитию аудита в странах, где уровень профессионализма нижеобщемирового. МСА не являются нормативными документами и имеют рекомендательныйхарактер. Разработкой их занимается Международный комитет по аудиторскойпрактике (IАРС), действующий в рамках Международной федерации бухгалтеров(IFАС). Всего комитетом определено 11 объектов стандартизации, каждому изкоторых выделено 100 номеров для возможных стандартов: №100-199 «Вводныеаспекты», №200-299 «Обязанности», №300-399 «Планирование», №400-499 «Внутреннийконтроль», №500-599 «Аудиторские доказательства», №600-699 «Использованиеработы третьих лиц», №700-799 «Выводы и отчеты в аудите», №800-899«Специализированные области», №900-999 «Сопутствующие услуги», №1000-1099«Положения по международной практике аудита».

В России международныеаудиторские стандарты принимаются во внимание при разработке общероссийскихстандартов, которые призваны решать те же задачи, что и международные, но вмасштабе РФ. Разработка общероссийских аудиторских стандартов осуществляласьпод руководством Комиссии по аудиторской деятельности, которой были созданырабочие группы, состоящие из представителей ЦБ РФ, НИИ, вузов, общественныхобъединений, ведущих аудиторских организаций. Первые из общероссийскихаудиторских стандартов были одобрены Комиссией по аудиторской деятельности в1996г. Разработано более 30 общероссийских стандартов, которые устанавливаютединые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлениюи оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядкуподготовки аудиторов и оценке их квалификации.

В настоящее времяобщероссийские стандарты носят рекомендательный характер, но в соответствии сФедеральным законом № 119-ФЗ они должны быть утверждены Правительством РФ.После утверждения Правительством РФ общероссийские (федеральные) стандартыбудут обязательными для аудиторов, аудиторских фирм и проверяемых экономическихсубъектов. Общероссийским стандартом «Требования, предъявляемые к внутреннимстандартам аудиторских организаций» (от 20.10.99г.) установлено, что каждаяаудиторская организация должна сформировать пакет своих внутренних(внутрифирменных) стандартов, отражающих собственный подход к проведениюпроверки и составлению заключения. При этом под внутрифирменными стандартамипонимаются документы, детализирующие и конкретизирующие единые требования косуществлению и оформлению аудита, установленные общероссийскими стандартами.Наличие системы внутрифирменных стандартов является необходимым показателемпрофессионализма деятельности аудиторской организации. Внутрифирменныестандарты должны содержать конкретные практические рекомендации, позволяющиеаудиторам четко определить порядок своих действий при планировании, проведенииаудита, оформлении его результатов, взаимоотношениях с клиентом.

Разработкавнутрифирменных стандартов должна осуществляться на основе действующих в РФзаконодательных и нормативных актов, требований общероссийских стандартов. Приотсутствии правовых норм или требований общероссийских стандартов в какой-либоспецифической области аудиторские фирмы могут руководствоваться стандартамимеждународными. Аудиторская фирма самостоятельно устанавливает перечень, объем,содержание, сроки, порядок разработки и использования на практике своихвнутренних стандартов. В случае прямых указаний в общероссийских стандартах нанеобходимость разработки на их основе внутрифирменных их следует разработать впервоочередном порядке.

Таким образом, в каждойаудиторской фирме должны быть внутрифирменные стандарты. Общий же их пакетможет включать внутрифирменные стандарты по следующим объектам: • общиеположения по аудиту (внутренняя структура и организация деятельностиаудиторской фирмы, ответственность аудиторов, внутрифирменный контролькачества, этика поведения и взаимоотношений аудиторов); • порядок проведенияаудита (планирование, оценка существенности и риска, изучение и оценка систембухгалтерского учета и внутреннего контроля, получение аудиторскихдоказательств, документирование); • порядок формирования выводов и заключений(письменная информация (отчет) аудитора, составление аудиторского заключения,составление отчетов и заключений по специальному аудиту); • специализированныестандарты (специфика аудита определенных экономических субъектов); •сопутствующие услуги (порядок оказания сопутствующих услуг, заключение договорана оказание сопутствующих услуг, отчетность об оказании сопутствующих услуг); •образование и подготовка кадров (профессиональный уровень работниковаудиторской фирмы, порядок подготовки и повышения квалификации кадров). Внутрифирменныестандарты утверждаются приказом руководителя аудиторской организации или инымуполномоченным органом, предусмотренным уставом.

Аудиторские стандарты —это единые базовые принципы, которые определяют уровень качества аудита игарантируют надежность результатов. Значение аудиторских стандартов заключаетсяв том, что они обеспечивают качество аудита и содействуют внедрению ваудиторскую практику новых научных достижений и разработок, а кроме того,определяют действия аудитора в конкретных ситуациях. Согласно законустандартами аудиторской деятельности признаются единые требования к порядкуосуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита исопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

Аудиторский стандартимеет определенную структуру и состоит из следующих разделов:

1) общие положения;

2) основные понятия иопределения;

3) сущность стандарта;

4) практическиеприложения.

В разделе «Общиеположения» отражаются цель и необходимость разработки данного стандарта, объектстандартизации, сфера применения стандарта, взаимосвязь с другими стандартами.В разделе «Основные понятия и определения», используемые в стандарте, содержатсяосновные термины и их краткая характеристика. В раздел «Сущность стандарта» включеныописание проблемы, анализ ситуации и методы решения.

Из всего многообразияможно выделить несколько видов аудиторских стандартов:

1) общие стандартыаудита;

2) рабочие стандартыаудита;

3) стандарты отчетности;

4) специальные стандарты,используемые для аудита в отдельных областях деятельности.

В зависимости от субъектааудит разделяют на внешний и внутренний. Внешний аудит проводится независимымэкспертом с целью объективной оценки достоверности финансово-хозяйственной деятельностисубъекта. Внутренний аудит — независимая деятельность в организации по оценкеее работы в интересах сотрудников и руководителей.

Для уточнения общихстандартов разработаны и применяются на практике дополнительные стандарты.

1. Использованиематериалов другого (предыдущего) аудита.

2. Выявление ошибок инеточностей, не являющихся противозаконными.

3. Рабочая документация.

Стандарты аудита,применяемые в России, подразделяются на:

1) международныестандарты аудита (не являются нормативными документами);

2) национальные(федеральные российские) стандарты (являются обязательными);

3) внутренние стандарты,действующие в профессиональных аудиторских объединениях;

4) правила (стандарты)аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Существует тесная связьмежду стандартами бухгалтерского учета и аудита. Стандарты бухгалтерскогоучета, как и стандарты аудита, разрабатываются на международном и национальномуровнях. На международном уровне ведущими странами в области стандартов как учета,так и аудита являются США и Великобритания, что определяется ролью этих странна международных финансовых рынках. Национальные стандарты учета и отчетностиразрабатываются каждой страной самостоятельно. Например, в США такие стандартыназываются Общепринятыми принципами бухгалтерского учета и разрабатываютсяАмериканским институтом дипломированных общественных бухгалтеров, Комитетом постандартам финансового учета, Комитетом по стандартам учета для государственныхорганов, Комиссией по ценным бумагам и биржам, Американской бухгалтерскойассоциацией. Институтом финансовых директоров, Национальной ассоциациейбухгалтеров и др. Во Франции разработкой стандартов занимаются такиеорганизации, как Национальный совет по бухгалтерскому учету, Комиссия по операциямс ценными бумагами, Организация экспертов бухгалтерского учета иквалифицированных бухгалтеров при Министерстве юстиции и Национальный институтаудиторов при Министерстве экономики и аудита. Работа по международнойунификации стандартов учета и отчетности осуществляется на двух уровнях:международном региональном и мировом. В региональном аспекте ведущая рольпринадлежит Комиссии по бухгалтерскому учету Европейского сообщества (ЕС),которая регулирует эти вопросы в странах — членах ЕС. Директивы ЕС представляютсобой законы ЕС, которые страны обязаны адаптировать к своему внутреннемузаконодательству. К настоящему времени ЕС разработало целый ряд директив,которые касаются унификации форм отчетности и правил их аудита, принциповсоставления консолидированной отчетности, квалификационных требований каудиторам и взаимного признания дипломов аудиторов в странах ЕС, ежегоднойфинансовой и консолидированной отчетности банков и других финансовыхучреждений, требований к отчетности финансово-кредитных учреждений сцентральными офисами, расположенными за пределами ЕС.

Разработкой международныхстандартов также занимаются несколько организаций. Наиболее влиятельными срединих являются: Комитет по международным стандартам учета, которыйнепосредственно занимается формированием международных стандартов финансовойотчетности, а также Международная федерация бухгалтеров, Межправительственнаярабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности приООН, Организация экономического сотрудничества и развития. Комитет помеждународным стандартам учета был сформирован в 1973 г. путем подписания соответствующего соглашения профессиональными бухгалтерскими организациямиАвстралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов,Великобритании, Ирландии и США. С 1983 г. этот Комитет включает в свой состав все профессиональные бухгалтерские организации, являющиеся членами МФБ.

В октябре 2000 г. вышел всвет первый официальный перевод Международных стандартов аудита на русскийязык. Разработкой, внедрением и продвижением этих стандартов занимаетсяМеждународный комитет по аудиторской практике, который действует в рамкахМеждународной федерации бухгалтеров.

Международная федерациябухгалтеров — международное объединение бухгалтерской профессии. Цельюфедерации является развитие и совершенствование бухгалтерской профессии, чтопозволит ей оказывать услуги на высоком качественном уровне в интересах всегообщества. В настоящее время в ее состав входят 153 профессиональные организациибухгалтеров из 113 стран, в том числе и России, представляющие более двухмиллионов бухгалтеров, занимающихся частной практикой, преподаванием, состоящихна государственной службе, занятых в промышленности и торговле.

