Реферат: Международные стандарты финансовой отчетности

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЙ СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ СУЩНОСТИ ИВЗАИМОСВЯЗИ МСФО 2 «ЗАПАСЫ» И ПБУ 5/01 «УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХЗАПАСОВ»

1.1 Сравнение российских положений побухгалтерскому учету (ПБУ) и МСФО, их общность и различия

1.2 Выявление элемента отчетности, егоопределение в ПБУ 5/01 и МСФО

1.3 Оценка запасов

1.4 Раскрытие информации о запасах в примечанияхк финансовой отчетности в МСФО 2 и ПБУ 5/01

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

2. КОНТРОЛЬНЫЕ ТЕСТЫ

Список литературы

ВВЕДЕНИЕ

Вторая половина XX в. характеризуется усилениемпроцесса международной специализации и разделения труда, кооперирования икомбинирования производства между странами и континентами, созданием мировогорынка, выходящего за пределы национальных границ. Характерная чертаинтернационализации экономических отношений — возникновение предприятий сосмешанным капиталом, привлечение иностранных инвестиций и кредитов. Восуществлении указанных процессов первостепенное значение приобретает получениедостоверной и понятной финансовой информации о деятельности концернов ипредприятий.

Для получения такой информации необходимагармонизация и международная стандартизация бухгалтерского учета, дающегоосновную часть финансовой информации о хозяйствующем субъекте. Для решенияпроблемы интернационализации бухгалтерского учета создан ряд международныхмежправительственных организаций (ММПО — Комиссия по транснациональнымкорпорациям ООН; Межправительственная рабочая группа экспертов по международнымбухгалтерским стандартам ООН; Европейское экономическое сообщество; Организацияэкономического сотрудничества и развития и др.) и международныхпрофессиональных организаций бухгалтерского учета. ММПО в последнее времязанимается в основном нормализацией отношений в области экономики, финансов,бухгалтерского учета на основе разработки международных норм, правил истандартов. На процесс гармонизации и международной стандартизациибухгалтерского учета наибольшее влияние оказали международные стандартыфинансовой отчетности (МСФО), Общепринятые принципы бухгалтерского учета (GААР) и директивы ЕЭС.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО)- это система принятых в общественных интересах положений о порядке составленияи представления финансовой отчетности. Они определяют общий подход ксоставлению финансовой отчетности и предлагают варианты оценки и учета активов,обязательств и операции по их изменению. Основное назначение МСФО — гармонизация учета и отчетности в разных странах. МСФО не являютсяобязательными для применения и носят рекомендательный характер. Разрабатываютсяони Советом (Комитетом) по международным стандартам финансовой отчетности. Некоторыестраны применяют МСФО практически без их изменения, другие страны (в том числеРоссия) — в качестве основы для разработки национальных стандартов, внося и нихизменения, обусловленные национальными условиями (например, особенностяминалоговых систем).

В большинстве стран, в том числе в России,национальные бухгалтерские стандарты разрабатываются на основе МСФО. В Россиинациональный бухгалтерский стандарт называется положением по бухгалтерскомуучету, которое можно определить как свод основных правил, устанавливающихпорядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Положенияпризваны конкретизировать федеральный закон о бухгалтерском учете и отчетности.Отечественные положения по бухгалтерскому учету разработаны на основе МСФО.Вместе с тем в них отряжены основные особенности отечественной системыбухгалтерского учета. Отечественные ПБУ являются документами второго уровни всистеме нормативных документов по бухгалтерскому учету (после законодательныхактов, указов Президента РФ, постановлений правительства) и являютсяобязательными к применению российскими организациями, в отличие от МСФО,которые носят рекомендательный характер.

Актуальность проблемы развития бухгалтерскогоучета и отчетности в соответствии с МСФО не вызывает сомнений, поэтому цельнастоящей работы – провести теоретический сравнительный анализ МСФО 2 «Запасы»и ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЙ СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ СУЩНОСТИ ИВЗАИМОСВЯЗИ МСФО 2 «ЗАПАСЫ» И ПБУ 5/01 «УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХЗАПАСОВ»

1.1. Сравнение российских положений побухгалтерскому учету (ПБУ) и МСФО, их общность и различия

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО)- это система принятых в общественных интересах положений о порядке составленияи представления финансовой отчетности. Они определяют общий подход ксоставлению финансовой отчетности и предлагают варианты оценки и учета активов,обязательств и операции по их изменению. Каждый стандарт состоит из следующихэлементов: номер стандарта, его название, цели, сфера применения, порядокучета, основные определения, раскрытие информации, дата вступления в силу.

