Реферат: Международные стандарты финансовой отчетности

Оглавление

I. Введение

II. Международные стандарты финансовойотчетности

2.1 Порядок разработки и принятияМСФО

2.2 Концепция подготовки ипредставления финансовой отчетности

2.2.1 Принципы подготовки исоставления финансовой отчетности

2.2.2 МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО»

2.3 Требования к составу ипредставлению финансовой отчетности

2.3.1 МСБУ (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»

2.4 Материальные активы

2.4.1 МСБУ (IAS) 2 «Запасы»

2.5 Раскрытие информации о финансовыхрезультатах

2.5.1 МСБУ (IAS) 8«Учетная политика, изменение учетных оценок иошибки»

III. Актуальность перехода на МСФО и этапыреформирования российского бухгалтерского учета и отчетности при переходе наМСФО

3.1 Актуальность перехода на МСФО

3.2 Этапы реформирования российскогобухгалтерского учета и отчетности при переходе на МСФО

IV. Заключение

V. Список используемой литературы


I. Введение

В условиях интеграциинациональных рынков в единое экономическое пространство особое значениепридается вопросам унификации стандартов в различных областях деятельностикомпаний. Например, существует стандартизация в области систем контролякачества продукции, экологических норм, на железнодорожном транспорте – в частиширины колеи железнодорожных путей, на автомобильном транспорте – в частитребований к габаритам подвижного состава и по вредным выбросам в окружающуюсреду, и в других областях деятельности. Безусловно, существует стандарты и вобласти формирования финансовой отчетности. Одними из этих стандартов являются– МСФО или Международные стандарты финансовой отчетности.

Международные стандартыфинансовой отчетности (МСФО) – это целостная творческая мировоззренческаясистема, требующая от специалистов, применяющих её, особого менталитета,смелости формулировать обоснованные профессиональные суждения, иметьдостаточную уверенность, что принятые решения приведут к формированиюкачественной финансовой отчетности. Основной целью МСФО, является принятие еепользователями эффективных управленческих решений.

Как на международном, таки на российском уровне актуальность внедрения МСФО определена, прежде всего,необходимостью использования единого международного языка финансовой отчетностив большинстве стран мира.

В условиях высокихинвестиционных рисков признание международных стандартов финансовой отчетностив России являлось бы важным шагом как для привлечения иностранных инвестиций,которые так необходимы для развития многих сфер деятельности, так и длясовершенствования системы финансовой отчетности в России.

К сожалению, применениеМСФО в российской практике на сегодняшний день в большей мере декларируется,чем реально осуществляется. В основном МСФО используют только российскиекомпании с иностранными инвестициями по требованию своих иностранныхсобственников. Так же хотелось бы отметить, что, начиная с отчетности за 2004г. российские кредитные организации – банков законодательном порядке перешли наподготовку финансовой отчетности в соответствии с МСФО, однако их финансоваяотчетность формируется на основе бухгалтерской отчетности, составленной пороссийскому законодательству, и только потом трансформируется в соответствии сМСФО. В настоящее время число компаний, формирующих финансовую отчетность всоответствии с требованиями МСФО, имеет небольшой удельный вес в общейчисленности российских компаний.

В данной курсовой работебудут рассмотрена актуальность перехода на МСФО, сложность применения МСФО вРоссии и практические трудности реформирования российского бухгалтерского учетаи отчетности при этом. Так же будет уделено внимание главным положениям иосновным статьям МСФО.


II. Международные стандарты финансовойотчетности

2.1 Порядок разработки ипринятия МСФО

В этой главе я краткорассмотрю историю появления международных стандартов финансовой отчетности, атакже существующий в настоящее время порядок их разработки и принятия.

С целью создания единыхунифицированных стандартов финансовой отчетности для всех стран мира 29 июня1973 г. в результате международного соглашения была образована независимаянегосударственная некоммерческая организация со штаб-квартирой в Лондоне –Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) (International Accounting Standards Committee, IASC). В состав Комитета вошли представители 10крупнейших мировых держав: Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии,Мексики, Голландии, Великобритании, Ирландии и США.

В 2001 г. Комитет былпреобразован в Совет по международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО) (International Accounting Standards Board, IASB) .

В одно время спреобразованием Комитета в Совет по МСФО были переименованы вновь выпускаемыемеждународные стандарты из IAS (International Accounting Standards) – в IFRS (International Financial Reporting Standards) – международные стандартыфинансовой отчетности (МСФО) .

В настоящее время решениевсех задач, связанных с разработкой международных стандартов финансовойотчетности, а также публикацией тематических документов для обсуждения этихстандартов мировым бухгалтерским сообществом, существует СМСФО. Таким образом,СМСФО сегодня – это ведущая организация в мире по разработке единых учетныхстандартов. Работа СМСФО финансируется за счет взносов профессиональныхобъединений бухгалтеров, различных компаний, финансовых организаций, а так жеза счет прибыли от публикаций стандартов. Годовой бюджет СМСФО составляетпримерно около 15 млн. долл.

Структура СМСФО включает:

Попечительский совет;

Правление СМСФО;

Консультативный совет постандартам;

Комитет по интерпретацияммеждународной финансовой отчетности.

Попечительский советСМСФО – это некоммерческая организация, которая была зарегистрирована позаконам американского штата Делавэр 6 февраля 2001 г. Попечительский советявляется правопреемником прежнего Комитета, отвечавшего за разработкустандартов до реформирования его структуры в 1997-2000 гг. УчредителямиПопечительского совета являются девятнадцать доверенных лиц, имеющих богатыйопыт работы в различных сферах деятельности и обладающих необходимыми знаниямидля разработки высококачественных стандартов финансовой отчетности в целях ихиспользования на международных рынках капитала.

Попечительский советрешает следующие основные задачи:

— публикует, исходя ихобщественных интересов, понятные и осуществимые международные стандартыфинансовой отчетности, предусматривающие представление качественной информациив финансовой отчетности, для того чтобы ее пользователи могли приниматьэффективные экономические решения;

— проводит работу поболее широкому использованию и точному применению стандартов;

— способствует сближениюМСФО и национальных стандартов финансовой отчетности отдельных стран;

Попечительский советвыполняет следующие функции:

— назначает членовПравления СМСФО, Консультативного совета по стандартам, Комитета поинтерпретациям СМСФО;

— проводит ежегодныйанализ эффективности Правления СМСФО;

— принимает бюджетПравления;

— рассматриваетстратегические вопросы, затрагивающие международные стандарты финансовойотчетности;

— утверждает оперативныепроцедуры Правления СМСФО, Консультативного совета по стандартам, Комитета поинтерпретациям МСФО.

Попечительский советнепосредственно не занимается вопросами разработки международных стандартов,это является исключительной прерогативой Правления СМСФО.

В настоящее времяпредседателем Попечительского совета является представитель США. В составдоверенных лиц входят представители следующих регионов: шесть представителей СевернойАмерики, шесть – Европы, четверо их Тихоокеанского региона и трое из другихрегионов.

Правление МСФО – этоосновной орган, занимающийся разработкой международных стандартов финансовойотчетности. Правление состоит из четырнадцати представителей, двенадцать изкоторых работают на основе полной занятости, а двое – на основе неполнойзанятости.

Представители Правленияотбираются по жестким критериям, их квалификация должна соответствовать жесткимтребованиям по уровню знаний и практическому опыту в сфере бухгалтерскогоучета, по приверженности целям СМСФО и общественным целям, по знаниюконъюнктуры мирового рынка. Минимум пять членов Правления СМСФО должны обладатьпрофессиональным опытом в сфере аудита, минимум трое – опытом подготовкифинансовой отчетности, минимум трое должны являться опытными пользователямифинансовой отчетности и минимум один член должен иметь академический опыт.Члены правления избираются на пять лет.

Правление выполняетследующие основные функции:

— разрабатываетмеждународные стандарты финансовой отчетности, проекты МСФО, утверждаетинтерпретации, разработанные Комитетом по интерпретациям МСФО;

— публикует проекты МСФО,проекты изложения принципов и прочих документов для публичного обсуждения;

— решает все техническиевопросы, включая совместное обсуждение с национальными организациями поразработке стандартов;

— разрабатывает процедуры по анализу комментариев по вопросам, вынесенным напубличное обсуждение;

— создает группы специалистов для технических консультаций по крупным проектам;

— проводит совместнуюработу с Консультативным советом по стандартам по основным проектам.

Консультативныйсовет по стандартам состоит приблизительно из сорока пяти членов, избираемых натри года, и включает специалистов с различным опытом и представляющих различныегеографические регионы. Совет проводит встречи с Правлением СМСФО минимум трираза в год. Совет может вносить в повестку работы Правления актуальные проекты,а также проводить совместные консультации по текущим проектам КМСФО.

Комитетпо интерпретациям международной финансовой отчетности рассматривает вопросыфинансовой отчетности, которые не получили отражения в существующих стандартахили могут иметь неоднозначное толкование. Работа Комитета осуществляется втесном взаимодействии с аналогичными национальными комитетами. Комитетзанимается вопросами неудовлетворительной практики учета в рамках международныхстандартов и возникновения новых обстоятельств, не учтенных при разработкесуществующих стандартов.