Международные стандартыаудита (МСА) в 34 странах используются в качестве национальных стандартов, иеще в 35 странах они применяются без значительных изменений. Среди таких стран— Нидерланды, Франция, Германия, Швейцария, Великобритания, Югославия, Болгария,Чешская республика и Турция.

Многие крупныеаудиторские фирмы используют МСА в качестве основных общепринятых рекомендацийи методологии при проведении аудита. В настоящее время ведутся переговоры сЮ5СО (Международной организацией комиссий по ценным бумагам) об официальномпризнании МСА по схеме, которая недавноиспользовалась для признания Международных стандартов финансовой отчетности.

Одна из проблем,связанных с внедрением МСА в российскую практику, достаточно проста —иностранцы часто просто не представляют себе, что уже сделано в России вобласти разработки и создания собственных стандартов, российские же аудиторыплохо представляют себе, что понимается под МСА. Кроме того, не очень большоечисло российских аудиторов хорошо знакомо даже с отечественными правилами(стандартами) аудиторской деятельности, хотя они и опубликованы на понятном имязыке и не раз были прокомментированы специалистами, Ряд документов из числаМСА и Положений по международной аудиторской практике пока не имеют российскиханалогов. Это связано с тем, что разработка российских регламентирующихдокументов требует времени и подготовка всего пакета документов еще незавершена.

Тема № 6. Организацияподготовки аудиторской проверки

Подготовка аудиторскойпроверки имеет отношение как к аудиторским организациям, так и к аудируемымлицам. При подготовке аудита необходимо руководствоваться федеральнымистандартами аудиторской деятельности, в частности: правилом (стандартом) № 12«Согласование условий проведения аудита»; правилом (стандартом) № 19«Особенности первой проверки аудируемого лица». Как правило, организация имеетправо выбора аудиторской организации или аудитора для проведения инициативныхаудиторских проверок или оказания других услуг. При проведении обязательногоаудита выбор несколько сужается, так как обязательный аудит не можетпроводиться индивидуальным аудитором, т.е. организация может обратиться тольков аудиторскую компанию.

При проведенииобязательного аудита в организациях, у которых в уставном капитале доля государственнойсобственности или собственности субъекта РФ составляет не менее 25%, выборограничивается только аудиторскими организациями-победителями открытогоконкурса на право проведения аудита указанных организаций. При выбореаудиторской организации или аудитора следует учитывать следующие факторы: 1)наличие лицензии (до тех пор пока законодательством требуется обязательноелицензирование аудиторской деятельности); 2) соблюдение принципа независимости;3) наличие у аудиторской организации достаточного числа сотрудников дляпроведения аудиторской проверки организации; 4) наличие положительных отзывовот других клиентов; 5) отсутствие претензий к аудиторской организации со стороны других клиентов; 6) наличие уаудиторской организации договора страхования риска ответственности за нарушениедоговора на аудиторскую проверку.

В свою очередьаудиторская организация имеет право выбора клиентов. Рекомендуется выпуститьвнутрифирменный стандарт по их подбору. Соблюдается принцип независимости —принцип аудита, заключающийся в обязательности отсутствия у аудитора приформировании его мнения финансовой, имущественной, родственной или какой-либоиной заинтересованности в делах проверяемого экономического субъекта,превышающей отношения по договору на осуществление аудиторских услуг, а такжекакой-либо зависимости от третьих лиц.

Аудиторская организациядо начала проверки имеет право ознакомиться с учредительными документамиклиента, списком учредителей и руководителей, балансом и формой № 2 срасшифровкой и т.п. При выборе клиента аудиторская организация должнаустановить: 1) виды деятельности организации-клиента; 2) размерорганизации-клиента; 3) причину, по которой клиент проводит аудиторскуюпроверку; 4) готовность руководства организации предоставить необходимую дляаудита информацию; 5) готовность руководства организации вносить изменения иисправления в бухгалтерский учет и отчетность по результатам проверки.

Договор заключается всоответствии с требованиями главы 28 и иными нормами Гражданского кодексаРоссийской Федерации. Договор считается заключенным, если между сторонами втребуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существеннымусловиям договора. Как правило, в договоре оказания аудиторских услугуказываются:

1) цель аудитаотчетности;

2) ответственностьруководства аудируемого лица за подготовку и представление финансовойотчетности;

3) объем аудита, включаяссылки на законодательство РФ и федеральные правила аудиторской деятельности;

4) аудиторское заключениеи любые иные документы, которые предполагается подготовить по результатамаудита;

5) информация о том, чтов связи с применением в ходе аудита выборочных методов тестирования и другимисвойственными аудиту ограничениями, наряду с ограничениями, присущими системамбухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, имеетсянеизбежный риск того, что некоторые, в том числе существенные, искаженияфинансовой отчетности могут остаться необнаруженными;

6) требование обеспечениясвободного доступа ко всей бухгалтерской документации и другой информации,запрашиваемой в ходе проведения аудита;

7) цена проведения аудитаили способ ее определения, а также порядок признания услуги оказанной и порядокрасчетов.

В дополнение в договоремогут указываться:

1) договоренности, связанныес координацией работы аудитора и сотрудников аудируемого лица в ходе планирования аудита;

2) право аудитораполучить от руководства аудируемого лица официальные письменные заявления,сделанные в связи с аудитом;

3) обязательстворуководства аудируемого лица содействовать в направлении запросов кредитныморганизациям и контрагентам аудируемого лица с целью получения информации,необходимой для проведения аудита;

4) обязательстворуководства аудируемого лица обеспечить присутствие сотрудников аудитора припроведении инвентаризации имущества аудируемого лица;

5) договоренность опривлечении к работе по каким-либо вопросам аудита других аудиторов иэкспертов;

6) договоренность опривлечении к совместной работе внутренних аудиторов, а также других сотрудниковаудируемого лица;

7) договоренности,способствующие взаимодействию предполагаемого аудитора с предшествующимаудитором (при его наличии);

8) любые ограниченияответственности аудитора в соответствии с законодательством РФ и федеральнымистандартами аудиторской деятельности;

9) информация о любыхдополнительных соглашениях между аудитором и аудируемым лицом.

В тексте договорацелесообразно раскрыть следующие основные аспекты: 1) предмет договора наоказание аудиторских услуг; 2) условия оказания аудиторских услуг; 3) права иобязанности аудиторской организации; 4) права и обязанности экономическогосубъекта; 5) стоимость и порядок оплаты аудиторских услуг; 6) ответственностьсторон и порядок разрешения споров.

Аудиторская организациядолжна начинать планировать аудит до написания письма-обязательства и дозаключения договора о проведении аудита. Планирование — начальный этаппроведения аудита, состоит в разработке общего плана аудита с указаниеможидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработкепрограммы, определяющей объем, виды и последовательность аудиторских процедур.

Принцип комплексностипланирования аудита предполагает обеспечение взаимоувязанности исогласованности всех этапов планирования — от предварительного планирования досоставления общего плана и программы аудита.

Принцип непрерывностипланирования аудита выражается в установлении сопряженных заданий группеаудиторов и увязке этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующимсубъектам (структурным подразделениям, выделенным на отдельный баланс,филиалам, представительствам, дочерним организациям).

При планировании аудитана длительный период времени, в случае аудиторского сопровожденияэкономического субъекта, аудиторской организации следует в течение годасвоевременно корректировать планы и программы проведения аудита с учетомизменений в финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта ирезультатов промежуточных аудиторских проверок.

Принцип оптимальностипланирования аудита заключается в том, что в процессе планирования аудиторскойорганизации следует обеспечить вариантность планирования для возможности выбораоптимального варианта общего плана и программы аудита на основании критериев,определенных самой аудиторской организацией.

Выделяют следующиеэтапы планирования аудита:

1) предварительный план;

2) общий план;

3) программа.

Планирование аудитарегулируется федеральным правилом (стандартом) № 3 «Планирование аудита». Общийплан аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться ипересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работыосуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторскогозадания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами,полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесениязначительных изменений в общий план и программу аудита должны бытьдокументально зафиксированы.

На этапе предварительногопланирования аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственнойдеятельностью экономического субъекта и иметь информацию о внешних и внутреннихфакторах, влияющих на его деятельность.

Аудитору также следуетознакомиться со следующими элементами жизнедеятельности организации:

1)организационно-управленческой структурой экономического субъекта;

2) видамипроизводственной деятельности и номенклатурой выпускаемой продукции;

3) структурой капитала икурсом акций (в случае если акции экономического субъекта подлежат котировке);

4) технологическимиособенностями производства продукции;

5) уровнемрентабельности;

6) основными покупателямии поставщиками экономического субъекта;

7) порядком распределенияприбыли, остающейся в распоряжении организации;

8) существованиемдочерних и зависимых организаций;

9) организованнойэкономическим субъектом системой внутреннего контроля;

10) принципамиформирования оплаты труда персонала.

Источники информации:

1) устав экономическогосубъекта;

2) документы орегистрации экономического субъекта;

3) протоколы заседанийсовета директоров, собраний акционеров либо других аналогичных органовуправления экономического субъекта;

4) документы,регламентирующие учетную политику экономического субъекта и внесение измененийв нее;

5) бухгалтерскаяотчетность;

6) статистическаяотчетность;

7) документы планированиядеятельности экономического субъекта (планы, сметы, проекты);

8) контракты, договоры,соглашения экономическогосубъекта;

9) внутренние отчетыаудиторов-консультантов;

10) внутрифирменныеинструкции;

11) материалы налоговыхпроверок;

12) материалы судебных иарбитражных исков;

13) документы,регламентирующие производственную и организационную структуру экономическогосубъекта, список его филиалов и дочерних компаний;

14) сведения, полученныеиз беседе руководством и исполнительным персоналом экономического субъекта;

15) информация,полученная при осмотре экономического субъекта, его основных участков, складов.