Сфера применения стандарта определяетконкретные объекты учета, охватываемые соответствующим стандартом, а внекоторых случаях и круг компаний. В разделе «Порядок учета» излагаютсяконкретные условия признания и оценки объектов учета, основные правила их учетаи рекомендации по использованию некоторых правил. В разделе «Раскрытиеинформации» содержится состав информации, подлежащий раскрытию в финансовойотчетности по соответствующему стандарту. Следует отметить, что МСФОориентированы в основном на использование при составлении консолидированнойфинансовой отчетности группы организаций.

В системе нормативного регулирования ПБУ являютсядокументами второго уровня. Они призваны конкретизировать Закон «Обухгалтерском учете» по каждому объекту учета. ПБУ включает следующие элементы:

— название и номер ПБУ;

— общие положения (сфера применениясоответствующего ПБУ и условия признания соответствующего объекта учета);

— определения (основные определения и понятия посоответствующему объекту учета);

— оценка (различные виды применяемых оценок пообъекту);

— порядок учета (порядок учета наличия иизменения соответствующего объекта учета);

— раскрытие информации (состав информации,подлежащий раскрытию в составе информации по учетной политике и в бухгалтерскойотчетности).

Отечественные ПБУ, как уже говорилось, в отличиеот МСФО носят не рекомендательный, а обязательный характер. Большинство ПБУпредусматривает различные варианты учета соответствующих объектов.

Основные отличия МФСО и отечественных ПБУ приведеныв табл. 1.

Таблица 1 – Основные отличия МФСО и ПБУ

Отличия МФСО ПБУ Обязательность применения Носят рекомендательный характер Обязательны к применению Основная сфера деятельности Определяет в основном правила составления финансовой отчетности Определяют правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности Основные пользователи информации Инвесторы Регулирующие органы Основное требование к отчетности Объективное отражение деятельности фирмы Соответствия действующим правилам и нормативный актам Использование профессионального суждения при подготовке отчетности Допускается Не допускается Метод начисления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) Признание в отчетном периоде всех расходов и доходов, относящихся к этому периоду Признание в отчетном периоде расходов и доходов, подтвержденных первичными бухгалтерскими документами Требование осмотрительности Большая готовность к учету расходов и пассивов, чем возможных доходов и активов Провозглашена, но часто не соблюдается, особенно из-за противодействия налоговых органов Требование приоритета содержания перед формой Используется достаточно широко Провозглашено, но используется не в полной мере из-за отсутствия механизма реализации Требование полноты Финансовая отчетность должна включать все значительные показатели Провозглашено, но на практике не соблюдается

Из перечисленных в таблице требований особенносущественны в отечественной практике нарушения требования полноты. Основнаячасть отчетной информации должна содержаться не в отчетных формах, а впояснительной записке, особенно по ПБУ 1/98, 7/98, 8/01, 11/2000, 12/2000,16/02, 20/03. Применительно ко всем ПБУ, по опенке А.С.Бакаева, объеминформации в самих отчетных формах должен составлять примерно 40%, а в пояснительнойзаписке — 60%. На практике это соотношение не соблюдается: 95% информациисодержится в формах бухгалтерской отчетности и лишь 5% — в пояснительнойзаписке[1]. Нарушениетребований полноты при составлении бухгалтерской отчетности существенно снижаетее значимость для внешних пользователей бухгалтерской отчетности.

Изучив наиболее общие отличия отечественных ПБУот МСФО, перейдем непосредственно к сравнительному анализу конкретныхстандартов учета – МСФО 2 «Запасы» и ПБУ 5/01 «Учетматериально-производственных запасов», для выявления отличий и их оценки.

1.2 Выявлениеэлемента отчетности, его определение в ПБУ 5/01 и МСФО 2

Производственные запасы, являясь предметамитруда, обеспечивают вместе со средствами труда и рабочей силой производственныйпроцесс предприятия, в котором они используются однократно. Себестоимость ихполностью передается на вновь созданный продукт. В целом по России удельный весматериалов в себестоимости изготовляемой продукции составляет свыше 70%, а втекстильной и химической промышленности – до 85%.

Данные бухгалтерского учета должны содержатьинформацию для изыскания резервов снижения себестоимости продукции в частирационального использования материалов, снижения норм расхода, обеспечениянадлежащего хранения материалов и их сохранности.