Впервыеорганизация, призванная заниматься вопросами представления концептуальновыверенных и практически реализуемых интерпретаций международной финансовойотчетности, была создана в апреле 1997 г. и называлась Постоянным комитетом поинтерпретациям (ПКИ) (Standard Interpretation Committee, SIC). Сами интерпретации, выпущенные ПКИ, такженазываются ПКИ (SIC). Большинствовыпущенных до 2002 г. ПКИ (SIC) действуютв настоящее время и регламентируют вопросы практического применения МСБУ (IAS) .

В марте2002 г. ПКИ был реорганизован и получил новое название — Комитет поинтерпретациям международной финансовой отчетности (КИМФО) (International Financial Reporting Interpretations Committee, IFRIC). Интерпретации, которые с 2002 г. выпускает КИМФО,теперь также называются КИМФО (IFRIC)и регламентируют практическое применение как МСБУ (IAS), так и МСФО (IFRS). Кроме того, в настоящее время выпущены и действуютпоправки IFRIC к МСБУ (IAS) и к ПКИ (SIC) .

Интерпретацииутверждаются Правлением СМСФО. Комитет по интерпретациям международной финансовойотчетности состоит из двенадцати голосующих членов, избираемых на три года.Представители Европейской комиссии и Международной организации комиссий поценным бумагам являются наблюдателями Комитета без права голоса.

Наряду сСМСФО вопросами унификации стандартов бухгалтерского учета и финансовойотчетности занимаются и другие международные и региональные организации,основные из которых названы ниже.

Международнаяфедерация бухгалтеров (International Federation of Accountants, IFAC) — это международная организация, образованная в 1977г., призванная контролировать профессиональную активность представителейбухгалтерской профессии на международном уровне.

Межправительственнаярабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности при ООН- эта организация создана в 1982 г. с целью изучения проблем учета вмеждународном аспекте, содействия стандартизации учета на национальном имеждународном уровнях, оказания помощи развивающимся странам во внедрении МСФО.

Европейскаякомиссия (European Commission) занимается гармонизацией учета врамках Европейского союза (ЕС). Процесс гармонизации в рамках ЕС осложняетсяналичием существенных различий в бухгалтерской практике стран — членовЕвросоюза: в Голландии, Великобритании и Ирландии бухгалтерский учеториентирован, прежде всего, на кредиторов и собственников, в Германии, Бельгиии Люксембурге — на банки, во Франции бухгалтерский учет зависит отмакроэкономического планирования.

Основойевропейского законодательства в области бухгалтерского учета являются 4-я и 7-яДирективы (соответственно от 25 июля 1978 г. и 13 июня 1983 г.). ЧетвертаяДиректива затрагивает проблемы составления годовой отчетности акционернымикомпаниями, Седьмая посвящена вопросам составления консолидированнойотчетности.

В ноябре1995 г. Европейская комиссия одобрила новый подход к гармонизациибухгалтерского учета путем перехода на МСФО.

27 мая2002 г. Европейский парламент принял постановление «О внедрениимеждународных стандартов финансовой отчетности», призванное обеспечить повышениесопоставимости финансовой отчетности европейских публичных компаний и завершитьпроцесс формирования единого европейского финансового рынка. Постановлениемвведено обязательное применение МСФО с 2005 г. всеми европейскими компаниями,акции которых котируются на фондовом рынке. Дополнительно страны-члены ЕСдолжны самостоятельно определить:

1) будутли переведены на МСФО все котирующиеся на биржах организации, или только те,которые захотят разработать свои годовые отчеты согласно МСФО;

2)/> будут ли другие организации, кромекотирующихся на бирже, обязаны разрабатывать консолидированные отчеты согласноМСФО;

3)каким организациям потребуется специальный переходный период. Этот периодможет быть предоставлен компаниям, которые осуществляют торговлю на рынкахтолько долговыми обязательствами, и организациям, чьи ценные бумаги котируютсявне рамок Европейского союза и которые уже применяют другие международныестандарты, например US GAAP. Для этих двух групп организацийгосударства-члены ЕС имеют право установить, что стандарты не будут применятьсяранее года отчетности, который начинается по истечении 2006 г.

Комиссияпо ценным бумагам и биржам США (Securities and Exchange Commission) — это правительственная организацияСША, чья юрисдикция распространяется на все компании, продающие ценные бумаги вСША, включая иностранные компании. Поэтому Комиссия может оказыватьопределенное влияние на методику составления бухгалтерской отчетности. В апреле1996 г. Комиссия по ценным бумагам и биржам США объявила о поддержке СМСФО вкачестве разработчика унифицированных стандартов финансовой отчетности.

Совет поразработке финансовых учетных стандартов (Financial Accounting Standards Board) — это организация, которая занимается разработкойамериканских учетных принципов. Как правило, стандарты этой неправительственнойорганизации получают распространение в странах, практикующих англо-американскуюмодель учета, однако сейчас эта организация рассматривается как потенциальныйконкурент СМСФО в разработке международных стандартов финансовой отчетности.Одной из целей Совета является обеспечение международной сравнимости и качестваамериканских стандартов.

С цельюкоординации деятельности и устранения существующих противоречий 29 октября 2002г. в Лондоне между Советом по международным стандартам финансовой отчетности иКомитетом по стандартам финансового учета США был подписан протокол осовместной деятельности по конвергенции американских и международных стандартовс целью их сближения.

Внастоящее время американские биржи, в частности Нью-йоркская, принимаютотчетность, составленную по правилам US GAAP. Это связанос тем, что отчетность по МСФО не читается без пояснительной записки ирасшифровки принятой учетной политики. В МСФО сохраняется много возможностейвыбора по тем или иным позициям.

Дляобеспечения высокого качества стандартов, а следовательно, их широкогоприменения в мире СМСФО выработал многоступенчатую процедуру их разработки ипринятия. Разработка международных стандартов осуществляется в несколькоэтапов, которые включают:

1)создание подготовительного комитета (Advisory Committee) из широкого круга специалистовразличных сфер для обсуждения вопросов, внесенных в повестку заседанияПравления;

2)разработку и публикацию документа для публичного обсуждения;

3)подготовку рабочего проекта положений стандарта с учетом комментариев,полученных от всех заинтересованных сторон на втором этапе. На основе анализакомментариев Правление СМСФО готовит проект международного стандарта финансовойотчетности (Exposure Draft), а также предлагает альтернативные решения иаргументы в пользу их принятия или отклонения. В течение 90 дней всезаинтересованные стороны вправе вносить свои замечания и предложения в рабочийпроект. В определенных случаях еще до подготовки проекта Правление можетпредложить вопрос на обсуждение;

4)выпуск окончательного варианта международного стандарта финансовойотчетности.

ИнтерпретацияМСФО, проект стандарта и непосредственно сам стандарт должны быть утвержденыкак минимум восемью членами Правления из четырнадцати. Для прочих решенийдостаточно простого большинства голосов членов Правления.

ЗаседанияПравления и Консультативного совета являются открытыми, хотя некоторыепроцедурные вопросы, в основном касающиеся персонала, могут решаться в закрытомрежиме. Повестка заседаний публикуется заранее.

Помимостандарта Правление СМСФО публикует основу для выводов (Basisfor Conclusions), в которой объясняется, какимобразом Правление пришло к тем или иным выводам, для того чтобы помочьпользователям в применении соответствующих стандартов. Правление такжепубликует альтернативные мнения, в которых высказываются мнения оппонентовпредложенного правила учета.

Международныестандарты финансовой отчетности носят рекомендательный характер, и страны могутсамостоятельно принимать решения об их использовании.

2.2     Концепцияподготовки и представления финансовой отчетности

2.2.1 Принципы подготовкии составления финансовой отчетности

Основойперехода на международные стандарты финансовой отчетности служит документ,принятый Правлением СМСФО в 1989 г., — «Принципы подготовки и составленияфинансовой отчетности» (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements) (далее — Принципы).

Принципыне являются стандартом и не содержат обязательных требований и рекомендаций,это основная философия международного учета. Все определения, данные вПринципах, повторяются в конкретных стандартах, но в детализированном виде и вконтексте тематики, которой посвящен соответствующий стандарт. Если какие-либовопросы не регламентируются стандартом, то для ответа на эти вопросыприменяются Принципы. Однако в случае противоречий положений стандартов иПринципов применяются положения стандарта.

ВПринципах сформулирована цель финансовой отчетности, рассмотрены качественныехарактеристики, определяющие полезность информации финансовой отчетности,приведены определения правила признания и методы оценки элементов, составляющихфинансовую отчетность, даны понятия капитала и поддержания капитала.

Принципы охватывают всюфинансовую отчетность, включая консолидированную. Отчетность представляется какминимум ежегодно и ориентирована на потребности широкого круга пользователей.Некоторые пользователи могут получать помимо финансовой отчетности идополнительную информацию. Однако в основном пользователям приходитсяполагаться на отчетность как источник финансовой информации. Составлениеотчетных форм представляет собой часть процесса по подготовке и представлениюфинансовой отчетности. Полный комплект финансовой отчетности, как правило,включает: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет об измененияхкапитала и примечания, а также прочую отчетность, пояснительные записки иматериалы, являющиеся неотъемлемой частью финансовой отчетности. Принципыприменимы к финансовой отчетности всех коммерческих, промышленных и торговыхкомпаний государственного или частного сектора.