На этапе предварительногопланирования аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита. Вслучае если аудиторская организация считает возможным проведение аудита, онапереходит к формированию штата для проведения аудита и заключает договор сэкономическим субъектом. При планировании состава специалистов, входящих ваудиторскую группу, аудиторская организация обязана учитывать: 1) бюджетрабочего времени для каждого этапа аудита — подготовительного, основного изаключительного; 2) предполагаемые сроки работы группы; 3) количественныйсостав группы; 4) должностной уровень членов группы; 5) преемственность персоналагруппы; 6) квалификационный уровень членов группы.

Тема № 7. Оценкасущественности и риска в процессе аудиторской деятельности

При разработке планааудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявлениясущественных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее какзначение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматьсяво внимание. Примерами качественных искажений являются:

1) недостаточное илинеадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользовательфинансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение такимописанием;

2) отсутствие раскрытияинформации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятностьтого, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние нарезультаты деятельности аудируемого лица.

Аудитору необходиморассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин,которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую(бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в концемесяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнетв том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.

Аудитор рассматриваетсущественность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, таки в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групподнотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могутоказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а такжефакторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой(бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемогоаспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровнисущественности.

Аудитору следуетпринимать во внимание существенность при:

1) определении характера,сроков проведения и объема аудиторских процедур;

2) оценке последствийискажений.

При оценке достоверностифинансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является лисовокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.Совокупность неисправленных искажений включает:

1) конкретные искажения,выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленныхво время предыдущего аудита;

2) наилучшую аудиторскуюоценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (т.е.прогнозируемые ошибки).

Если аудитор приходит квыводу о том, что искажения могут оказаться существенными, ему необходимоснизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедурили потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую(бухгалтерскую) отчетность. Руководство вправе внести поправки в финансовую (бухгалтерскую)отчетность с учетом выявленных искажений. В том случае, если руководство аудируемоголица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, арезультаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяютаудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не являетсясущественной, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторскогозаключения в соответствии с федеральным правилом (стандартом) № 6 «Аудиторскоезаключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Если совокупность неисправленных искажений, выявленныхаудитором, приближается к уровню существенности, аудитору необходимоопределить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения,рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но неисправленнымиискажениями, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором.

Следовательно, по меретого как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровнюсущественности, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска посредствомпроведения дополнительных аудиторских процедур или требует от руководствааудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность сучетом выявленных искажений.

Риск аудитора означаетвероятность того, что бухгалтерская отчетность организации может содержать существенныенеобнаруженные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверностиили признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом делетаких искажений в бухгалтерской отчетности нет. Таким образом, аудиторский риск,по сути, зависит от двух факторов:

1) от риска наличия вбухгалтерской отчетности существенных неточностей или ошибок;

2) от риска неверныхвыводов аудитора об отсутствии в бухгалтерской отчетности существенных неточностей(ошибок или даже завуалированных злоупотреблений) в связи с их необнаружением.

С практической точкизрения, аудиторский риск состоит из набора рисков.

Как правило, выделяютсяследующие основные виды рисков:

1) аудиторский или общийриск;

2)внутренний риск;

3) риск контроля;

4)риск необнаружения;

5) риск анализа;

6) риск при проверках посуществу;

7) риск выборочногоисследования;

8) предпринимательскийриск и т.д.

В правиле (стандарте)аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль,осуществляемый аудируемым лицом» различают три вида рисков, имеющих наибольшеезначение:

1) риск хозяйственнойдеятельности;

2) риск организациивнутреннего контроля;

3)риск необнаружения.

Данное стандартомопределение «неотъемлемый риск» означает подверженность остатка средств на счетахбухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могутбыть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннегоконтроля. Однако в практике работы российских аудиторов оценивается и большее количествокомпонентов аудиторского риска.

Аудиторский рискскладывается из:

1) риска, который несетаудитор в связи с тем, что отдельный счет бухгалтерского учета содержит материальныеошибки (состоит из двух компонентов — внутрихозяйственный риск и контрольныйриск);

2) риска, при которомаудиторские процедуры не позволяют обнаружить реально существующие нарушения(риск необнаружения).

Правило (стандарт) № 16«Аудиторская выборка» дает определения понятий аудиторских доказательств ивыборки. В широком смысле аудиторская выборка — это способ проведенияаудиторской проверки, при котором аудитор проверяет документацию бухгалтерскогоучета экономического субъекта не сплошным порядком, а выборочно, следуя приэтом требованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности.В узком смысле — перечень определенным образом отобранных элементов проверяемойсовокупности с целью на основе их изучения сделать вывод о всей проверяемойсовокупности.

Выборка должна бытьрепрезентативной, т.е. представительной. Это требование предполагает, что всеэлементы изучаемой совокупности должны иметь равную вероятность бытьотобранными в выборку. Для обеспечения репрезентативности аудиторская организациядолжна использовать один из следующих методов.

1. Случайный отбор. Можетпроводиться по таблице случайных чисел.

2. Систематический отбор.Предполагает, что элементы отбираются через постоянный интервал, начиная сослучайно выбранного числа.

3. Комбинированный отбор.Представляет комбинацию различных методов случайного и систематического отбора.Аудиторская организация имеет право прибегать к нерепрезентативной, т.е.непредставительной выборке только тогда, когда профессиональное суждениеаудитора по итогам проведения выборки не должно касаться всей совокупности вцелом. Порядок построения выборки.

Аудиторская выборкапроводится с целью применения аудиторских процедур в отношении менее чем 100%объектов проверяемой совокупности, под которыми понимаются элементы,составляющие сальдо счетов, или операции, составляющие обороты по счетам, длясбора аудиторских доказательств, позволяющих составить мнение о всейпроверяемой совокупности. Для построения выборки аудиторская организация должнаопределить порядок проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности,проверяемую совокупность, из которой будет сделана выборка, и объем самойвыборки.

При выработке порядка проведенияпроверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности аудиторская организациядолжна определить цели проверки и аудиторские процедуры, позволяющие достичьэтих целей. Затем аудитор должен определить возможные ошибки, оценить необходимыеему доказательства, которые требуется собрать, и на основе этого установитьсовокупность рассматриваемых данных. При проведении выборки аудиторская организацияможет разбить всю изучаемую совокупность на отдельные группы(«подсовокупности»), элементы каждой из которых имеют сходные характеристики.Критерии разбиения совокупности должны быть такими, чтобы для любого элемента можнобыло четко указать, к какой подсовокупности он принадлежит. Данная процедура,называемая стратификацией, позволяет снизить разброс (вариацию) данных, чтоможет облегчить работу аудиторской организации.

При определении объема(размера) выборки аудиторская организация должна установить риск выборки,допустимую и ожидаемую ошибки. Размер выборки определяется величиной ошибки,которую аудитор считает допустимой. Чем ниже ее величина, тем большенеобходимый размер выборки. Допустимая ошибка определяется на стадиипланирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности.Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен быть объем аудиторской выборки.

При тестировании средствсистемы контроля допустимой ошибкой является максимальная степень отклонения отустановленных экономическим субъектом процедур контроля, которую аудиторская организацияопределила на стадии планирования. При проверке верности оборотов и сальдо посчетам допустимой ошибкой является максимальная ошибка в сальдо или вопределенном классе проводок, которую аудиторская организация согласна допустить,чтобы совокупное влияние таких ошибок на весь процесс аудита позволило ейутверждать с достаточной степенью достоверности, что бухгалтерская отчетностьне содержит существенных ошибок. Если аудитор полагает, что в проверяемойсовокупности содержится ошибка, ему необходима большая по объему выборка, чтобыпроверить, что общая величина таких ошибок в совокупности не превысит размер допустимойошибки. Малый размер выборки используется, если аудитор предполагает, чтосовокупность свободна от ошибок. Длялюбой выборки аудиторская организация обязана:

1) анализировать каждуюошибку, попавшую в выборку;

2) экстраполироватьполученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность;

3) оценить риски выборки.

Формируя выборку, следуетописать, для достижения каких конкретных целей она проводится, и оценитьошибки, найденные в выборке, применительно к этим целям. Если поставленные целипроверки не были достигнуты с помощью выборочного исследования, то аудиторскаяорганизация может провести альтернативные аудиторские процедуры.

Аудиторская организацияможет оценить качественный аспект ошибок, т.е. их сущность, вызвавшую ихпричину, а также установить их влияние на другие участки аудита.

Тема № 8. Системаорганизации внутреннего контроля и методы ее оценки

Оценка системыбухгалтерского учета и средств внутреннего контроля являются важным этапом при планированииаудита, поскольку на основе этой оценки определяются суть, масштаб и временные затратыпредполагаемых аудиторских процедур. Надежность системы внутреннего контролянаходится в прямой зависимости с детальностью и временем проведения аудиторскихпроцедур. При подтверждении эффективности системы внутреннего контроля аудиторможет сократить количество проводимых аудиторских процедур и (или) уменьшить объемвыборки.

Основные сферы,требующие особого внимания при оценке процедур внутреннего контроля:

1) окружение;

2) безопасность;

3) соответствие законодательствуи прочим правилам и требованиям;

4) собственный иконтрольный риски и их влияние на процедуры.