Поэтому в системе организации бухгалтерского учета на предприятияхособое место занимает учет материально-производственных запасов, в задачикоторого входят:

— контроль за сохранностью материальныхценностей в местах их хранения и на всех стадиях обработки;

— правильное и своевременное документированиевсех операций по движению материально-производственных запасов;

— выявление и отражение затрат, связанных сизготовлением, расчет фактической себестоимости израсходованных материалов и ихостатков по местам хранения и статьям баланса;

— систематический контроль за соблюдением установленных норм запасов, выявлениеизлишних и неиспользуемых материалов, их реализация;

— своевременное осуществление расчетов с поставщиками, контроль за материалами,находящимися в пути, неотфактурованными поставками.

Успешное выполнение этих задач зависит от ритмичности работы предприятия,правильной организации сбыта и складского хозяйства, своевременности документальногооформления хозяйственных операций.

Согласно МСФО 2 «Запасы» под запасами подразумеваютсяактивы, предназначенные для продажи в течение обычного делового цикла или дляпроизводственного потребления с целью изготовления и реализации продукции. СогласноМСФО 2 запасы — это активы:

— предназначенные для продажи в ходе обычнойдеятельности;

— созданные впроцессе производства для такой продажи (готовая продукция, незавершенноепроизводство, сырье);

— представленные в форме сырья и материалов,предназначенных для использования в производственном процессе или при оказанииуслуг.

Классификация запасов представлена на рис. 1.Стандарт не применяется к незавершенным работам, возникшим в процессевыполнения строительных контрактов, к запасам продукции сельского и лесногохозяйства, а также к полезным ископаемым.

ЗАПАСЫ Товары, земля и другое имущество, закупленные и хранящиеся для перепродажи Готовая продукция, выпущенная компанией Незавершенная продукция, выпущенная компанией, включая сырье и материалы, предназначенные для дальнейшего использования в производственном процессе

Рисунок 1- Классификация запасов

Для целей ПБУ 5/01 к бухгалтерскому учету в качествематериально-производственных запасов принимаются, активы:

— используемые в качестве сырья, материалов ит.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ,услуг);

— предназначенные для продажи;

— используемые для управленческих нуждорганизации.

Готовая продукция является частью материально-производственныхзапасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственногоцикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические икачественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованияминых документов, в случаях, установленных законодательством). Товары являютсячастью материально-производственных запасов приобретенных или полученных отдругих юридических или физических лиц, предназначенные для продажи.

Этот пункт является ключевым, поскольку должен определитьперечень объектов, подпадающих под понятие МПЗ. Если рассмотреть определениеМПЗ в полном объеме, выявится его непригодность для практического применении:при помощи этого определения невозможно корректно квалифицировать объекты какматериалы, товары и готовую продукцию. Например предприятие закупило материалы,которые намерено использовать в капитальном строительстве. То есть приобретеныматериалы, но по ПБУ 5/01 они не предназначены для перепродажи и не будутиспользоваться в процессе производства.

В российской практике учет запасов регулируетсяПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». В то время как МСФОопределяет запасы как активы, ПБУ — как имущество. Кроме того, стандартрегламентирует порядок отражения в отчетности запасов в целом, включаянезавершенное производство. ПБУ 5/01 сужает объект учета доматериально-производственных запасов.

Признание запасов по МСФО 2.

В отчетности запасы могут признаваться как активыи как расходы. Признание запасов в качестве активов осуществляется по следующимкритериям: запасы признаются в балансе компании как актив, если существуетвероятность притока будущих экономических выгод в компанию, запасы имеютстоимость или оценку, которая может быть надежно измерена.

В качестве примера рассмотрим порядок признанияконсигнационных запасов. При продаже товаров по договору консигнации получательпринимает на себя обязательство продать товары от имени поставщика (продавца).Подобная ситуация возникает, например, в автомобилестроении: правособственности на машины, находящиеся на торговых площадках дилеров, сохраняетсяза производителем. Возникает вопрос: должен ли дилер, составляя финансовуюотчетность, признать поступившие запасы активами и отразить их в балансе? МСФОотвечает на этот вопрос следующим образом. Если риски и преимущества владенияавтомобилями в соответствии с заключенным договором перешли от производителя кдилеру, продавец признает активами поступившие запасы и соответствующиеконсигнационные обязательства перед производителем. Если риски и преимуществавладения товаром остались за производителем, признание актива у дилера непроисходит до момента фактического перехода права собственности (актив признаетсяна балансе производителя).