СогласноПринципам целью формирования финансовой отчетности является обеспечениепользователей отчетности качественной (уместной, надежной, понятной, сопоставимой)информацией о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях вфинансовом положении компании.

Финансоваяотчетность показывает результаты деятельности аппарата управления компании. Тепользователи, которые желают оценить уровень руководства, делают это в целяхпринятия решений о том, стоит ли удерживать, или продавать, или увеличиватьсвои инвестиции, а также о том, стоит ли сохранить или заменить руководство.

Информацию,содержащуюся в публичной финансовой отчетности, использует широкий кругвнутренних и внешних пользователей: менеджеры, собственники, инвесторы,кредиторы, поставщики, покупатели, государственные органы, в том численалоговые органы.

Основнымипользователями финансовой отчетности являются:

1) инвесторы,вкладывающие свой капитал, и их консультанты, которых интересует степень рискаи доходности инвестиций;

2) работникикомпании и их представители, заинтересованные в стабильности и рентабельностидеятельности компании. Для них важна оценка способности компании обеспечиватьзанятость, выплату заработка и пенсионных вознаграждений;

3) заимодавцы,которым необходимо знать, будут ли предоставленные ими займы и проценты по нимвыплачены в установленные сроки;

4) правительство,представленное различными министерствами. Среди указанных выше потребностейпользователей информации можно выделить общие для всех. Так, если финансоваяотчетность будет отвечать информационным потребностям инвесторов, то она такжебудет отвечать и большей части потребностей прочих пользователей. Основнуюответственность за представление финансовой отчетности несет руководствокомпании.

Международныестандарты основаны на двух основных допущениях.

1. Метод начисления (accrual basis) означает, что хозяйственные операции отражаются вмомент их совершения, а не по мере получения или выплаты денежных средств и ихэквивалентов. То есть операции учитываются в том отчетном периоде, в которомони возникли. Метод начисления позволяет получить объективную информацию обудущих обязательствах и будущих поступлениях денежных средств, прогнозироватьфинансовые результаты деятельности организации. Сомнительные долги дебиторовмогут корректироваться современным начислением резерва за счет уменьшенияфинансовых результатов отчетного периода.

2.Непрерывность деятельности (going concern) предполагает,что организация продолжит свою деятельность в обозримом будущем. Активыоцениваются исходя из допущения непрерывности деятельности, не предполагающейсовершения вынужденной продажи, которая могла бы привести к уменьшению их продажнойцены. В противном случае активы в финансовой отчетности должны бытьпредставлены в другой, среднерыночной, а не ликвидационной оценке. Порядокформирования оценки активов следует раскрыть в пояснительной записке кфинансовой отчетности. Вместе с тем, важно учитывать, что кроме намерения уорганизации должны быть экономические возможности продолжать свою деятельностьв обозримом будущем.

Соответствие информациикачественным характеристикам, определенным Принципами, делает информацию,представленную в отчетности, полезной для пользователей. Такое соответствиеявляется важным условием использования информации финансовой отчетности намеждународном уровне.

Качественныехарактеристики информации. Принципы определяют четыре качественныехарактеристики информации. Две из них (уместность и надежность) относятся ксодержанию финансовой отчетности, две другие (понятность и сопоставимость) – кпредставлению финансовой отчетности. Уместность и надежность информацииявляются более важными характеристиками информации.

Элементы финансовойотчетности. Принципы определяют пять элементов финансовой отчетности:

1)        активы (assets) ;

2)        обязательства (liability) ;

3)        доходы (incomes) ;

4)        расходы (expenses) ;

5)        капитал (equity) .

Все перечисленныеэлементы финансовой отчетности должны соответствовать не только своимопределениям, но и критериям их признания. Само признание представляет собойсловесное описание элемента, его стоимостную оценку и включение его вфинансовую отчетность.

Принципами предусмотреныдва критерия признания активов и обязательств:

1) существованиевероятности, что будущая экономическая выгода, связанная с конкретным элементомотчетности, будет получена или утрачена;

2) наличие возможностинадежно измерить или оценить в стоимостном выражении элемент финансовойотчетности.

Причем МСФО не даютникаких количественных критериев оценки вероятности, поэтому здесь следуетруководствоваться оценкой сути явлений. Зачастую установленные количественныеограничения могут привести к субъективному представлению информации вфинансовой отчетности.

Измерение активов иобязательств. Международными стандартами предполагаются различные вариантыоценки активов и обязательств организации. В Принципах перечислены следующиеварианты оценки:

— историческая стоимость(фактическая стоимость приобретения, первоначальная стоимость) (history coast) ;

— текущая иливосстановительная стоимость (current coast) ;

— возможная стоимость продажи или цена реализации (realizable or settlement value) ;

— дисконтированная или приведенная стоимость (present value) ;

— текущая рыночная стоимость (market value) ;

— справедливая или «честная» стоимость (fair value) .

Практическивсе элементы отчетности первоначально признаются по их исторической стоимости,а позднее, в зависимости от конкретного вида активов и обязательств, могутиспользоваться другие виды оценок. Для последующих оценок международныестандарты предоставляют предприятиям возможность выбирать методы оценки. Внастоящее время в МСФО наблюдается тенденция вытеснения исторической стоимостиоценкой по справедливой стоимости.

Состав действующих МСБУ (IAS) и МСФО (IFRS) и интерпретаций к ним.

Первый международныйстандарт был стандартом бухгалтерского учета – International Accounting Standards – МСБУ (IAS), он был разработан в 1974 г., получил название «Представлениефинансовой отчетности» и вступил в силу в 1975 г.

Как яуже отмечал выше, в процессе реформы, проводимой СМСФО, постепенно отменяютсядействующие МБСУ (IAS) и вводятсяновые МСФО (IFRS) .

На 1 апреля 2006 г.действуют 31 МБСУ (IAS) (причем 13 изних были изменены и дополнены: 1, 2, 8, 10, 16, 17, 21, 24, 27, 28, 31, 33 и 40)и 7 новых стандартов – МСФО (IFRS) сномерами 1-7 (табл. 2.1) .

Таблица 2.1

Международные стандартыфинансовой отчетности (по состоянию на 1 апреля 2006 г.)

Номер стандарта Название стандарта МБСУ (IAS) 1 Представление финансовой отчетности МБСУ (IAS) 2 Запасы МБСУ (IAS) 7 Отчет о движении денежных средств МБСУ (IAS) 8 Учетная политика, изменение учетных оценок и ошибки МБСУ (IAS) 10 События после отчетной даты МБСУ (IAS) 11 Договоры подряда МБСУ (IAS) 12 Налоги на прибыль МБСУ (IAS) 14 Сегментная отчетность МБСУ (IAS) 16 Основные средства МБСУ (IAS) 17 Аренда МБСУ (IAS) 18 Выручка МБСУ (IAS) 19 Вознаграждение работникам МБСУ (IAS) 20 Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи МБСУ (IAS) 21 Влияние изменений валютных курсов МБСУ (IAS) 23 Затраты по займам МБСУ (IAS) 24 Раскрытие информации о связанных сторонах МБСУ (IAS) 26 Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения МБСУ (IAS) 27 Сводная отчетность МБСУ (IAS) 28 Учет инвестиций в ассоциированный компании МБСУ (IAS) 29 Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции МБСУ (IAS) 30 Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов МБСУ (IAS) 31 Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности МБСУ (IAS) 32 Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации МБСУ (IAS) 33 Прибыль на акцию МБСУ (IAS) 34 Промежуточная финансовая отчетность МБСУ (IAS) 36 Обесценивание активов МБСУ (IAS) 37 Резервы, условные обязательства и условные активы МБСУ (IAS) 38 Нематериальные активы МБСУ (IAS) 39 Финансовые инструменты: признание и оценка МБСУ (IAS) 40 Инвестиционная недвижимость МБСУ (IAS) 41 Сельское хозяйство МСФО (IFRS) 1 Первое применение международных стандартов финансовой отчетности МСФО (IFRS) 2 Выплаты акциями МСФО (IFRS) 3 Объединение компаний МСФО (IFRS) 4 Договоры страхования МСФО (IFRS) 5 Долгосрочные активы, удерживаемые для продажи, и представление информации по прекращаемой деятельности МСФО (IFRS) 6 Разведка и оценка минеральных ресурсов МСФО (IFRS) 7 Финансовые инструменты – раскрытие информации

Каждыйстандарт включает следующие элементы:

1) объект учета — даются определения объекта учета и основных понятий,связанных с ним;

2) признание объекта учета — дается описание критериев отнесения объектовучета к различным элементам отчетности;

3) оценка объекта учета — приводятся рекомендации по использованию методовоценки и требований к оценке различных элементов отчетности;

4) отражение в финансовой отчетности — освещается раскрытие информации обобъекте учета в различных формах финансовой отчетности.

Важной составной частью МСФО являются интерпретациимеждународной финансовой отчетности: ПКИ (SIC) и КИМФО (IFRIC) .

Как я уже отмечал выше, все ПКИ (SIC) были выпущены до 2002 г. и регламентируют вопросыпрактического применения МСБУ (IAS) .