Аудитору следуетполучить письменные разъяснения руководства по поводу наличия системы внутреннегоконтроля с целью первичной оценки ее эффективности. В ходе планирования аудитордолжен сделать дальнейшие шаги в достижении понимания системы бухгалтерскогоучета проверяемой общественной организации. С этой целью аудитор должен проверитьсоблюдение основных принципов бухгалтерского учета;

1) непрерывность ведениябухгалтерского учета;

2) двойное отражениеоперации на счетах;

3) правильность денежнойоценки имущества, обязательств и хозяйственных операций;

4) соблюдение учетнойполитики в течение года, документирование хозяйственных операций;

5) проведение инвентаризацийи отражение ее результатов на счетах бухгалтерского учета;

6) правильность отнесениядоходов и расходов к отчетным периодам;

7) соответствие данныхсинтетического и аналитического учета.

ПостановлениемПравительства РФ от 7 октября 2004 г. № 532 утверждено правило (стандарт) № 2 «Документированиеаудита». Названный стандарт разработан с учетом международных стандартов аудита.Он устанавливает единые требования к составлению документации в процессе аудитафинансовой отчетности.

Аудитор должен составлятьрабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой дляобеспечения общего понимания аудита. В рабочих документах должна отражатьсяинформация о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках иобъеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах,сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документахдолжно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которымнеобходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора.

Аудитор вправе определятьобъем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясьсвоим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждогорассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым.Объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случаенеобходимости можно было передать работу другому аудитору, не имеющему опытаработы по этому заданию. Новый аудитор смог бы исключительно на основе даннойдокументации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежнимаудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводовпрежнего аудитора.

Форма и содержаниерабочих документов определяются такими факторами, как; 1) характер аудиторскогозадания; 2)требования, предъявляемые к аудиторскому заключению; 3) характер исложность деятельности аудируемого лица; 4) характер и состояние систембухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица; 5) необходимостьдавать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль ипроверять выполненную ими работу; 6) конкретные методы и приемы, применяемые впроцессе проведения аудита.

В целях повышенияэффективности подготовки и проверки рабочих документов рекомендуется разработатьв аудиторской организации типовые формы документации (например, стандартнуюструктуру аудиторского файла (папки) рабочих документов, бланки, вопросники,типовые письма и обращения и т.п.). Для повышения эффективности аудитадопускается использовать в ходе проверки графики, аналитическую и иную документацию,подготовленные аудируемым лицом. В этих случаях аудитор обязан убедиться в том,что такие материалы подготовлены надлежащим образом. Рабочие документы являютсясобственностью аудитора. Хотя часть документов или выдержки из них могут бытьпредоставлены аудируемому лицу по усмотрению аудитора. Однако они не могутслужить заменой бухгалтерских записей аудируемого лица.

Рабочие документы всоответствии со стандартом должны содержать:

1) информацию, касающуюсяорганизационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица;

2) выдержки или копиинеобходимых юридических документов, соглашений и протоколов;

3) информацию об отрасли,экономической и правовой среде, в которой аудируемое лицо осуществляет своюдеятельность;

4) информацию, отражающуюпроцесс планирования, включая программы аудита и любые изменения к ним;

5) доказательствапонимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

6) доказательства,подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска средств контроля и любыекорректировки этих оценок;

7) доказательства,подтверждающие факт анализа аудитором работы аудируемого лица по внутреннему аудитуи сделанные аудитором выводы;

8) анализфинансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета;

9) анализ наиболее важныхэкономических показателей и тенденций их изменения;

10) сведения о характере,временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их выполнения;

11) доказательства,подтверждающие, что работа, выполненная работниками аудитора, осуществлялась подконтролем квалифицированных специалистов и была проверена;

12) сведения о том, ктовыполнял аудиторские процедуры, с указанием времени их выполнения;

13) подробную информациюо процедурах, примененных в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетностиподразделений и (или) дочерних предприятий, проверявшихся другим аудитором;

14) копии сообщений,направленных другим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них;

15) копии писем ителеграмм по вопросам аудита, доведенным до сведения руководителей аудируемого лицаили обсуждавшимся с ними, включая условия договора о проведении аудита иливыявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля;

16) письменные заявления,полученные от аудируемого лица;

17) выводы, сделанныеаудитором по наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и необычныеобстоятельства, которые были выявлены аудитором в ходе выполнения процедураудита, и сведения о действиях, предпринятых в связи с этим аудитором;

18) копии финансовой(бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения.

Аудитору необходимоустановить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранностирабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периодавремени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательныхи профессиональных требований, но не менее 5 лет.

Подготовка альтернативногобаланса. Для получения доказательств о реальности и полноте отражения в учетеготовой продукции выполненных работ, оказанных услуг аудиторская организацияможет составить баланс из расходованного сырья и материалов по нормам наединицу продукции и фактического выхода продукции (выполнения работ, оказанияуслуг). Баланс сырья, материалов и выхода продукции позволяет аудиторскойорганизации выявить отклонения от нормативного расхода сырья и материалов ивыхода продукции (выполнения работ, оказания услуг) и тем самым убедиться вдостоверности вычисления финансового результата.

Тест средств контроля —разновидность аудиторской процедуры, заключающаяся в проверке работоспособностии надежности конкретного средства контроля. Для этого можно воспользоватьсярекомендованным правилом (стандартом) «Изучение и оценка систем бухгалтерскогоучета и внутреннего контроля в ходе аудита. Аудитор обязан оценивать системувнутреннего контроля экономического субъекта не менее чем в следующие триэтапа:

1) общее знакомство ссистемой внутреннего контроля;

2) первичная оценканадежности системы внутреннего контроля;

3) подтверждение достоверностиоценки системы внутреннего контроля. Аудиторские организации могут принятьрешение о применении в своей деятельности большего количества этапов оценкисистемы внутреннего контроля, чем три вышеупомянутые, проводить оценку более детально и тщательно, чемпредписывается в данном разделе.

Общее знакомство ссистемой внутреннего контроля. Аудиторской организации в начале работы следуетполучить общее представление о специфике и масштабе деятельности экономическогосубъекта и системе его бухгалтерского учета. По итогам первоначальногознакомства аудиторская организация должна принять решение о том, может ли она всвоей работе вообще полагаться на систему внутреннего контроля экономическогосубъекта, подлежащего проверке.

В случае если аудиторскаяорганизация примет решение о том, что она не может полагаться в своей работе насистему внутреннего контроля экономического субъекта, она должна планироватьаудит таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этойсистеме. Это может быть сделано, когда надежность системы внутреннего контроляоценивается аудитором как «низкая» или когда аудитору более удобно илиэкономически оправдано не полагаться на эту систему. В том случае, если поитогам общего знакомства с системой внутреннего контроля экономическогосубъекта аудиторская организация примет решение о том, что она может сделатьпопытку полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля, ей следуетосуществить первичную оценку надежности системы внутреннего контроля. Первичная оценка надежности системы внутреннего контроля.Процедура первичной оценки надежности системы внутреннего контроля, как и процедураподтверждения ее достоверности, осуществляется на основе методики и приемов,которые аудиторские организации разрабатывают самостоятельно, но с учетомтребований настоящего правила (стандарта) аудиторской деятельности.

В ходе процедурыпервичной оценки надежности системы внутреннего контроля аудитор обязанпринимать во внимание, что:

1) следует проверять напредмет надежности средств контроля бухгалтерскую и хозяйственную документациюэкономического субъекта всего отчетного периода, а не только избранных периодоввремени;

2) при проверкенеобходимо уделить большее внимание тем периодам, деятельность в которых имелаособенности или различия по сравнению с деятельностью, типичной для всегопериода в целом;

3) оценка надежности всейсистемы внутреннего контроля и (или) отдельных средств контроля как «низкой» неисключает возможности оценки надежности других отдельных средств контроля как«средней» или «высокой».

По итогам процедурыпервичной оценки надежности аудиторская организация может оценить надежностьвсей системы внутреннего контроля и (или) отдельных средств контроля как«среднюю» или как «высокую». В этом случае аудиторская организация должнапланировать аудиторские процедуры исходя из этого предположения, но не должнадоверять данной системе абсолютно. Еслинадежность системы внутреннего контроля в целом и (или) отдельных средствконтроля оценена как «низкая», аудиторская организация обязана констатироватьэто и в дальнейшем планировать аудиторские процедуры соответствующим образом.

Подтверждениедостоверности оценки системы внутреннего контроля. Аудиторская организация,принявшая по итогам процедуры первичной оценки решение о доверии системевнутреннего контроля и (или) отдельным средствам контроля, обязана в ходеаудиторской проверки осуществлять процедуры подтверждения достоверности этойсистемы. Процедуры подтверждения достоверности системы внутреннего контроля и(или) отдельных средств контроля осуществляются на основе методики и приемов,которые разрабатываются аудиторской организацией самостоятельно, но с учетомтребований настоящего правила (стандарта) аудиторской деятельности. Еслиаудиторская организация в ходе процесса подтверждения надежности придет квыводу о том, что оценка надежности системы внутреннего контроля в целом и(или) каких-либо отдельных средств внутреннего контроля окажется ниже той,которая была получена в ходе первичной оценки, она обязана соответствующим образомскорректировать порядок осуществления других аудиторских процедур, чтобы вцелом повысить достоверность своих выводов по результатам проведения аудита.

Тема № 9. Организацияаудиторской проверки и аудиторские процедуры

ПостановлениемПравительства РФ от 7 октября 2004 г. № 532 утверждено правило (стандарт) № 2«Документирование аудита». Названный стандарт разработан с учетом международныхстандартов аудита. Он устанавливает единые требования к составлениюдокументации в процессе аудита финансовой отчетности.

Аудитор вправе определятьобъем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясьсвоим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждогорассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не являетсянеобходимым. Объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы вслучае необходимости можно было передать работу другому аудитору, не имеющемуопыта работы по этому заданию. Новый аудитор смог бы исключительно на основеданной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке спрежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводовпрежнего аудитора.