Признание запасов в качестве расхода производится после их продажи.Стоимость запасов списывается на расходы в том отчетном периоде, в которомпризнается соответствующий доход. Любая уценка запасов до чистой цены продажи ивсе потери запасов должны признаваться расходом периода списания иливозникновения потерь. И напротив, сумма возврата любого частичного списаниязапасов должна признаваться как уменьшение расходов в период осуществлениядооценки.

1.3. Оценка запасов

Первоначальная оценка запасов, согласно МСФО 2,может осуществляться одним из трех методов:

— по себестоимости запасов;

— по нормативным затратам;

— по розничным ценам.

Метод оценки запасов по себестоимости. В себестоимостьзапасов включаются все затраты на приобретение, переработку и прочие затраты,связанные с формированием запасов и доведением их до того уровня, на которомони находятся на момент составления отчетности. Прочие затраты включаются всебестоимость запасов, если они связаны с их переработкой непосредственно(например, затраты по изготовлению конкретного заказа или затраты по займам, связаннымс переработкой данных запасов). Затраты, включаемые и не включаемые всебестоимость запасов, представлены на рис. 2. Распределение накладных расходовмежду отдельными видами запасов производится пропорционально нормативноймощности производственного оборудования[2]. Нераспределенныекосвенные расходы не увеличивают себестоимость запасов и признаютсяпериодическими расходами. Условия включения в себестоимость запасов затрат позаймам определены в допустимом альтернативном методе отражения в МСФО 23«Затраты по займам»: подготовка запасов к предполагаемому использованию илипродаже должна требовать значительного времени.

Затраты Включаемые в себестоимость запасов Не включаемые в себестоимость запасов

на приобретение запасов:

• цена покупки;

• импортные пошлины и невозмещаемые налоги;

• транспортно-заготовительные расходы;

• (за вычетом торговых скидок и возвратов платежей)

на переработку:

• прямые производственные затраты;

• распределенные постоянные и переменные накладные затраты, связанные с переработкой материалов в готовую продукцию;

• затраты на комплексные производства (за вычетом чистой цены продаж побочных

продуктов)

прочие:

• непроизводственные накладные расходы (в той их части, в которой они связаны с приведением запасов в их нынешнее состояние и месторасположение. Например, складские запасы на выдержку коньяка)

• в отдельных случаях — затраты по займам

• сверхнормативные потери сырья, заработная плата персонала и прочие производственные затраты;

• затраты на хранение (если они не связаны с хранением полуфабриката для передачи его в следующий передел;

• административные расходы (не связанные с доведением запасов до их нынешнего состояния);

• расходы напродажу

/> /> /> /> /> /> /> /> /> /> /> />

Рисунок 2 — Затраты, включаемые и не включаемые всебестоимость запасов

Метод оценки запасов по нормативным затратам обеспечивает удобствопроведения учетных процедур и повышение их экономичности. По существу онявляется аналогом используемого в отечественной практике отражения материаловпо учетным ценам. Кроме того, в массовом и серийном производствах незавершенноепроизводство может отражаться не только по фактическим, но и по нормативнымзатратам. Метод оценки запасов по розничным ценам применяется компаниями,занимающимися розничной торговлей. Их запасы представлены широкой номенклатуройбыстро оборачивающихся товаров. Первые два метода оценки в подобных случаяхнеэффективны. Оценка запасов по розничным ценам предполагает добавление кпокупной стоимости товара определенной надбавки, называющейся в отечественнойпрактике торговой наценкой. Подобный подход широко применяется российскимиторговыми организациями.

Методы оценки запасов по нормативным затратам ирозничным ценам, согласно МСФО 2, используются в тех случаях, если ихприменение не ведет к возникновению существенных отклонений от реальныхзначений себестоимости. При составлении финансовой отчетности запасыоцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой цене продаж,что обусловлено прежде всего принципом осмотрительности: балансовая стоимостьактивов не должна превышать сумму, которая может быть получена от их продажиили использования. Подобный подход предусмотрен и ПБУ 5/01. Речь идет опереоценке запасов. Чистая цена продаж представляет собой предполагаемуюпродажную цену актива при нормальном ходе дел за вычетом возможных затрат навыполнение работ и на его реализацию. В том случае, когда чистая цена продажизапасов оказывается ниже их себестоимости, себестоимость запасов невозмещается. Это возможно, если: запасы повреждены; запасы устарели; ценапродажи запасов снизилась; увеличились ранее планируемые затраты на переработкузапасов или их продажу. Запасы уцениваются до возможной чистой цены их продажипостатейно. Переоценка выполняется с учетом двух обстоятельств:

1) колебаний рыночных цен или себестоимостизапасов в связи с какими-либо событиями, происходящими после отчетной даты;

2) предназначения имеющихся запасов.