КИМФО (IFRIC)выпускаются начиная с 2002 г. и регламентируют практическое применение как МБСУ(IAS), так и МСФО (IFRS). Кроме того, в настоящее времявыпущены и действуют поправки КИМФО (IFRIC) к МБСУ (IAS) и к ПКИ (SIC) .

Интерпретацииразрабатываются в качестве ответов на вопросы по формированию финансовойотчетности, которые возникли уже после введения МСФО и специально нерассматривались в существующих стандартах. Кроме того, интерпретациипринимаются в случаях, когда возникают противоречивые или неприемлемыетолкования МСФО из-за отсутствия официальных разъяснений.

Таким образом, интерпретации разрабатываются в контекстесуществующих МСФО и принципов их применения; они разъясняют отдельные положениястандартов и регулируют вопросы составления финансовой отчетности там, гдеотсутствуют соответствующие стандарты. В таблице 2.2 приведены действующиеинтерпретации: ПКИ (SIC) и КИМФО (IFRIC) .

Таблица 2.2

Интерпретации международных стандартов финансовой отчетности (посостоянию на 1 апреля 2006 г.)

 Номер интерпретации Название интерпретации Интерпретируемый стандарт ПКИ (SIC) 1 Последовательность — различные формулы себестоимости для запасов МСБУ (IAS) 2 ПКИ (SIC) 2 Последовательность — капитализация затрат по займам МСБУ (IAS) 23 ПКИ (SIC) 3 Элиминирование нереализованных прибылей и убытков по операциям с ассоциированными компаниями МСБУ (IAS) 28 ПКИ (SIC) 5 Классификация финансовых инструментов — резервы на условное погашение МСБУ (IAS) 32 ПКИ (SIC) 6 Затраты на модификацию имеющегося программного обеспечения МСБУ (IAS) 16, 38 ПКИ (SIC) 7 Введение евро МСБУ (IAS) 21 ПКИ (SIC) 10 Государственная помощь — отсутствие конкретной связи с операционной деятельностью МСБУ (IAS) 20 ПКИ (SIC) 12 Консолидация — компании специального назначения МСБУ (IAS) 27 ПКИ (SIC) 13 Совместно контролируемые компании — неденежные вклады со стороны предпринимателей МСБУ (IAS) 31 ПКИ (SIC) 14 Основные средства — компенсация обесценения или утраты объектов МСБУ (IAS) 16 ПКИ (SIC) 15 Операционная аренда — стимулы МСБУ (IAS) 17 ПКИ (SIC) 21 Налоги на прибыль — возмещение переоцененной стоимости активов, не подлежащих амортизации МСБУ (IAS) 12, 16 ПКИ (SIC) 25 Налоги на прибыль — изменения в налоговом статусе компании или ее акционеров МСБУ (IAS) 12 ПКИ (SIC) 27 Оценка экономической сущности операций, имеющих юридическую форму аренды МСБУ (IAS) 17 ПКИ (SIC) 31 Выручка — бартерные операции, включающие рекламные услуги МСБУ (IAS) 18 ПКИ (SIC) 32 Нематериальные активы — затраты на Интернет-сайт МСБУ (IAS) 38 КИМФО (IFRIC) 1 Изменения в обязательствах по демонтажу и ликвидации основных средств, восстановлению среды и иных аналогичных обязательствах МСБУ (IAS) 1, 8, 16, 23, 36, 37 КИМФО (IFRIC) 2 Доли участия в кооперативах и подобные финансовые инструменты МСБУ (IAS) 32, 39 КИМФО (IFRIC) 5 Права на доли, возникающие в связи с фондами вывода из эксплуатации, восстановления и экологической реабилитации

МСБУ (IAS) 8, 27, 28, 31, 37, 39

ПКИ (SIC) 12

КИМФО (IFRIC) 6 Обязательства, возникающие в связи с участием в специализированном рынке, — отходы электротехнического и электронного оборудования МСБУ (IAS) 8, 37

Сравнение принциповподготовки финансовой отчетности согласно МСФО и согласно российскомузаконодательству.

В таблице 2.3 приведенсравнительный анализ концептуальных основ представления финансовой отчетностисогласно требованиям МСФО и российского законодательства: Концепциибухгалтерского учета в рыночной экономике, Федерального закона «Обухгалтерском учете» № 129-ФЗ, российских положений по бухгалтерскомуучету.


Таблица 2.3

Сравнительнаяхарактеристика принципов подготовки финансовой отчетности по МСФО и пороссийскому законодательству

Название принципа Ссылка на российский источник информации Краткий комментарий В МСФО В российском законодательстве Допущение: метод начисления Допущение: временная определенность фактов хозяйственной деятельности П. 4.1 Концепции, п. 6 ПБУ 1/98 В МСФО используется иной термин, однако содержание понятий одно и то же Допущение: непрерывность деятельности Допущение: непрерывность деятельности организации

П. 4.1 Концепции,

п. 6 ПБУ 1/98, п. 3 ст. 8 Закона № 129-ФЗ

В российском законодательстве не предусмотрена необходимость использования и раскрытия другой основы составления отчетности в случае, если организация не отвечает требованию непрерывности деятельности Допущение: последовательность применения учетной политики

П. 4.1 Концепции,

п. 6 ПБУ 1/98, п. 9 ПБУ 4/99

В МСФО данное допущение отсутствует Допущение: имущественная обособленность организации

П. 4.1 Концепции,

п. 6 ПБУ 1/98, п. 3 ст. 8 Закона № 129-ФЗ

В МСФО данное допущение отсутствует Требование к содержанию информации: уместность (значимость, существенность, материальность) Требование к содержанию информации: существенность П. 6.2 Концепции В МСФО данное требование раскрывается более подробно. В приказе Минфина России от 22.07.03 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности» существенной признается сумма в 5 % от общего итога, МСФО никаких числовых критериев не предусматривают

Требование к содержанию информации: надежность, которая включает:

— правдивое раскрытие;

— приоритет содержания над формой;

— нейтральность;

— осмотрительность;

— полноту

П. 6.3 Концепции,

п. 7 ПБУ 1/98, пп. 6, 7, 33 ПБУ 4/99

В МСФО данное требование раскрывается более подробно Требование к представлению информации: понятность В российском законодательстве данное требование отсутствует Требование к представлению информации: сопоставимость Требование к представлению информации: сравнимость П. 6.4 Концепции, п. 33 ПБУ 4/99 Существенных различий нет Требование к представлению информации: непротиворечивость П. 7 ПБУ 1/98 МСФО не предусматривает требования непротиворечивости как тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца Ограничение уместности и надежности информации: своевременность П. 6.5 Концепции, п. 7 ПБУ 1/98 В ПБУ 1/98 данное ограничение сформулировано как требование, а не как ограничение Ограничение уместности и надежности информации: баланс между выгодами и затратами П. 6.5 Концепции В ПБУ 1/98 данное ограничение сформулировано как требование рациональности, однако подробно данное требование не раскрыто

Изинформации, представленной в табл. 2.3, следует, что в российскомзаконодательстве присутствуют два допущения, аналогичные тем, что предусмотреныМСФО, и еще два допущения, которые в МСФО отсутствуют: последовательностьпредставления учетной политики и имущественная обособленность организации.

Вроссийском законодательстве большинство требований к качественнымхарактеристикам информации раскрыты менее подробно, чем в МСФО. Кроме того, невсе названные в российском законодательстве требования применяются на практике.Это связано с отсутствием механизма их применения и с особым менталитетомроссийских финансовых специалистов, ориентированных в первую очередь на наличиеили отсутствие подтверждающих факты хозяйственной деятельности первичныхдокументов и договоров, а не на экономическое содержание соответствующихсделок.

Структуратребований к качественным характеристикам информации в российскомзаконодательстве не соответствует МСФО — требования к качественнымхарактеристикам информации не разделены на две группы: требования к содержанию;требования к представлению.

Помимотого, имеются некоторые различия в применяемой терминологии. В российскихзаконодательных актах, регламентирующих учет и отчетность, не даны определенияосновных элементов финансовой отчетности: активов, обязательств и капитала.Трактовки элементов финансовой отчетности приведены в Концепции бухгалтерскогоучета в рыночной экономике. Эти трактовки приближены к международнымстандартам, однако они не согласуются с другими нормативными актами и, крометого, отсутствует механизм их реализации на практике.

Согласно требованиям МСФОэлементы отчетности признаются только в том случае, когда они соответствуют нетолько своему определению, но и двум критериям признания, т. е. существуетвероятность того, что любая экономическая выгода, ассоциируемая с даннымэлементом, будет получена или утрачена компанией, а также элемент имеетстоимость или оценку, которая может быть надежно измерена. В российскойКонцепции бухгалтерского учета в рыночной экономике также указываются критериипризнания активов и обязательств, однако трактовка признания капиталаотсутствует. В целом критерии признания активов и обязательств в Концепции совпадаютс требованиями МСФО. Однако они остаются продекларированными и на практике неприменяются, поскольку ни в одном нормативном акте нет даже термина«признание элементов отчетности».

/>В настоящее время, как и ранее,отражение элементов финансовой отчетности в российских отчетах, например вбалансе, осуществляется на основании первичных документов, оформленных всоответствии с унифицированными формами, утвержденными органами статистики.