Форма и содержаниерабочих документов определяются такими факторами, как; 1) характер аудиторскогозадания; 2) требования, предъявляемые к аудиторскому заключению; 3) характер исложность деятельности аудируемого лица; 4) характер и состояние систембухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица; 5) необходимостьдавать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль ипроверять выполненную ими работу; 6) конкретные методы и приемы, применяемые впроцессе проведения аудита.

В целях повышенияэффективности подготовки и проверки рабочих документов рекомендуетсяразработать в аудиторской организации типовые формы документации (например,стандартную структуру аудиторского файла (папки) рабочих документов, бланки,вопросники, типовые письма и обращения и т.п.). Для повышения эффективностиаудита допускается использовать в ходе проверки графики, аналитическую и инуюдокументацию, подготовленные аудируемым лицом. В этих случаях аудитор обязанубедиться в том, что такие материалы подготовлены надлежащим образом. Рабочиедокументы являются собственностью аудитора. Хотя часть документов или выдержкииз них могут быть предоставлены аудируемому лицу по усмотрению аудитора. Однакоони не могут служить заменой бухгалтерских записей аудируемого лица.

Рабочие документы всоответствии со стандартом должны содержать:

1) информацию, касающуюсяорганизационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица;

2) выдержки или копиинеобходимых юридических документов, соглашений и протоколов;

4) информацию, отражающуюпроцесс планирования, включая программы аудита и любые изменения к ним;

5) доказательствапонимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

6) доказательства,подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска средств контроля илюбые корректировки этих оценок;

7) доказательства,подтверждающие факт анализа аудитором работы аудируемого лица по внутреннемуаудиту и сделанные аудитором выводы;

8) анализфинансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета;

9) анализ наиболее важныхэкономических показателей и тенденций их изменения;

10) сведения о характере,временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их выполнения;

11) доказательства,подтверждающие, что работа, выполненная работниками аудитора, осуществляласьпод контролем квалифицированных специалистов и была проверена;

12) сведения о том, ктовыполнял аудиторские процедуры, с указанием времени их выполнения;

14) копии сообщений,направленных другим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них;

15) копии писем ителеграмм по вопросам аудита, доведенным до сведения руководителей аудируемоголица или обсуждавшимся с ними, включая условия договора о проведении аудита иливыявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля;

16) письменные заявления,полученные от аудируемого лица;

18) копии финансовой(бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения.

Правило (стандарт) № 16«Аудиторская выборка» дает определения понятий аудиторских доказательств ивыборки. В широком смысле аудиторская выборка — это способ проведенияаудиторской проверки, при котором аудитор проверяет документацию бухгалтерскогоучета экономического субъекта не сплошным порядком, а выборочно, следуя при этомтребованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности. Вузком смысле — перечень определенным образом отобранных элементов проверяемойсовокупности с целью на основе их изучения сделать вывод о всей проверяемойсовокупности.

Выборка должна бытьрепрезентативной, т.е. представительной. Это требование предполагает, что всеэлементы изучаемой совокупности должны иметь равную вероятность бытьотобранными в выборку. Для обеспечения репрезентативности аудиторскаяорганизация должна использовать один из следующих методов.

1. Случайный отбор. Можетпроводиться по таблице случайных чисел.

Для построения выборкиаудиторская организация должна определить порядок проверки конкретного разделабухгалтерской отчетности, проверяемую совокупность, из которой будет сделанавыборка, и объем самой выборки.

При выработке порядкапроведения проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности аудиторскаяорганизация должна определить цели проверки и аудиторские процедуры,позволяющие достичь этих целей. Затем аудитор должен определить возможныеошибки, оценить необходимые ему доказательства, которые требуется собрать, и наоснове этого установить совокупность рассматриваемых данных. При проведениивыборки аудиторская организация может разбить всю изучаемую совокупность наотдельные группы («подсовокупности»), элементы каждой из которых имеют сходныехарактеристики. Критерии разбиения совокупности должны быть такими, чтобы длялюбого элемента можно было четко указать, к какой подсовокупности онпринадлежит. Данная процедура, называемая стратификацией, позволяет снизитьразброс (вариацию) данных, что может облегчить работу аудиторской организации.

При определении объема(размера) выборки аудиторская организация должна установить риск выборки,допустимую и ожидаемую ошибки. Размер выборки определяется величиной ошибки,которую аудитор считает допустимой. Чем ниже ее величина, тем большенеобходимый размер выборки. Допустимая ошибка определяется на стадиипланирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнемсущественности. Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен бытьобъем аудиторской выборки.

При проверке верностиоборотов и сальдо по счетам допустимой ошибкой является максимальная ошибка всальдо или в определенном классе проводок, которую аудиторская организациясогласна допустить, чтобы совокупное влияние таких ошибок на весь процессаудита позволило ей утверждать с достаточной степенью достоверности, чтобухгалтерская отчетность не содержит существенных ошибок. Если аудиторполагает, что в проверяемой совокупности содержится ошибка, ему необходимабольшая по объему выборка, чтобы проверить, что общая величина таких ошибок всовокупности не превысит размер допустимой ошибки. Малый размер выборки используется,если аудитор предполагает, что совокупность свободна от ошибок. Для любой выборки аудиторская организация обязана:

1) анализировать каждуюошибку, попавшую в выборку;

2) экстраполироватьполученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность;

3) оценить риски выборки.

Определение, классификацияошибок, а также действия аудитора при их обнаружении прописаны в правиле(стандарте) № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок инедобросовестных действий в ходе аудита», которое введено в действие ПостановлениемПравительства РФ от 7 октября 2004 г. № 532. В соответствии с данным стандартомошибка — непреднамеренное искажение в финансовой (бухгалтерской) отчетности, втом числе неотражение какого-либо числового показателя или нераскрытие какой-либоинформации. Под недобросовестными действиями понимаются преднамеренныедействия, совершенные одним или несколькими лицами из числа представителейсобственника, руководства и сотрудников аудируемого лица или третьих лиц с помощьюнезаконных действий (бездействия) для извлечения незаконных выгод. Выделяют дватипа преднамеренных искажений, возникающих в результате недобросовестныхдействий, рассматриваемых в ходе аудита:

1) искажения, возникающиев процессе недобросовестного составления финансовой (бухгалтерской) отчетности;

2) искажения, возникающиев результате присвоения активов.

Недобросовестноесоставление финансовой отчетности подразумевает искажения или неотражениечисловых показателей либо нераскрытие информации в финансовой (бухгалтерской)отчетности с целью введения в заблуждение пользователей финансовой(бухгалтерской) отчетности. Недобросовестным составлением финансовой(бухгалтерской) отчетности считаются следующие действия;

1) фальсификация,изменение учетных записей и документов, на основании которых составляется финансоваяотчетность;

2) преднамеренноеневерное отражение событий, хозяйственных операций или другой важной информациив финансовой (бухгалтерской) отчетности или их

преднамеренное исключениеиз данной отчетности;

3) преднамеренноенарушение применения принципов бухгалтерского учета.

Ошибка отличается от недобросовестногодействия отсутствием умысла, лежащим в основе действия, приведшего к искажениюфинансовой (бухгалтерской) отчетности. В отличие от ошибки недобросовестныедействия носят преднамеренный характер и, как правило, подразумеваютцеленаправленное сокрытие фактов. В то время как аудитор может определитьпотенциальную возможность совершения недобросовестных действий, для негосложно, а то и невозможно установить умысел, особенно в части субъективногосуждения руководства аудируемого лица.

Как преднамеренное, так инепреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности может быть у проверяемогоэкономического субъекта несущественным или существенным (т.е. влияющим надостоверность его бухгалтерской отчетности в настолько сильной степени, чтоквалифицированный пользователь его бухгалтерской отчетности может сделать на основетакой отчетности ошибочные выводы или принять ошибочные решения). Исходя изпонимания системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудиторопределяет характеристики или показатели, которые описывают результатыприменения средств внутреннего контроля, а также условия возможных отклонений,которые свидетельствуют об отступлении от адекватных показателей деятельности.Наличие или отсутствие таких показателей может затем быть протестировано аудитором.

Аудиторская выборка длятестов средств внутреннего контроля, как правило, является обоснованной, еслиимеются доказательства применения средств внутреннего контроля, такие как документальноеподтверждение разрешения руководством аудируемого лица ввода данных вкомпьютерную систему для их обработки. При выполнении аудиторских процедур проверкипо существу в форме детальных тестов аудиторская выборка может использоватьсяпри проверке и получении аудиторских доказательств верности одной илинескольких предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности поконкретному числовому показателю (например, существования дебиторской задолженности)или при оценке какого-либо показателя (например, оценке морально устаревших илипотерявших свое первоначальное качество запасов).

Аудиторский рискуменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источникови разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одногоисточника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника,аудитору необходимо использовать дополнительныеаудиторские процедуры, чтобы разрешить возникшие противоречия и быть увереннымв достоверности собранных доказательств и обоснованности полученных выводов.

Если аудиторскойорганизации экономическим субъектом не представлены существующие документы вполном объеме и она не в состоянии собрать достаточные аудиторскиедоказательства по какому-либо счету и (или) операции, аудиторская организацияобязана отразить это в отчете (письменной информации руководству экономическогосубъекта) и может рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения, отличногоот безусловно положительного.

Источниками полученияаудиторских доказательств (доказательной информацией) являются:

1) первичные документыэкономического субъекта и третьих лиц;

2) регисгрыбухгалтерского учета экономического субъекта;

3) результаты анализафинансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

4) устные высказываниясотрудников экономического субъекта и третьих лиц;

5) сопоставление однихдокументов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документовэкономического субъекта с документами

третьих лиц;

6) результатыинвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономическогосубъекта;

7) бухгалтерскаяотчетность.