Сырье и другие материалы, находящиеся в запасах,не отражаются в отчетности ниже себестоимости, если готовую продукцию, вкоторую они войдут, предполагается продать по цене, не меньшей ихсебестоимости. В каждом последующем отчетном периоде оценка чистой цены продажиактивов производится заново. При прекращении обстоятельств, вызвавших уценкузапасов ниже себестоимости (например, рост рыночных цен), происходит дооценкаих на ранее списанную сумму. В этом случае ранее списанная сумма подлежитвозмещению, и в балансе запасы снова будут отражены по себестоимости. Однакоподобные операции на практике проводятся крайне редко. Если в следующемотчетном периоде потребуется переоценка других запасов, то на сумму возмещенияснизятся убытки от этой операции. В результате запасы в отчетности будутпризнаны по наименьшей из двух сумм: себестоимости и пересмотренной чистой ценепродаж.

Оценка запасов, отпущенных в производство (илиреализованных на сторону), согласно МФСО 2, должна осуществляться путемидентификации затрат компании с конкретными видами запасов. Это требованиеотносится к тем их видам, которые: не могут рассматриваться каквзаимозаменяемые; произведены или предназначены для выполнения специальногозаказа.

Если идентификация затрат невозможна и запасы неотвечают двум вышеприведенным признакам, стандарт предлагает применениеосновного и альтернативного подходов к оценке потребленных запасов. Основнойподход предполагает применение методов ФИФО и оценки запасов посредневзвешенной стоимости. Допустимым альтернативным подходом к оценкестоимости потребленных запасов является метод ЛИФО. С 1 января 2005 г. этот метод запрещен к применению. Сравнение сущности и сферы применения указанных подходовпредставлено на рисунке 3.

Методы оценки стоимости потребленных запасов Основной подход Альтернативный подход Метод ФИФО Оценка по средневзвешенной стоимости Метод ЛИФО

• предполагает, что запасы, закупленные (изготовленные) первыми, будут потреблены первыми;

• оценивает остатки запасов на конец периода по стоимости последних закупок (по себестоимости изготовления последних единиц);

• используется для учета запасов в массовых и крупносерийных производствах, а также в розничной торговле товарами, подлежащими реализации до определенной даты

• состоит в расчете средневзвешенной себестоимости запасов на начало периода и аналогичных запасов, купленных (изготовленных) в течение периода;

• может применяться периодически или по мере получения новых партий запасов;

• используется для учета запасов, продажа (или использование в производстве) которых не зависит от даты их поступления

• предполагает, что запасы, приобретенные (изготовленные) последними, будут потреблены первыми;

•оценивает запасы на конец периода по стоимости первых покупок (по себестоимости изготовления первых единиц). Например, при бункерном хранении запасы, изымаемые первыми, скорее всего попали на склад первыми

/> /> /> /> /> /> /> /> /> />

Рисунок 3 — Сущность и сфера применения методов оценкидвижения запасов

Рассмотренные методы оценки, хорошо известныероссийским практикам, в стандарте названы «формулами расчета себестоимостизапасов». Компания должна применять одинаковые формулы для оценки однородныхзапасов, сходных по способу их использования. Для разных видов запасов могутиспользоваться различные формулы.

Материально-производственные запасы согласно ПБУ 5/01 принимаютсяк бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью материально-производственныхзапасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затраторганизации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость ииных возмещаемых налогов (кроимее случаев, предусмотренных законодательством РоссийскойФедерации). К фактическим затратам на приобретение материально-производственныхзапасов относятся:

— суммы, уплачиваемые в соответствии, с договоромпоставщику (продавцу);

— суммы, уплачиваемые организациям заинформационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственныхзапасов;

— таможенные пошлины;

— невозмещаемые налога, уплачиваемые в связи с приобретением единицыматериально-производственных запасов;

— вознаграждения, уплачиваемые посреднической организацией,через которую приобретены материально-производственные запасы;

— затраты по заготовке и доставкематериально-производственных запасов до места их использования, включая расходыпо страхованию.

— затраты по доведению материально-производственных запасов досостояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.Данные затраты включают затраты организации по доработке, сортировке, фасовке иулучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные снепосредственным производством.