Вроссийской практике отсутствует также возможность применения профессиональныхсуждений бухгалтеров и аудиторов для определения вероятности получения илиутраты экономических выгод. Таким образом, провозглашенный в Концепции подход кпризнанию активов, обязательств и капитала, несмотря на схожесть с МСФО, носитлишь декларативный характер.

Всоответствии с МСФО элементы финансовой отчетности могут оцениваться вфинансовой отчетности с применением:

1) исторической стоимости (фактическаястоимость приобретения или первоначальная стоимость) ;

2) текущей или восстановительной стоимости;

3) возможной стоимости продажи илипогашения;

4) дисконтированной или приведеннойстоимости.

Переченьвозможных методов оценки, устанавливаемых Концепцией, в основном совпадает сперечнем в МСФО, за исключением дисконтированной стоимости, определение которойв Концепции отсутствует.

Однакотрактовка методов оценки элементов финансовой отчетности в Концепции, в отличиеот МСФО, дается только для активов. О распространении этих методов оценки наобязательства в Концепции не сказано.

Вроссийских нормативных актах содержатся различные способы оценки для конкретныхстатей баланса, а не элементов финансовой отчетности в целом. В МСФО во многихслучаях допускается оценка статей финансовой отчетности на основаниипрофессионального суждения бухгалтера с учетом особенностей компании, интересовпользователей и основополагающих принципов МСФО.

В российской практикеоценка любой статьи финансовой отчетности производится строго в соответствии стребованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ инациональных стандартов (ПБУ). В настоящее время многие из этих требованийзначительно приближены к требованиям МСФО, тем не менее, еще существует ряднемаловажных отличий.

2.2.2   МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО»

В 2003г. СМСФО выпустил МСФО (IFRS) 1«Первое применение международных стандартов финансовой отчетности»,заменивший МКИ (SIC) 8«Применение МСФО впервые в качестве главной основы учета». Этотстандарт был первым в ряду новых международных стандартов (IFRS) и вступил в силу в отношении финансовойотчетности за Периоды, начинающиеся с 1 января 2004 г.

Стандартбыл принят, для того чтобы компании, в ближайшем будущем переходящее на МСФО,смогли заранее подготовить все необходимые данные для формирования начальныхбалансов и сравнительной информации так, чтобы отечность полностьюсоответствовала требованиям МСФО.

Необходимостьпоявления отдельного стандарта по вопросу первого применения МСФО была вызванарядом причин, в числе которых:

1) высокиезатраты на составление финансовой отчетности по МСФО впервые, включая обучениесотрудников, выплаты аудиторским компаниям получение различных экспертныхоценок, пересчеты;

2) рост количества компаний, переходящих на МСФО, и связанная с этимнеобходимость более детального разъяснения некоторых важных вопросов;

3) вызывающее дополнительные трудности требование ретроспективногоприменения МСФО. Зачастую изменить бухгалтерские оценки ретроспективно трудно всвязи с отсутствием информации, доступной на дату составления финансовойотчетности. Для особо сложных случаев МСФО (IFRS) 1 предполагает исключения из ретроспективногоприменения требований МСФО, чтобы избежать затрат, превышающих выгоды дляпользователей финансовой отчетности. Стандартом разрешены шесть добровольных итри обязательных исключения из ретроспективного применения требований МСФО;

4) освещение дополнительных требований по раскрытию информации,объясняющей, каким образом переход на МСФО повлиял на финансовое положение,результаты финансовой деятельности, в виде выверки показателей капитала ичистой прибыли компании;

5) необходимость формирования новой учетной политики, соответствующейтребованиям всех стандартов на отчетную дату, и вступительного баланса по МСФОна дату перехода;

6) необходимость представления сравнительных данных хотя бы за год,предшествующий году формирования финансовой отчетности по

МСФОвпервые.

7) представлениесравнительных данных хотя бы за год, предшествующий году первой отчетности поМСФО.

Составленнаяпо МСФО первый раз финансовая отчетность должна представлять пользователямполезную информацию:

1) понятную;

2) сравнимую с информацией всех представленных периодов;

3) которая может служить точкой отсчета для дальнейшего составленияфинансовой отчетности по МСФО;

4) расходына составление которой не превышали бы выгод от ее ценности для пользователейфинансовой отчетности.

МСФО (IFRS) 1применяется к первой финансовой отчетности по МСФО и к каждой промежуточнойфинансовой отчетности по МСФО за любой период, являющийся частью года,охватываемого первой финансовой отчетностью по МСФО.

СогласноМСФО (IFRS) 1 в первой финансовой отчетности:

1)должны быть представлены сравнительные данные хотя бы за один год;

2)учетная политика должна соответствовать требованиям каждого применимогоМСФО, действующего на отчетную дату первой финансовой отчетности, и применятьсядля формирования показателей входящего баланса и отчетности за всесравнительные периоды, включенные в первую финансовую отчетность по МСФО;

3) дата перехода на МСФО, она же — дата входящего баланса,зависит от числа периодов, за которые представляется сравнительная информация.

Пообщему требованию дата перехода на МСФО отстоит от даты первой отчетности,составленной по МСФО, на два года.

Компаниитакже следует так сформировать вступительный баланс, как если бы она исходилаиз предположения, что финансовая отчетность по МСФО составлялась всегда, т. е.ретроспективно применить требования всех стандартов МСФО. С этой целью компаниядолжна:

1) признать активы и обязательства в соответствии с МСФО;

2) исключить элементы, признанные в качестве активов или обязательств, еслиМСФО не позволяют такого признания;

3) провестиреклассификацию статей, которые были признаны в соответствии с прежниминациональными правилами учета в качестве одного вида активов, обязательств илиэлементов собственного капитала, а согласно МСФО представляют другой видактивов, обязательств или элементов собственного капитала;

4) включить во вступительный баланс все статьи в оценке, соответствующейМСФО;

5) рассчитать, как результат изменений финансовой отчетности, составленнойпо национальным стандартам, после ее приведения к МСФО отразится на величиненераспределенной прибыли или другой статье собственного капитала.

2.3 Требования к составуи представлению финансовой отчетности

2.3.1 МСБУ (IAS) 1 «Представление финансовойотчетности»

МСБУ (IAS) 1 «Представление финансовойотчетности» развивает основные положения, закрепленные в Принципах, в этомстандарте более детально раскрываются основные формы финансовой отчетности, ихназначение, содержание, порядок представления элементов в финансовойотчетности. В отличие от Принципов, где в основном раскрываются требования ккачеству информации, МСБУ (IAS) 1затрагивает вопросы формы и структуры представления финансовой отчетности.

ЦельюМСБУ (IAS) 1 является обеспечение базы дляпредставления финансовой отчетности, сопоставимой как с собственной финансовойотчетностью компании за предшествующие периоды, так и с финансовой отчетностьюдругих компаний. Для достижения этой цели стандартом устанавливаются требованияк структуре и минимальному набору показателей финансовых отчетов.

ПоложенияМСБУ (IAS) 1 относятся ко всей финансовойотчетности, представляемой в соответствии с МСФО, и действуют в равной степенидля всех организаций, независимо от того, должны ли они составлятьконсолидированную или индивидуальную финансовую отчетность.

МСБУ (IAS) 1 не распространяется напромежуточную финансовую отчетность, составление которой регламентировано МСБУ(IAS) 34 «Промежуточная финансоваяотчетность». Дополнительные требования для банков и аналогичных финансовыхинститутов, не противоречащие МСБУ (IAS) 1, устанавливает МСБУ (IAS) 30«Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичныхфинансовых институтов».

Комплектфинансовой отчетности включает:

1) бухгалтерский баланс (balance sheet) ,

2) отчет о прибылях и убытках (income statement или P&L statement) ,

3) отчет об изменениях капитала (changes in equity statement) ,

4) отчет о движении денежных средств (cash flow statement), пояснительную записку (explanatory note), где излагаются основные положения учетнойполитики, а также даются дополнительные пояснения.

МСБУ (IAS) 1 предусматривает раскрытиеинформации по определенным статьям непосредственно в бухгалтерском балансе,отчете о прибылях и убытках, отчете об изменениях капитала, а также по другимстатьям — или непосредственно в составе вышеуказанных отчетов, или впримечаниях.

Непосредственнов составе бухгалтерского баланса, подготовленного согласно требованиям МСФО,должны быть представлены как минимум следующие статьи:

1)основныесредства;

2) инвестиционная недвижимость;

3) нематериальные активы;

4) финансовые активы — за исключениемпоказателей, указанных и пунктах 5), 8) и 9) ;

5) инвестиции, отраженные на основедолевого метода; 6) биологические активы;

7) запасы;

8) дебиторская задолженность покупателейи прочие виды задолженности;

9) денежные средства и эквивалентыденежных средств;

10) кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам, а также прочиевиды задолженности;

11) резервы;

12) финансовые обязательства — за исключением показателей, указанных впунктах 10) и 11) ;

13) обязательства и активы, относящиеся к текущим налогам (согласно М(БУ (IAS) 12 «Налоги на прибыль») ;

14) активы и обязательства по отложенным налогам (в соответствии с положениямиМСБУ (IAS) 12 «Налоги на прибыль») ;

15) доля меньшинства, представленная в капитале;

16) акционерный капитал, выпущенный компанией, а также фонды (резервныйкапитал), относящиеся к владельцам капитала материнской компании.