Качество доказательствзависит от их источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствамисчитаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результатеисследования хозяйственных операций. Определение достаточности аудиторскихдоказательств зависит от следующих факторов;

1) степени аудиторскогориска, т.е. вероятности принятия неверного решения аудиторской организацией;

2) наличия свидетельстваот независимого источника (третьих лиц) как более достоверного, чем полученноенепосредственно от сотрудников экономического субъекта;

3) получения аудиторскогодоказательства на основе данных системы внутреннего контроля, которое является темболее достоверным, чем лучше состояние системы внутреннего контроля;

4) получения информации врезультате самостоятельного анализа или проверки аудиторской организации какболее достоверной, чем сведения, полученные от других лиц;

5) получения аудиторскихдоказательств в форме документов и письменных показаний как более достоверных,чем показания в устной форме;

6) возможностисопоставления выводов, сделанных в результате использования доказательств, полученныхиз различных источников.

Тема № 10. Рольаналитических процедур в аудиторской проверке

Подготовкаальтернативного баланса. Для получения доказательств о реальности и полнотеотражения в учете готовой продукции выполненных работ, оказанных услугаудиторская организация может составить баланс из расходованного сырья иматериалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции(выполнения работ, оказания услуг). Баланс сырья, материалов и выхода продукциипозволяет аудиторской организации выявить отклонения от нормативного расхода сырьяи материалов и выхода продукции (выполнения работ, оказания услуг) и тем самымубедиться в достоверности вычисления финансового результата.

1) общее знакомство ссистемой внутреннего контроля;

2) первичная оценканадежности системы внутреннего контроля;

3) подтверждениедостоверности оценки системы внутреннего контроля. Аудиторские организации могутпринять решение о применении в своей деятельности большего количества этаповоценки системы внутреннего контроля, чем три вышеупомянутые, проводить оценку более детально и тщательно, чемпредписывается в данном разделе.

Первичная оценканадежности системы внутреннего контроля. Процедура первичной оценки надежностисистемы внутреннего контроля, как и процедура подтверждения ее достоверности,осуществляется на основе методики и приемов, которые аудиторские организацииразрабатывают самостоятельно, но с учетом требований настоящего правила(стандарта) аудиторской деятельности.

контроля осуществляютсяна основе методики и приемов, которые разрабатываются аудиторской организациейсамостоятельно, но с учетом требований настоящего правила (стандарта)аудиторской деятельности. Если аудиторская организация в ходе процессаподтверждения надежности придет к выводу о том, что оценка надежности системывнутреннего контроля в целом и (или) каких-либо отдельных средств внутреннегоконтроля окажется ниже той, которая была получена в ходе первичной оценки, онаобязана соответствующим образом скорректировать порядок осуществления другихаудиторских процедур, чтобы в целом повысить достоверность своих выводов порезультатам проведения аудита.

Тема № 11. Подготовкааудиторского заключения

Форма, содержание ипорядок представления аудиторского заключения определяются федеральнымстандартом № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской)отчетности», утвержденным Постановлением Правительства РФ от 7 октября 2004 г.№ 532. Аудиторское заключение включает в себя следующие элементы. 1.Наименование. 2. Адресат. 3. Следующие сведения об аудиторе; 1)организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора —фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности безобразования юридического лица; 2) место нахождения; 3) номер и датасвидетельства о государственной регистрации; 4) номер, дата предоставлениялицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа,предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии; 5) членство ваккредитованном профессиональном аудиторском объединении. 4. Следующие сведенияоб аудируемом лице: 1) организационно-правовая форма и наименование; 2) местонахождения; 3) номер и дата свидетельства о государственной регистрации. 5.Вводная часть, 6. Часть, описывающая объем аудита. 7. Часть, содержащая мнениеаудитора. 8. Дата аудиторского заключения. 9. Подпись аудитора.

Необходимо соблюдатьединство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить егопонимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случаеих появления. Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу,предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита. Как правило, аудиторскоезаключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), советудиректоров и т. п.

Аудитор должен датироватьаудиторское заключение числом, когда был завершен аудит, так как данноеобстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учелвлияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторскоезаключение события и операции, известные аудитору и возникшие до этой даты.

Аудиторское заключениедолжно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителемлицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указаниемномера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должныбыть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальнымаудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторскоезаключение может быть подписано только этим аудитором. К аудиторскомузаключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношениикоторой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатьюаудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства РоссийскойФедерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключениеготовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом. Аудиторское заключение должно содержать следующую информацию.

1. Перечень провереннойфинансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетногопериода и ее состава.

2. Заявление обответственности, возложенной на аудируемое лицо за ведение бухгалтерскогоучета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности.

3. Заявление обответственности аудитора, заключающейся в выражении независимого мнения одостоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности

во всех существенныхотношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательствуРФ.

4. Описание объема аудитас указанием его проведения в соответствии с федеральными законами, федеральнымиправилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами(стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональныхаудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствиис иными документами.

5. Заявление опланировании и проведении аудита с целью обеспечения разумной уверенности втом, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенныхискажений.

6. Указание о проведенииаудита на выборочной основе с включением следующих элементов:

Ø изучение наоснове тестирования доказательств;

Ø подтверждающихчисловые показатели и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетностиинформации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

Ø оценка формысоблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовкефинансовой (бухгалтерской) отчетности;

Ø рассмотрениеосновных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица приподготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

Ø оценкапредставления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

7. Указание основныхпринципов и методов (применяемого порядка) ведения бухгалтерского учета иподготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица всоответствии с законодательством РФ.

1. Безоговорочноположительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит кзаключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверноепредставление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственнойдеятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами иметодами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской)отчетности в Российской Федерации.

2. Мнение с оговоркойдолжно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, чтоневозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласийс руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно иглубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражениямнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключениемвлияния обстоятельств...» (указать обстоятельства, к которым относитсяоговорка).

3. Отказ от выражениямнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолькосущественно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательстваи, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой(бухгалтерской) отчетности.

4. Отрицательное мнениеследует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия сруководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности,что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключениене является адекватным для того, чтобы раскрытьвводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской)отчетности.

5. Модифицированноеаудиторское заключение. Аудиторское заключение считается модифицированным, есливозникли факторы: 1) не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые ваудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либоситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой(бухгалтерской) отчетности; 2) влияющие на аудиторское мнение, которые могутпривести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательномумнению. При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может бытьмодифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации,влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, но рассмотренной впояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор может оказатьсяне в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если существуетхотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данноеобстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние надостоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

• имеется ограничениеобъема работы аудитора;

• имеется разногласие сруководством относительно: а) допустимости выбранной учетной политики, методаее применения; б) адекватности раскрытия информации в финансовой(бухгалтерской) отчетности.

Тема № 12. Методика итехнология проведения подтверждающего аудита

Целью проверкиучредительных документов признается подтверждение законных оснований деятельностиорганизации на протяжении всего периода ее функционирования от моментарегистрации до фактической реорганизации или ликвидации.

Источники информации:

1) устав или учредительныйдоговор;

2) протоколы собранияучредителей;

3) свидетельство огосударственной регистрации предприятия;

4) свидетельство орегистрации в Министерстве экономики РФ для предприятий с участием иностранногокапитала;

5) свидетельство орегистрации в органах статистики, налоговой инспекции, во

внебюджетных фондах;

6) проспекты эмиссии;

7) реестр акционеров дляакционерных обществ;

8) лицензии;

9) акты оценки имущества,внесенного в счет оплаты акций (долей уставного капитала);

10) учетные регистры ипр.

Для достижения целиаудита учредительных документов должны быть решены следующие задачи.

1. Определить юридическийстатус предприятия. Сферу деятельности и права его функционирования.

2. Установить наличиелицензий по видам деятельности подлежащего лицензированию.

3. Проверить полностью липроведены все расчеты с учредителями, соблюдено ли законодательство по налогам.

План и программапроверки. В ходе проверки учредительных документов необходимо установить:

1) структуру управления ворганизации и полномочия руководителей всех уровней при принятии соответствующихуправленческих решений; 2) своевременность внесения изменений в учредительныедокументы (если таковые были); 3) виды деятельности предприятия; 4) учредителейорганизации, их права и обязанности; 5) размер уставного капитала и доли каждогоучредителя; 6) своевременность внесения учредителями своих долей в уставныйкапитал; 7) правильность оформления документации по взносам в уставный капитал;8) предусмотрено ли в уставе осуществление внешнеэкономической деятельности; 9)предусмотрено ли в учредительных документах создание резервного и другихфондов; 10) имеет ли право организация создавать на территории РФ и за рубежомфилиалы и другие структурные подразделения, выделенные на самостоятельный баланс;11) наличие лицензий на осуществление видов деятельности, подлежащихлицензированию в соответствии с действующим законодательством; 12) порядокраспределения прибыли, оставшейся в распоряжении по итогам года после уплатыобязательных платежей; 13) правильность начисления доходов учредителей иакционеров и удержания налогов на доходы и т.п.

Обобщение результатовпроверки осуществляется исходя из целей и задач по проверке данного раздела врабочих документах, где может быть отражена следующая информация: 1)соответствует л и кредитовый остаток по счету 80 заявленной в учредительных документахсумме уставного капитала; 2) полностью ли внесли учредители свои доли; 3)обоснованно ли произошло увеличение или уменьшение уставного капитала; 4)имеются ли в наличии подтверждающие документы по хозяйственным операциям и т.п.

Цель проверки организациибухгалтерского учета и учетной политики — установить соответствиебухгалтерского учета и учетной политики требованиям действующегозаконодательства и выяснить особенности деятельности организации.