Не включаются в фактические затраты наприобретение материально-производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичныерасходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретениемматериально-производственных запасов.

Фактические затраты на приобретение МПЗ определяются (уменьшаютсяили увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия МПЗ кбухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентнойсумме в иностранной валюте.

В этом пункте ПБУ 5/01 приводится традиционнаярасшифровки фактической себестоимости. Обратим внимание на то, что включение всостав фактической себестоимости процентов, начисленных по коммерческимкредитам и заемным средствам, если они привлечены для приобретения МПЗ визвестном смысле слова, противоречит ПБУ 10/09 «Расходы организации», п. 11которого проценты, уплачиваемые организациями за предоставление ей в пользованиеденежных средств (кредитов, займов), признаются операционными расходами. Болееподробно данный вопрос рассмотрен в ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затратпо их обслуживанию». Примечателен абзац о суммовых разницах: фактическиезатраты корректируются на суммовые разницы, возникшие до принятии объектов кбухгалтерскому учету. Хотя аналогичное требование содержится в ПБУ 6/01 «Учетосновных средств», ПБУ 15/01, ПБУ 9/99, ПБУ 10/99 и многих других, чтосоответствует сложившейся практике.

Разрешение включать общехозяйственные и иныеаналогичные (под которыми, вероятно, подразумеваются общепроизводственные)расходы в фактическую стоимость МПЗ достаточно спорно.

Обычно расходы включаются в составобщехозяйственных и аналогичных расходов, называемых косвенными, как раз в том случае,если невозможно их квалифицировать в качестве прямых, т.е. однозначноотносящихся к какому-нибудь конкретному виду продукции.

С точки зрения теории бухгалтерского учета прямоевключение косвенных расходов в состав фактической стоимости изготовляемой продукциивозможно только в одном случае — если субъект учета весь отчетный периодзанимался изготовлением или приобретением только этой продукции, т.е. продукцииодного вида.

При отпуске материально-производственных запасов(кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и иномвыбытии их оценка производится одним из следующих способов:

— по себестоимости каждой единицы;

— по средней себестоимости;

— по себестоимости первых по времени приобретенияматериально-производственных запасов (способ ФИФО);

— по себестоимости последних по времениприобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

Применение одного из указанных способов по группе(виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущенияпоследовательности применения учетной политики.

Необходимость переоценкиматериально-производственных запасов вызвана тем, что иногда требуетсясоотнести хранящиеся на складах  ценности, обладающие идентичнымихарактеристиками, кроме цены приобретения, — хранить такие МПЗ отдельно непредставляется целесообразным. Допустим, на склад поступили две партииидентичного товара с одним лишь отличием — они приобретены по разным ценам.

Одним из принципов складирования имуществаявляется раздельное хранение различного имущества, что соотносится с самим понятиемучета. Очевидно, что с точки зрения хранения идентичных, но разностоимостныхпартий МПЗ их разделение на группы бессмысленно. Нет никакой необходимостихранить одну партию отдельно от другой, однако, по данным бухгалтерии, МПЗразличны, следовательно, они должны быть учтены раздельно. Здесь существуетпротиворечие между бухгалтерским и так называемым складским учетом, под которымпонимается учет имущества «во плоти», а не посредством регистрации в информационнойсистеме учета. Кладовщики оперируют вещами, тогда как бухгалтеры — образамиэтих вещей, причем должно соблюдаться соответствие, иначе смысл ведения учетатеряется: например, при обнаружении вещи, не числящейся по учету, ее нужнооприходовать. Аналогичным образом должно быть устранено несовпадение междусовместным хранением объектов на складе и их раздельным представлением вбухгалтерии.

Достичь этого можно двумя путями. Первый путь — раздельное хранение идентичных партий ни складе; нет сомнений, что этот путь сточки зрения здравого смысла абсурдный. Остается второй путь — если реальностьнельзя скорректировать под информационную систему учета, придется привестиучетные данные в соответствие фактическому положению Это означает, что объекты,обладающие различными учетными ценами, должны быть переучтены по единой цене.

Оценка по себестоимости первых по временаприобретет МПЗ(способ ФИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасыиспользуются в течение месяца и иного периода в последовательности ихприобретения (поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство(продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретенийс учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. Оценка посебестоимости последних по времени приобретения материально-производственныхзапасов (способ ЛИФО) основан на допущении, что МПЗ, первыми поступающие впроизводство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних впоследовательности приобретения.