Сравнительный анализ положений МСБУ (IAS) 1 и положений ПБУ 1/98, 4/99.

В таблице 2.4 представлена сравнительная характеристикафинансовой отчетности, которая формируется компаниями согласно МСФО ироссийским нормативным документам (ПБУ 1/98, ПБУ 4/99) .


Таблица 2.4

Сравнительнаяхарактеристика комплектов финансовой отчетности по МСФО и российскомузаконодательству

Комплект российской финансовой отчетности Комплект финансовой отчетности по МСФО Бухгалтерский баланс (форма № 1) Бухгалтерский баланс Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) Отчет о прибылях и убытках Отчет об изменениях капитала (форма № 3) Отчет об изменениях капитала Отчет о движении денежных средств (форма № 4) Отчет о движении денежных средств Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) Аналога в МСФО нет Отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6) Аналога в МСФО нет Пояснительная записка Пояснительная записка, включающая учетную политику Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, если она подлежит обязательному аудиту Не включается в комплект финансовой отчетности

2.4 Материальные активы

2.4.1 МСБУ (IAS) 2 «Запасы»

МСБУ (IAS) 2 «Запасы» регламентируетпредставление в финансовой отчетности, составленной в соответствии стребованиями МСФО, информации о запасах.

Традиционносуществуют два подхода к оценке запасов:

1)  по первоначальной (исторической) стоимости;

2)  по текущей рыночной стоимости.

Первыйспособ оценки дает наиболее достоверную оценку валового дохода компании, ноискажает оценку активов в балансе, второй позволяет более точно оценить активыв балансе, однако искажает оценку себестоимости продаж.

Согласнотребованиям МСБУ (IAS) 2 запасыоцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистойстоимости продажи. Правило наименьшей оценки активов основано на принципеосмотрительности (консерватизме). Такой подход повышает значимость баланса длякредиторов.

В МСБУ (IAS) 2 используются следующие основныеопределения понятий, которые не были приведены в предыдущих разделах.

Запасы (inventory) — это активы, которые:

1)  предназначены для продажи;

2)  прошли предпродажную подготовку;

3) материалы,используемые в процессе производства или для предоставления услуг.

Всоответствии с МСБУ (IAS) 2запасы классифицируются как:

1) товары и другое имущество дляперепродажи;

2) производственные запасы, материалы;

3) незавершенное производство;

4) готовая продукция.

Запасыкомпании, предоставляющей услуги, могут находиться в составе незавершенногопроизводства.

МСБУ (IAS) 2 не распространяется на такиеактивы, как:

1) незавершенное производство подоговорам подряда;

2) финансовые инструменты;

3) биологические активы, связанные ссельскохозяйственной деятельностью;

4) запасы у товарных брокеров.

Стоимостьзапасов, списываемых в производство, следует оценивать на основе одного из двухметодов:

1)метода ФИФО (FIFO: first-in, first-out cost) ;

2) метода средневзвешеннойсебестоимости.

МетодЛИФО (LIFO: last-in, last-out cost) запрещен к применению МСБУ (IAS) 2.

Согласнометоду ФИФО запасы, закупленные первыми, будут проданы первыми. Соответственнов балансе запасы будут отражены по последним закупкам, которые в условияхинфляции могут быть дороже.

Согласнометоду средневзвешенной стоимости средневзвешенная стоимость рассчитываетсяисходя из стоимости запасов на начало отчетного периода, а также всех единицзапасов, которые были приобретены (или произведены) в течение отчетногопериода.

Для всехзапасов, имеющих одно и то же предназначение, следует использовать один и тотже метод оценки независимо от их географического местонахождения илиприменяемых систем налогообложения.

Сравнениеположений российского ПБУ 5/01 «Учет материально-производственныхзапасов» и МСБУ (IAS) 2«Запасы».

Отражениезапасов и международной финансовой отчетности регулируется МСБУ (IAS) 2 «Запасы», в российскойфинансовой отчетности — ПБУ 5/01 «Учет материально-производственныхзапасов», их сравнение позволяет выделить ряд различий при учетематериально-производственных запасов.

Основноеразличие касается оценки запасов. ПБУ 5/01 предписывает оцениватьматериально-производственные запасы по фактической себестоимости. А в концеотчетного периода материально-производственные запасы должны переоцениватьсятаким образом: «Материально-производственные запасы, которые моральноустарели, полностью пли частично потеряли свое первоначальное качество либотекущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются вбухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом реи-рва под снижениестоимости материальных ценностей». Данное требование не разъясняет, какдолжны оцениваться запасы, цена возможной реализации которых в одном отчетномпериоде была ниже фактической себестоимости, а в следующем отчетном периодевыросла выше фактической себестоимости.

МСБУ (IAS) 2 предусматривает оценку запасов понаименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цене продаж. Приэтом в соответствии с МСБУ (IAS) 2возможная цена продаж рассчитывается за вычетом расходов на продажу, что непредусмотрено ПБУ 5/01.

2.5 Раскрытие информациио финансовых результатах

2.5.1 МСБУ (IAS) 8«Учетнаяполитика, изменение учетных оценок и ошибки»

Финансовые отчеты должны быть сравнимы между собой,обеспечивать полезной информацией пользователей, которых интересует не толькотекущее финансовое состояние компании, денежные потоки, движение капитала ирезультаты хозяйственной деятельности за текущий период, но и общие тенденцииизменения финансовых показателей. Для создания возможности оценки показателейфинансовой отчетности в динамике компания должна последовательно применять однии те же принципы и правила учета и составления финансовой отчетности и четкоописывать в пояснительной записке к ней любое отклонение от установленных учетнойполитикой правил.

Каждый финансовый отчет представляет собой результат выбораопределенных принципов и методов учета из всего их спектра, допустимогостандартами. Компания выбирает ту или иную учетную политику, исходя изспецифики бизнеса и экономической реальности. Со временем меняются ожидания ицели компании, а также совершенствуются и методики и стандарты учета ифинансовой отчетности, что приводит к необходимости внесения изменений вучетную политику компаний.

Учет и отражение в финансовой отчетности изменений вприменяемой учетной политике являются одними из ключевых вопросов в МСФО. Этосвязано с тем, что анализ финансовой отчетности основан на сравнимости исоответствии показателей различных периодом А любое изменение в учетнойполитике приводит к несоответствию в финансовых отчетах и к искажениюрезультатов анализа. Поэтому прежде чем принять решение об изменении принциповучета, необходимо взвесить и оценить эффект, который окажут эти изменения насопоставимость показателей финансовой отчетности.

МСБУ (IAS) 8посвящен вопросам учета всех основных изменений в финансовой отчетности —принципов, оценок, стандарт также определяет порядок корректировки ошибок,допущенных при формировании финансовой отчетности. Целью стандарта являетсягармонизации учета изменений учетной политики, бухгалтерских оценок и правилисправления ошибок с точки зрения сопоставимости финансовой отчетности компанииза различные периоды, а также финансовой отчетности разных компаний.

Приподготовке финансовой отчетности предполагается, что однажды принятые учетныепринципы не изменяются и однотипные события учитываются одинаковыми методами.Следовательно, компания должна иметь серьезные основания для изменения учетнойполитики. МСБУ (IAS) 8устанавливает критерии выбора и изменения учетной политики, а также определяеттребования по раскрытию информации о влиянии учетных оценок и ошибок наотчетные данные. Требования же по раскрытию информации об учетной политикеустановлены МСБУ (IAS) 1«Представление финансовой отчетности».

МСБУ (IAS) 8 охватывает:

1) выбор учетной политики или ееизменение;

2) изменения учетных оценок;

3) исправление ошибок, допущенных впредшествующих отчетных периодах.

Отражениебухгалтерских изменений в финансовой отчетности. МСБУ (IAS) 8 предусматривает три варианта отражения изменений вфинансовой отчетности:

1) ретроспективное отражение;

2) отражение в текущем периоде;

3) перспективное отражение.

Содержание каждого из трех вариантов отражения изменений вфинансовой отчетности представлено в табл. 2.5.

Таблица 2.5

Варианты отражения бухгалтерских изменений в финансовойотчетности

Ретроспективное

отражение

Отражение в текущем периоде

Перспективное

отражение

Вариант 1 корректировки применяется при изменении учетной политики и исправлении ошибок.

В этом случае требуется корректировка отчетов текущего и всех предшествующих периодов, затронутых изменениями. Информация за предшествующие периоды для представления в одном отчете с текущей информацией корректируется таким образом, как если бы новая учетная политика применялась бы с самого начала. По сути делается пересчет всей сравнительной информации. Кумулятивный эффект учитывается как изменение начального сальдо нераспределенной прибыли с учетом налогового эффекта. Информация о корректировках раскрывается в пояснительной записке к финансовой отчетности.

Вариант 2 корректировки применяется только при изменении бухгалтерских оценок.

Кумулятивный эффект от изменений — разница между нераспределенной прибылью на начало периода и откорректированным новым показателем нераспределенной прибыли, рассчитанным исходя из предположения, что новые оценки использовались во всех предыдущих периодах, включается в текущий финансовый результат и отражается в отчете о прибылях и убытках текущего периода отдельной строкой. Отчетность за предыдущие периоды не корректируется.