Источники информации. 1)Приказ об учетной политике со всеми приложениями: график документооборота,методики оценки активов и обязательств, положение о проведении инвентаризации ит.д. 2) Должностные инструкции. 3) Описание процесса компьютерной обработкиучетной информации. 4) Прочие документы.

Нормативная база. 1)Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». 2)Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ №34-н от 29 июля 1998 г. 3) ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» № 60н от 9декабря 1998 г. 4) План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственнойдеятельности организации и инструкция по его применению № 94 от 31 октября 2000г. 5) Приказ Министерства финансов РФ «Инструкция по бюджетному учету»(для бюджетных учреждений) от 10 февраля 2006 г. № 25н.

Для достиженияпоставленной цели аудиторы должны решить следующие задачи. 1. Установитьсоответствие организационной структуры бухгалтерии и формы бухгалтерского учетаусловиям организации и управления предприятием. 2. Обеспечить охрану системыдокументов и системы документооборота. 3. Дать оценку учетной политикепредприятия.

План и программапроверки.

1. В ходе проверкипроизводится ряд процедур по установлению организационной структурыраспределения обязанностей и уровня квалификации учетного персонала.

2. Изучение формыорганизации бухгалтерского учета.

3. Изучается графикдокументооборота: 1) порядок оформления первичных документов и сроки сдачи их вбухгалтерию; 2) порядок и составление форм внутренней отчетности; 3) применениетиповых форм первичных документов; 4) обоснование применения нетиповых формпервичных документов.

4. Применение положенияоб учетной политике. Обобщение результатов проверок. В основе формированияучетной политики любой организации в первую очередь лежит использование нормПоложения по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», вкотором под учетной политикой организации понимается принятая ей совокупностьспособов ведения бухгалтерского учета:

• первичного наблюдения;

• стоимостного измерения;

• текущей группировки иитогового обобщения финансово-хозяйственной деятельности.

Процесс формированияучетной политики включает в себя несколько этапов:

1) оценка существующегопроцесса сбора и обработки финансовой и учетной информации;

2) разработка стандартовуправленческого учета;

3) разработка стандартовбухгалтерского учета;

4) сопряжениеуправленческих и бухгалтерских аспектов учетной политики;

5) взаимодействие учетнойполитики и иных функций управления предприятием;

6) определение влиянияучетной политики на показатели финансового состояния организации;

7) определение механизмавнесения изменений в учетную политику.

Несоблюдение указанныхэтапов приводит к искажению имущественных и финансовых результатов предприятияи должно рассматриваться как неправильное ведение бухучета. Изменения в учетнойполитике может производиться в случае изменения законодательства РФ инормативных актов по бухгалтерскому учету, разработки предприятием новыхспособов бухучета, существенного изменения условий деятельности (сменасобственников, реорганизация, изменение вида деятельности). Обобщая результатыизучения бухгалтерского учета и учетной политики предприятия, аудиторыустанавливают соответствие организации бухучета и учетной политики требованиямдействующего законодательства и особенностям деятельности предприятия.

Типичные ошибки инарушения:

1) неполное раскрытиеинформации о способах организации и ведения бухучета на предприятии;

2) отсутствие схемы играфика документооборота;

3) несоответствие датыутверждения приказа учетной политики требованиям законодательства.

Учетная политика ифинансовые процедуры применяются последовательно из года в год с 1 января года,следующего за годом утверждения. При аудите учетной политике важно проверить,вносились ли какие-то изменения в учетную политику, имела ли организация правона внесение данных изменений, вступили ли изменения в силу в срок,установленный законодательством, соответствует ли бухгалтерский учет ворганизации положениям, закрепленным в учетной политике, была лискорректирована отчетность после внесенных изменений в учетную политику. Дополненияв учетную политику могут быть внесены в течение года в случаях:

1) упущения каких-либомоментов при ее первоначальном утверждении;

2) изменения видов деятельностипредприятия;

3) появления новыхучастков бухгалтерского учета.

Исходя из пониманиясистемы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор определяетхарактеристики или показатели, которые описывают результаты применения средстввнутреннего контроля, а также условия возможных отклонений, которыесвидетельствуют об отступлении от адекватных показателей деятельности. Наличиеили отсутствие таких показателей может затем быть протестировано аудитором.

Аудиторская выборка длятестов средств внутреннего контроля, как правило, является обоснованной, еслиимеются доказательства применения средств внутреннего контроля, такие какдокументальное подтверждение разрешения руководством аудируемого лица вводаданных в компьютерную систему для их обработки. При выполнении аудиторскихпроцедур проверки по существу в форме детальных тестов аудиторская выборкаможет использоваться при проверке и получении аудиторских доказательствверности одной или нескольких предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской)отчетности по конкретному числовому показателю (например, существованиядебиторской задолженности) или при оценке какого-либо показателя (например,оценке морально устаревших или потерявших свое первоначальное качествозапасов).

Аудиторский рискуменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различныхисточников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные изодного источника, противоречат доказательствам, полученным из другогоисточника, аудитору необходимо использовать дополнительныеаудиторские процедуры, чтобы разрешить возникшие противоречия и быть увереннымв достоверности собранных доказательств и обоснованности полученных выводов.

Если аудиторскойорганизации экономическим субъектом не представлены существующие документы вполном объеме и она не в состоянии собрать достаточные аудиторскиедоказательства по какому-либо счету и (или) операции, аудиторская организацияобязана отразить это в отчете (письменной информации руководству экономическогосубъекта) и может рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения,отличного от безусловно положительного.

Источниками полученияаудиторских доказательств (доказательной информацией) являются:

1) первичные документыэкономического субъекта и третьих лиц;

2) регисгры бухгалтерскогоучета экономического субъекта;

3) результаты анализафинансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

4) устные высказываниясотрудников экономического субъекта и третьих лиц;

5) сопоставление однихдокументов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документовэкономического субъекта с документами третьих лиц;

7) бухгалтерскаяотчетность.

1) степени аудиторскогориска, т.е. вероятности принятия неверного решения аудиторской организацией;

3) получения аудиторскогодоказательства на основе данных системы внутреннего контроля, которое являетсятем более достоверным, чем лучше состояние системы внутреннего контроля;

6) возможностисопоставления выводов, сделанных в результате использования доказательств,полученных из различных источников.

Тема № 13. Понятие иметодика советующего (консультационного) аудита

Аудиторы (фирмы), нарядус проведением аудиторских проверок, могут оказывать экономическим субъектам,предпринимателям и физическим лицам услуги в виде проведения консультаций поширокому кругу вопросов. При проведении консультации в целях достижениянаибольшего суммарного эффекта аудиторские фирмы должны комбинировать и использоватьнавыки и умение специалистов-универсалов и узких специалистов, их глубокиезнания в отдельных областях. При этом аудитор, проводящий консультацию, долженобладать навыками, необходимыми для решения проблем и обмена опытом, выявленияпроблем, нахождения нужной информации, анализа и синтеза, разработкипредложений для совершенствования финансово-хозяйственной работы, общения слюдьми, планирования изменений, помощи клиентам в накоплении опыта.

Процесс консультированияпредставляет собой совместную деятельность консультанта и клиента с цельюрешения определенной задачи и осуществления желаемых изменений ворганизации-клиенте.

В экономическойлитературе можно найти множество различных путей осуществления процессаконсультирования (от 3 до 10 фаз). Рассмотрим наиболее простую из них 5-тифазную модель: подготовка, диагноз, планирование действий, внедрение изавершение.

В конкретной ситуации вданной модели некоторые фазы могут быть передвинуты, внедрение может начинатьсядо окончания планирования действий. Консультант имеет в своем распоряженииразнообразные методы вмешательства, способствующие изменениям в отдельныхлюдях, группах, организациях.

Наиболее частоприменяемыми методами являются:

Ø . обучение иповышение квалификации;

Ø . обучениедействиями;

Ø . планированиеповышения эффективности работы предприятия;

Ø . проведениесобраний;

Ø .инструктирование и рекомендации.

Квалифицированныйконсультант гибко использует методы вмешательства для поддержки изменений иприменяется одновременно, если это целесообразно, несколько методов.

В процессеконсультирования должен соблюдаться прогрессивный подход: компетентность,использование знаний и опыта в интересах клиента, беспристрастность иобъективность в работе, конфиденциальность, выполнение требований этическогоаспекта.

Практика проведенияконсультирования показывает, что наибольшее количество вопросов, поступающих каудиторам, связано с налоговым законодательством, и особенно до началаначисления клиентом тех или иных налогов. Консультирование по вопросамналогового планирования, аудитор должен вначале хорошо изучить структуру иособенности хозяйственной деятельности обратившегося за консультацией клиента.И только после такого изучения на основе действующих нормативных документов поналогообложению, оказать помощь в расчете налоговых платежей в стадии ихпланирования.

Консультирование поправовым вопросам

Оказывать такие услугимогут только аудиторские фирмы, в штате которых имеются юристы-консультанты илиюридические структурные подразделения. Практика их работы показывает, чтонаибольшее количество консультаций связано с взаимоотношениями предприятий сналоговыми органами; с юридической защитой интересов предприятий на действияналоговых органов после проведения ими проверки.

Другими видами правовыхконсультаций является консультирование по вопросам правового примененияотдельных положений ГК РФ, КЗОТ РФ и др. правовыми актами. Чтобы оказыватьконсультационные услуги по правовым юридическим документам, аудиторские фирмыдолжны располагать высококвалифицированными специалистами – юристами, всовершенстве владеющими и умело пользующимися на практике особенностямиприменения нормативных документов.