Обратим внимание на то, что выбор того или иногометода оценки при выбытии МПЗ влияет на финансовые показатели субъекта учета, вчастности, на величину себестоимости, относящейся к реализованной продукции, исоответственно на величину налога на прибыль. Для субъекта учета это наиболеетрудный момент.

1.4 Раскрытие информации о запасах в примечанияхк финансовой отчетности в МСФО 2 и ПБУ 5/01

В примечаниях к финансовой отчетности согласноМСФО 2 необходимо раскрыть:

— учетную политику, принятую для оценки запасов,в том числе использованный метод расчета их себестоимости. Если себестоимостьзапасов определяется методом ЛИФО, необходимо показать разницу между ихбалансовой стоимостью и стоимостью, рассчитанной методом ФИФО, или возможнойчистой ценой продаж, если она меньше других значений стоимости запасов;

— общую балансовую стоимость запасов, в том числебалансовую стоимость запасов по группам и подгруппам классификации, принятой вкомпании (например, стоимость товаров для продажи, незавершенногопроизводства);

— балансовую стоимость запасов, учтенных почистой цене продаж;

— величину возврата любого списания (уценки),которая признается доходом;

— обязательства или события, приведшие квосстановлению списания запасов;

— балансовую стоимость МПЗ, заложенных в качествеобеспечения обязательств.

Пример раскрытия информации о запасах в примечаниях кфинансовой отчетности компании А. Сырье и товары учитываются по покупным ценам.

Незавершенное производство и выпущенная готоваяпродукция учитываются по себестоимости производства, включающей прямыепроизводственные затраты, соответствующую часть накладных производственныхрасходов и амортизацию производственного оборудования. Движение запасов сырья итоваров отражается по методу ФИФО (первое поступление, первый отпуск). Дляучета прочих запасов используется метод средневзвешенной стоимости. Если чистаяцена продаж запасов оказывается ниже себестоимости, рассчитанной по описаннойметодике, начисляется резерв.

Запасы,млн долл.                                                                2006 г.       2005 г.

Сырье,материалы, незавершенное производство             1580           1500

Готоваяпродукция                                                              3600           3200

Резервы                                                                                (150)          (140)

Итого                                                                                    5030           4560

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетностисогласно ПБУ 5/01

Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерской отчетности всоответствии с их классификацией (распределением по группам (видам)), исходя изспособа использования в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг,либо для управленческих нужд организации. На конец отчетного года МПЗотражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя изиспользуемых способов оценки запасов. В бухгалтерской отчетности подлежатраскрытию с учетом существенности как минимум следующая информация:

— о способах оценки материально-производственныхзапасов по их группам;

— о последствиях изменений способов оценки МПЗ;

— о стоимости материально-производственныхзапасов, переданных в залог;

— о величине и движении резервов под снижениестоимости ТМЦ.

Информация, требующая раскрытия, весьманеоднородна:

— способы оценки МПЗ по их группам (видам);

— последствия изменения способов оценки МПЗ — могутоказаться весьма интересны для принятия управленческих решений, но требуютподробного описания методики расчета. Такая методика математически может бытьдостаточно изощренна и для бухгалтеров недоступна. Заставлять субъектов учетаразрабатывать подобную методику самостоятельно, не в целях менеджмента, а вцелях бухгалтерского учета, невозможно и неразумно;

— стоимость МПЗ, переданных в залог — может бытьопределена по сальдо на соответствующих счетах бухгалтерского учета;

— величина идвижение резервов под снижение стоимости материальных ценностей. Все соответствующиепоказатели могут быть установлены по оборотам и сальдо по счету 14 «Резервы подснижение стоимости материальных ценностей».

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В бухгалтерском учете вкачестве материально-производственных запасов принимаются активы:

а)используемые при производстве продукции, предназначенной для продажи (сырье иосновные материалы, покупные полуфабрикаты и др.);

б)предназначенные для продажи (готовая продукция и товары);

в)используемые для управленческих нужд организации (вспомогательные материалы,топливо, запасные части и др.).

Основнаячасть материально-производственных запасов используется в качестве предметовтруда и производственном процессе. Они целиком потребляются в каждомпроизводственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимостьпроизводимой продукции.

Основнымизадачами учета материально-производственных запасов являются контроль засохранностью материальных ресурсов, соответствием складских запасов нормативам,за выполнением планов снабжения материалами; выявление фактических затрат,связанных с заготовкой материалов; контроль за соблюдением норм производственногопотребления; правильное распределение стоимости израсходованных в производствематериалов по объектам калькуляции; рациональная оценка производственныхзапасов. Для правильной организации учета материалов важное значение имеют ихклассификация, оценка и выбор единицы учета.