Примерами изменения бухгалтерских оценок могут быть изменение срока полезной службы объектов основных средств, изменение способа списания запасов, изменение метода амортизации и оценки сомнительных долгов

Вариант 3 корректировки применяется только при изменении бухгалтерских оценок.

Этот вариант корректировки не предполагает ни изменений отчетности за предшествующие периоды, ни включения кумулятивного эффекта в текущий финансовый результат. Новым бухгалтерским оценкам будут соответствовать только финансовые отчеты текущего и будущих периодов.


Однако, выбирая один трех возможных вариантов корректировкипоказателей финансовой отчетности, необходимо понимать суть различия междупонятиями «ошибка», «оценка» и «учетная политика».

Оценка предполагает профессиональное суждение, основанное насамой свежей из доступной информации. Изменение оценки — это формулированиенового правильного вывода после изменения доступной информации. Меняетсяинформация, меняется и оценка.

Ошибка,возникает в результате изначально неверного вывода, искажения информации, а нев результате получения дополнительной информации и формулирования новогоправильного суждения. Финансовая отчетность не соответствует МСФО, если онасодержит существенные ошибки.

Чтокасается существенных ошибок, выявленных в отчетном периоде, следующем запериодом их совершения, необходимо за последний отчетный период пересмотретьсопоставимую информацию за период, предшествующий последнему отчетному периоду,и исправить входящие сальдо.

В МСФО в настоящее время больше нет понятия фундаментальнойошибки. В этих условиях любая обнаруженная ошибка исправляется ретроспективно. Напрактике случаи ошибок встречаются крайне редко, бухгалтеры и аудиторы нестремятся признавать свои ошибки.

Учетная политика, в отличие от оценки, регулирует общиепринципы учета. Руководство компании выбирает и применяет учетную политикутаким образом, чтобы вся финансовая отчетность соответствовала всем требованиямкаждого применяемого стандарта и интерпретации.

Учетная политика применяется последовательно при отражениианалогичных операций. Учетная политика должна быть также последовательна и вовременном аспекте, чтобы обеспечить возможность сопоставления данных различныхотчетных периодов. В силу этого требования на практике учетная политикаменяется крайне редко. Тем не менее, если случается смена учетной политики, товажно четко обозначить последствия каждого ее изменения.

Раскрытиеинформации об учетной политике, изменении учетных оценок и об ошибках впояснительной записке к финансовой отчетности. В пояснительной записке кфинансовой отчетности раскрывается следующая информация об учетной политике,изменении учетных оценок и об ошибках.

Ошибки.При обнаружении ошибки, допущенной в предшествующих периодах, компания должна:

1)раскрывать информацию о ее характере и величине по каждой затронутойошибкой статье финансовой отчетности;

2)показать влияние на показатель прибыли на акцию;

3)указать величину корректировки на начало самого раннего из представленныхотчетных периодов;

4)описать то, как и когда была исправлена ошибка — в тех случаях, когдаретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности неосуществим.

Оценки.Раскрытию подлежит информация об изменениях оценок, за исключением тех случаев,когда их влияние определить не представляется возможным, при этом следуетуказать причины, по которым информация не раскрывается.

Привыпуске нового стандарта, еще не вступившего в силу, необходимо раскрытьинформацию о возможном влиянии его применения в будущем.

Повыбору компания может раскрыть следующую информацию:

1)характер предстоящих изменений учетной политики;

2)дату вступления стандарта в силу и дату, с которой выполнение еготребований становится обязательным;

3)обсуждение последствий применения стандарта или указание на тот факт, чтоэти последствия неизвестны.

Правилапервого перехода на МСФО. При первоначальном применении МСФО, которое оказываетвлияние на отчетные данные текущего, прошлого или будущего периодов, необходимораскрыть следующую информацию:

1) название соответствующего стандарта;

2) изменения учетной политики,проведенные в соответствии с временными переходными правилами, а также ихописание;

3) влияниена настоящее и будущее.Следует показать:

1) корректировки по каждой статьефинансовой отчетности за текущий отчетный период и за каждый предыдущий период;

2) корректировки величины прибыли наакцию;

3) как и когда принимались измененияучетной политики — при неосуществимости ретроспективного применения.


III. Актуальность перехода на МСФО ипрактические трудности реформирования российского бухгалтерского учета иотчетности при этом

3.1 Актуальность переходана МСФО

На сегодняшний день дляРоссии актуальность перехода на МСФО определена Концепцией развития бухгалтерскогоучета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу,одобренной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 1 июля 2004г. № 180 (далее – Концепция). Концепция предусматривает переход намеждународные стандарты финансовой отчетности в период 2004-2007 гг.общественно значимых хозяйствующих субъектов, формирующих консолидированнуюфинансовую отчетность. Под общественно значимыми в Концепции понимаютсяхозяйствующие субъекты, в коммерческую деятельность которых вовлечены средстванеограниченного круга лиц: открытые акционерные общества и иные организации,имеющие публично размещенные и публично обращающиеся ценные бумаги, финансовыеи другие организации. В период с 2008-2010 гг. Концепцией предусмотренодальнейшее распространение данного процесса на консолидированную финансовуюотчетность других хозяйствующих субъектов.

Принимая во вниманиетекущее состояние отечественной системы финансовой отчетности и бухгалтерскогоучета, а так же процессы, происходящие в этой области на международном уровне,Министерством финансов Российской Федерации рассматриваются различные вариантыпроведения нового этапа реформирования финансовой отчетности в России:

1) постепенное сближениенациональных стандартов финансовой отчетности и МСФО;

2) единовременный переходна МСФО всех организаций;

3) внедрение МСФО тольков отношении консолидированной отчетности компаний, акции которых котируются наорганизованном фондовом рынке;

4) поэтапное внедрениеМСФО для консолидированной и индивидуальной отчетности организаций.

Первый вариант являетсянаиболее консервативным, второй — наиболее радикальный. Третий вариантпредусматривает внедрение МСФО для консолидированной отчетности публичныхкомпаний и сохранение национальных правил для обязательного исполнения всемиостальными организациями. Основной его недостаток заключается в том, что передконсолидацией отчетности по правилам МСФО все равно необходимо сначалатрансформировать индивидуальную отчетность в соответствии с требованиями МСФО.Четвертый вариант предполагает постепенную либерализацию государственногорегулирования системы бухгалтерского учета и более глубокое внедрение МСФО вроссийских компаниях. Этот вариант требует больших усилий со стороныгосударства и профессионального сообщества, однако является наиболееэффективным.

Концепцией развитиябухгалтерского учета отчетности в Российской Федерации на среднесрочнуюперспективу предусмотрен третий вариант проведения нового этапа реформыфинансовой отчетности в России. При этом варианте консолидированная финансоваяотчетность представляется головной организацией холдинга в обязательном,законодательно закрепленном порядке.

К настоящему временипроект Российского Федерального закона «О консолидированной финансовойотчетности» прошел два чтения в Государственной думе Российской Федерациии в ближайшем будущем будет, вероятно, принят. Им будет законодательнозакреплено составление российскими холдингами (группами организаций) консолидированнойфинансовой отчетности по МСФО.

В конечном итоге переходна МСФО необходим тем российским компаниям, которые стремятся снизить стоимостьфинансирования своей деятельности как на национальном, так и на международномрынках, а так же для тех, которые хотели бы иметь возможность осуществлятьмеждународную торговлю с минимальными препятствиями. Привлечению инвестиций намеждународном рынке способствует представление финансовой отчетности,подготовленной в соответствии со стандартами, которые понятны инвесторам,кредиторам, фондовым биржам и органам регулирования всех стран мира.

Возможные выгоды отвнедрения МСФО не ограничиваются снижением стоимости капитала и упрощениеммеждународных финансовых операций. Преимущества, которые получит широкий кругзаинтересованных лиц, представлен мною ниже (табл. 1.1) .

Таблица 3.1

Преимущества внедренияМСФО для заинтересованных лиц

Для

компаний

Для

инвесторов

Для государства Для органов регулирования отчетности в стране Для других заинтересованных лиц

1) повышение качества информации, необходимой для принятия решений;

2) облегчение доступа капиталу, в том числе из иностранных источников;

3) снижение стоимости капитал;

4) возможность применения единых стандартов отчетности в дочерних компаниях, зарегистрирован-ных в дочерних странах;

5) упрощение процедур слияний и поглощений

6) повышение конкурентоспособ-ности

1) повышение качества информации, необходимой для принятия решений;

2) укрепление доверия к представленной информации

3) адекватное понимание рисков и доходности;

4) возможность сопоставления аналогичных компаний

1) укрепление внутреннего рынка капитала и повышения его привлекатель-ности

2) облегчение доступа к мировым рынкам капитала

3) содействие привлечению внешних инвестиций

Повышение качества стандартов раскрытия финансовой информации;

2) широкие возможности по привлечению и мониторингу листинга иностранных компаний

3) повышение качества информации для участников рынка

1) повышение доверия к профессиям бухгалтера и аудитора

2) повышение прозрачности деятельности компаний за улучшения отчетности;

3) улучшение отчетности по новым аспектам бизнеса

3.2 Этапы реформированияроссийского бухгалтерского учета и отчетности при переходе на МСФО

Началореформирования российского бухгалтерского учета и отчетности с целью переходана МСФО было положено постановлением Президиума Верховного Совета РФ от 21сентября 1992 г. № 3509-1 О проекте постановления Верховного Совета РоссийскойФедерации «О Государственной программе перехода Российской Федерации напринятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии стребованиями развития рыночной экономики».