Консультированиеправовой ответственности обработки данных

Наиболее быстро растущейобластью консультативных услуг является помощь в разработке пакетов программ ввыборе и внедрении современных ПК. Консультанты помогут внедрять новые системыи разрабатывать программы обучения для служащих, вырабатывать и осуществлятьполитику поощрения новаторства, использовать технику для снижения трудоемкостиработ.

Консультанты обычноуказывают, какие марки ПК наиболее надежны и совместимы с поколением предыдущихмоделей, могут рекомендовать недорогие и апробированные программы, могутосуществлять обучение персонала, для чего выбирают необходимые средстваобучения и упражнения. Хотя аудиторские фирмы по действующему законодательству,практически не несут ответственность (за исключением, если таковая оговореназаключенным двусторонним договором), неправильное консультирование заказчика ивозникновение у него какой-либо ответственности в результате допущения ошибки,отрицательно сказывается на имидже аудиторской фирмы.

Тема № 14. Понятие иметодика аудиторского сопровождения

Аудиторы (фирмы), нарядус проведением аудиторских проверок, могут оказывать экономическим субъектам,предпринимателям и физическим лицам услуги в виде проведения консультаций поширокому кругу вопросов. При проведении консультации в целях достижениянаибольшего суммарного эффекта аудиторские фирмы должны комбинировать ииспользовать навыки и умение специалистов-универсалов и узких специалистов, ихглубокие знания в отдельных областях. При этом аудитор, проводящийконсультацию, должен обладать навыками, необходимыми для решения проблем иобмена опытом, выявления проблем, нахождения нужной информации, анализа исинтеза, разработки предложений для совершенствования финансово-хозяйственнойработы, общения с людьми, планирования изменений, помощи клиентам в накопленииопыта.

Наиболее частоприменяемыми методами являются:

. обучение и повышениеквалификации;

. обучение действиями;

. планирование повышенияэффективности работы предприятия;

. проведение собраний;

. инструктирование ирекомендации.

Консультирование поправовым вопросам

Консультированиеправовой ответственности обработки данных

Тема № 15. Особенностипроведения аудита предприятий и организаций разного вида деятельности

С точки зрения направленияаудит подразделяется на общий (предприятия и их объединения независимо оторганизационно-правовых форм и видов собственности, организации и учреждения);банковский, аудит страховых организаций, аудит бирж, аудит внебюджетных фондов,аудит инвестиционных институтов и т.д. На Западе выделяют еще и операционныйаудит.

В книге «Аудит» Аренса иЛоббека приводится следующее определение: «операционный аудит – проверкаметодов функционирования хозяйственной системы в целях оценкипроизводительности и эффективности». По завершении этого аудита менеджерувыдаются рекомендации по совершенствованию операций. Из-за того, чтооперационная эффективность может быть оценена во множестве самых различныхобластей, охарактеризовать типичный операционный аудит невозможно. Воперационном аудите проверки не ограничиваются бухгалтерским учетом, они могутвключать оценку организационной структуры, компьютерных операций, методовпроизводства, маркетинга и любой другой области, в которой аудиторквалифицирован.

2. Практическийаудит

Тема № 1. Аудитучредительных документов и формирования уставного капитала

Целью проверкиучредительных документов признается подтверждение законных основанийдеятельности организации на протяжении всего периода ее функционирования отмомента регистрации до фактической реорганизации или ликвидации.

Источники информации:

1) устав илиучредительный договор;

2) протоколы собранияучредителей;

3) свидетельство огосударственной регистрации предприятия;

4) свидетельство орегистрации в Министерстве экономики РФ для предприятий с участием иностранногокапитала;

5) свидетельство орегистрации в органах статистики, налоговой инспекции, во внебюджетных фондах;

6) проспекты эмиссии;

7) реестр акционеров дляакционерных обществ;

8) лицензии;

9) акты оценки имущества,внесенного в счет оплаты акций (долей уставного капитала);

10) учетные регистры ипр.

Для достижения целиаудита учредительных документов должны быть решены следующие задачи.

1. Определить юридическийстатус предприятия. Сферу деятельности и права его функционирования.

2. Установить наличиелицензий по видам деятельности подлежащего лицензированию.

3. Проверить полностью липроведены все расчеты с учредителями, соблюдено ли законодательство по налогам.

План и программапроверки. В ходе проверки учредительных документов необходимо установить:

1) структуру управления ворганизации и полномочия руководителей всех уровней при принятиисоответствующих управленческих решений; 2) своевременность внесения изменений вучредительные документы (если таковые были); 3) виды деятельности предприятия;4) учредителей организации, их права и обязанности; 5) размер уставногокапитала и доли каждого учредителя; 6) своевременность внесения учредителямисвоих долей в уставный капитал; 7) правильность оформления документации повзносам в уставный капитал; 8) предусмотрено ли в уставе осуществлениевнешнеэкономической деятельности; 9) предусмотрено ли в учредительныхдокументах создание резервного и других фондов; 10) имеет ли право организациясоздавать на территории РФ и за рубежом филиалы и другие структурныеподразделения, выделенные на самостоятельный баланс; 11) наличие лицензий наосуществление видов деятельности, подлежащих лицензированию в соответствии сдействующим законодательством; 12) порядок распределения прибыли, оставшейся враспоряжении по итогам года после уплаты обязательных платежей; 13)правильность начисления доходов учредителей и акционеров и удержания налогов надоходы и т.п.

Обобщение результатовпроверки осуществляется исходя из целей и задач по проверке данного раздела врабочих документах, где может быть отражена следующая информация: 1)соответствует л и кредитовый остаток по счету 80 заявленной в учредительныхдокументах сумме уставного капитала; 2) полностью ли внесли учредители свои доли;3) обоснованно ли произошло увеличение или уменьшение уставного капитала; 4)имеются ли в наличии подтверждающие документы по хозяйственным операциям и т.п.

Целью проверкиформирования уставного капитала является формирование мнения относительно соответствияучредительных документов предприятия действующему законодательству в частиправильности формирования и изменения его уставного капитала. Источникиинформации для проверки те же, что и при аудите уставных документов, формальноэти два объекта проверяются параллельно. Для проверки правильности формированияуставного капитала также необходимо проанализировать документы, подтверждающиеправа на объекты недвижимости и земельные участки, вносимые учредителями вкачестве вклада в уставный капитал.

План и программапроверки. Необходимо выяснить, кто является учредителями предприятия, размеруставного капитала и доли каждого учредителя, порядок распределения чистойприбыли предприятия и выплаты дивидендов. Для достижения цели аудитаформирования уставного капитала необходимо решить следующие задачи: 1) проверкапорядка формирования уставного (складочного) капитала; 2) изучение структурыуставного капитала.

Минимальный размеруставного капитала должен составлять для ОАО не менее 1000 минимальных размеровоплаты труда (МРОТ), для ЗАО и 000 — не менее 100 МРОТ. Некоммерческиеорганизации в соответствии с законодательством не могут иметь уставный капитал.В виде вклада в уставный капитал общества его учредителями могут быть внесены:1) денежные средства (Д 50, 51,52 К75); 2) внеоборотные активы (Д 01,04,07К75); 3) ценные бумаги (Д 58 К75). Припроверке необходимо обратить внимание на отношение уставного капитала квеличине чистых активов. Если чистые активы меньше уставного капитала, тоаудиторы могут порекомендовать уменьшение уставного капитала до величины чистыхактивов. Если по окончании второго и каждого последующего отчетного годастоимость чистых активов окажется меньше величины минимального уставногокапитала, установленного законодательством, то аудиторская организация невправе подтвердить в отношении такого предприятия применимость принципадействующего предприятия. Обобщение результатов проверки осуществляется исходяиз целей и задач по проверке данного раздела в рабочих документах, где можетбыть отражена следующая информация: 1) соответствует ли кредитовый остаток посчету 80 заявленной

в учредительныхдокументах сумме уставного капитала; 2) полностью ли внесли учредители своидоли; 3) обоснованно ли произошло увеличение (уменьшение) уставного капитала;4) имеются ли в наличии подтверждающие документы по финансово-хозяйственнымоперациям; не ведется ли деятельность без лицензии и т.п. Серьезное вниманиенеобходимо уделить аудиторской проверке организации учета и выплат дивидендов,а также правильности начисления и своевременности выплаты налогов и иныхобязательных платежей по ним. Обобщение результатов проверки осуществляетсяисходя из целей и задач по проверке данного раздела в рабочих документах.

Тема № 2. Аудитсистемы управления организации

Оценка системыбухгалтерского учета и средств внутреннего контроля являются важным этапом припланировании аудита, поскольку на основе этой оценки определяются суть, масштаби временные затраты предполагаемых аудиторских процедур. Надежность системывнутреннего контроля находится в прямой зависимости с детальностью и временемпроведения аудиторских процедур. При подтверждении эффективности системывнутреннего контроля аудитор может сократить количество проводимых аудиторскихпроцедур и (или) уменьшить объем выборки.

Основные сферы,требующие особого внимания при оценке процедур внутреннего контроля:

1) окружение;

2) безопасность;

3) соответствиезаконодательству и прочим правилам и требованиям;

4) собственный иконтрольный риски и их влияние на процедуры.

Аудитору следует получитьписьменные разъяснения руководства по поводу наличия системы внутреннегоконтроля с целью первичной оценки ее эффективности. В ходе планирования аудитордолжен сделать дальнейшие шаги в достижении понимания системы бухгалтерскогоучета проверяемой общественной организации. С этой целью аудитор долженпроверить соблюдение основных принципов бухгалтерского учета;

1) непрерывность ведениябухгалтерского учета;

2) двойное отражениеоперации на счетах;

3) правильность денежнойоценки имущества, обязательств и хозяйственных операций;

4) соблюдение учетнойполитики в течение года, документирование хозяйственных операций;

5) проведениеинвентаризаций и отражение ее результатов на счетах бухгалтерского учета;