Несомненновсе недочеты, выявленные в отечественных ПБУ можно устранить. Практическаяреализация этого направления (реформирования отечественного бухгалтерскогоучета) находится в непосредственной связи с МСФО. Правильность курса выбранногов Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международнымистандартами финансовой отчетности подтверждается Концепцией развитиябухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. Таким образом, МСФОстали основным инструментом реформирования бухгалтерского учета и отчетности вРоссии.

2.КОНТРОЛЬНЫЕ ТЕСТЫ — ВАРИАНТ № 2

1. Установите соответствие:

Формирование финансовой отчетности: 1. МСФО С. Для международных инвесторов 2. Директивы ЕС А. Для партнеров стран — членов Европейского сообщества 3. Национальная система стандартов учета и отчетности D. Для пользователей внутри страны 4. US GААР и другие национальные стандарты учета и отчетности В. Для зарубежного партнера

2. Выберите несколько правильных вариантов ответа.Какие стандарты определяют состав и содержание финансового отчета:

1) МСФО 1 «Представление финансовой отчетности»

3) МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств»

7) МСФО 14 «Сегментная отчетность»

13) МСФО 26 «Учет и отчетность по программампенсионного обеспечения»

16) МСФО 34 «Промежуточная финансовая отчетность»

3. Выберите несколько правильных вариантовответа. Основные качественные характеристики информации в системе МСФО:

А. Уместность.

D. Понятность.

F. Надежность.

G. Сопоставимость.

4. Установите соответствие:

Отчет о прибылях и убытках в системе МСФО: 1. Формат затрат

С. Расходы группируются следующим образом:

— амортизация

— закупки материалов

— транспортные расходы

— зарплата

2. Формат себестоимости

А. Расходы группируются следующим образом:

— себестоимость продаж

— коммерческие расходы

— административные затраты

5. Выберите один правильный вариант ответа. Всоответствии с МСФО 8 «Учетная политика, изменения в расчетных оценках иошибки» изменение в бухгалтерских оценках:

В. Прошлые периоды не корректируются.

6. Выберите один правильный вариант ответа. Затраты,связанные с использованием и перемещением объекта основных средств всоответствии с МСФО 16 «Основные средства»:

А. Включаются в его балансовую стоимость.

7. Выберите один правильный вариант ответа. Всоответствии с МСФО 18 «Выручка» выручка — это:

А. Валовое поступление экономических выгод в ходеобычной деятельности компании, приводящее к увеличению капитала, иному, чем засчет вкладов инвесторов.

8. Выберите один правильный вариант ответа. Операционнаяаренда в соответствии с МСФО 17 «Аренда»:

В. Не предусматривает передачу арендаторупрактически всех рисков и вознаграждений, связанных с владением активом.

9. Установите соответствие:

В соответствии с МСФО 19 «Вознаграждения работникам»: 1. Планы с установленными взносами В. Обязательства компании ограничены суммой, которую она согласна внести в фонд. 2. Планы с установленными выплатами А. Компания берет на себя обязательства по предоставлению работникам вознаграждения оговоренного размера

10. Выберите один правильный вариант ответа. Всоответствии с МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов» функциональнаявалюта — это:

С. Основнаявалюта той экономической среды, в которой данная компания осуществляет своюдеятельность.

Списоклитературы

1. ВахрушинаМ.А. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учеб. пособие – М.:Вузовский учебник, 2005 320 с.

2. КостинаЗ.А. Адаптация отечественной систему бухгалтерского учета к требованиям МСФО//Аудитор №8 2006 – С. 52-58

3. Кондраков И.П.Бухгалтерский учёт Учебное пособие 5-е изд– М.: ИНФРА М, — 2005 – 717 с.

4. МедведевМ.Ю. Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ): постатейные комментарии – М.: ИДФБК ПРЕСС, 2002 432 с.

5. Положение побухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов». ПБУ 5/01.Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 09.01.2001 №44н.

6. СуворовА.В. Бухгалтерский учет и МСФО// Аудитор №7 2007 – С. 32-37

7. СуворовА.В. Российские ПБУ и МСФО – различия в принципах бухгалтерского учета//Аудитор №2 2007 – С. 44-54

8. ЦыганковаК.Ю. Принципы МСФО// Аудитор №4 2007 – С. 19-27