Обобщениемировой практики регулирования бухгалтерского учета и финансовой отчетностипозволяет выделить следующие три основные модели учета:

1)англо-саксонская (англо-американская) — стандарты финансовой отчетностиустанавливаются независимым негосударственным органом (Великобритания, США,Канада, Израиль, Австралия, Нидерланды, Индия), система нацелена на раскрытиев отчетности как можно большего количества существенной информации;

2)континентальная (европейская) — стандарты устанавливаютсяпрофессиональным органом, в состав которого входят в том числе и представителигосударственных структур (Франция, Германия, Япония, Австрия, Бельгия, Италия).Система предполагает жесткое регулирование, связь с налоговым учетом (особеннов Германии, где в регулировании принимают участие, государство, банки, предусмотренорезервирование в этих целях средств на государственном уровне) ;

3)командно-административная (южно-американская) – стандарты устанавливаютсягосударственными органами (южноамериканские страны, Северная Корея, КитайскаяНародная Республика, бывший СССР) .

Россиясделала выбор в пользу МСФО. Уже начиная с 1993 г. бухгалтерский баланс, а с1996 г. — все другие формы финансовой отчетности стали составляться внетто-показателях, как это принято по правилам международных стандартов. Крометого, с 1995 г. при отражении информации в российском бухгалтерском учете иотчетности применяется принятый в международной отчетности принцип начисления. Врамках реализации положений вышеназванной Программы приказом Минфина России №100 от 28 июля 1994 г. было утверждено Положение по бухгалтерскому учету«Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/94). Этим положением впервыепредусматривалось применение международных требований к качеству информации,представляемой в российской финансовой отчетности, в частности:последовательность применения учетной политики, полнота отражения всех фактовхозяйственной деятельности, требование осмотрительности, приоритетэкономического содержания хозяйственных операций над их юридической формой. Важнымсобытием в ходе дальнейшего реформирования бухгалтерского учета и отчетности вРоссии явилось принятие 21 ноября 1996 г. основного нормативного акта побухгалтерскому учету — Федерального закона № 129-ФЗ «О бухгалтерскомучете». Этим законом был определен орган, ответственный за проводимуюреформу, — Правительство Российской Федерации. Другим документом, отражающимреформирование принципов российского бухгалтерского учета и отчетности припереходе на МСФО, является Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономикеРоссии, одобренная методологическим советом по бухгалтерскому учету приМинистерстве финансов Российской Федерации и президентским советом Институтапрофессиональных бухгалтеров России 29 декабря 1997 г. (далее — Концепциябухгалтерского учета); в ее основу были положены концептуальные принципы МСФО.В этом документе сформулированы:

— цельбухгалтерского учета;

— основыорганизации бухгалтерского учета;

— требованияк информации, формируемой в бухгалтерском учете;

— составинформации, формируемой в бухгалтерском учете для внешних пользователей;

— критерий признания активов, обязательств, доходов, расходов и их оценка.

Позднее,6 марта 1998 г. постановлением правительства Российской Федерации №283 была утвержденапрограмма реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международнымистандартами финансовой отчетности – правовая основа реформ бухгалтерского учетаи отчетности (далее – Программа). В ней признавалось, что процессреформирования отечественной системы бухгалтерского учета и отчетности отстаетот общего процесса экономических реформ в России. Целью реформированияназывалось приведение национальной системы бухгалтерского учета и отчетности всоответствие с требованиями международных стандартов финансовой отчетности, ибыли определены задачи реформы:

1) сформироватьсистему стандартов учета и отчетности, обеспечить полезной информациейпользователей, в первую очередь инвесторов;

2) обеспечитьувязку реформ бухгалтерского учета в России с основными тенденциямигармонизации стандартов на международном уровне

3) оказатьметодическую помощь организациям в понимании и внедрении реформированной моделибухгалтерского учета.

Внастоящее время в России действует 20 положений по бухгалтерскому учету (табл.1.2) .

Таблица3.2

Действующиероссийские положения по бухгалтерскому учету (ПБУ)

Номер ПБУ Название Номер и дата приказа Минфина России Аналог в МСФО 1/98 Учетная политика организации № 60 от 09.12.98 МСБУ (IAS) 1 2/94 Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство № 167 от 20.12.94 МСБУ (IAS) 11 3/06 Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте №154н от 27.11.06 МСБУ (IAS) 21 4/99 Бухгалтерская отчетность организации № 43н от 06.07.99 МСБУ (IAS) 1 5/01 Учет материально-производственных запасов  № 44н от 09.06.01 МСБУ (IAS) 12 6/01 Учет основных средств № 36н от 30.03.01 МСБУ (IAS) 16 7/98 События после отчетной даты № 56н от 25.11.98 МСБУ (IAS) 10 8/01 Условные факты хозяйственной деятельности № 96н от 28.11.01 МСБУ (IAS) 10 9/99 Доходы организации № 32н от 06.05.99 МСБУ (IAS) 1 10/99 Расходы организации № 33н от 06.05.99 МСБУ (IAS) 1 11/2000 Информация об аффинированных лицах № 5н от 13.01.2000 МСБУ (IAS) 28 12/2000 Информация по сегментам № 11н от 27.01.2000 МСБУ (IAS) 14 13/2000 Учет государственной помощи № 92н от 16.10.2000 МСБУ (IAS) 20 14/2000 Учет нематериальных активов № 91н от 16.10.2000 МСБУ (IAS) 38 15/01 Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию № 60н от 02.08.01 МСБУ (IAS) 23 16/02 Информация по прекращаемой деятельности № 66н от 02.07.02 МСФО (IFRS) 5 17/02 Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы № 115н от 19.11.02 МСБУ (IAS) 38 18/02 Учет расходов по налогу на прибыль № 114н от 19.11.02 МСБУ (IAS) 12 19/02 Учет финансовых вложений № 126н от 10.12.02

МСБУ (IAS) 32, 39

МСФО (IFRS) 3

20/03 Информация об участии в совместной деятельности № 105н от 24.11.03 МСБУ (IAS) 31

Правовуюоснову реформирования бухгалтерского учета и отчетности при переходе на МСФОформируют и другие российские нормативные документы:

1)приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формахбухгалтерской отчетности организаций»;

2)Методические рекомендации по составлению и представлению своднойбухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина России от 30 декабря1996 г. № 112;

3)Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейсяна одну акцию, утвержденные приказом Минфина России от 21 марта 2000 г. № 29н;

4)Методическиерекомендации по формированию бухгалтерской отчетности при осуществленииреорганизации организаций, утвержденные приказом Минфина России от 20 мая 2003г. № 44н, и др.

В 2004г. был подготовлен и представлен в Государственную думу проект Федеральногозакона «О консолидированной финансовой отчетности». Переход наформирование консолидированной финансовой отчетности на основе МСФО коснетсягрупп связанных между собой компаний (холдингов) во всех отраслях деятельности.Что касается индивидуальной финансовой отчетности организаций, то она будетформироваться согласно требованиям российского законодательства, которыеразрабатываются уже в течение десяти лет в соответствии с принципами,заложенными в МСФО.

Ожидается,что различие в представляемой крупными и малыми организациями финансовойотчетности будет заключаться в том, что если малому предприятию в большинствеслучаев достаточно будет представить отчетность в виде двух форм — баланса иотчета о прибылях и убытках, то для средних и крупных организаций необходимопредставление информации в виде пяти форм годовой отчетности. Причем ихфинансовая отчетность должна быть в предусмотренных законодательством случаяхподтверждена аудиторским заключением. Что касается крупнейших организаций, то,конечно, потребуется подробнейшая расшифровка всей существенной информации,включая составление дополнительных таблиц, форм, пояснений.

Такимобразом, в настоящее время в России созданы законодательные основы реформы, наследующем ее этапе предстоит работа по уточнению российских стандартов в связис пересмотром и реформированием самих МСФО.

В рамкахПрограммы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО Россияпринимает участие в международном сотрудничестве для обмена опытом.

В апреле1997 г. в России был создан Институт профессиональных бухгалтеров (ИПБ) — некоммерческое партнерство, учрежденное высшими учебными, научными иобщественными организациями. ИПБ России объединяет аттестованныхпрофессиональных бухгалтеров и аудиторов, руководителей и ведущих специалистовбухгалтерских служб предприятий и организаций, аудиторских и консалтинговыхслужб, профессорско-преподавательский состав в области бухгалтерского учета,экономического анализа и аудита различных учебных заведений, специалистовфинансового менеджмента. Наряду с решением других задач ИПБ занимаетсявопросами внедрения в российскую практику МСФО в соответствии с Программойреформирования российского бухгалтерского учета и отчетности. В ноябре 2001 г.ИПБ России вступил в Международную федерацию бухгалтеров (IFAC) и в настоящее время является еедействительным членом.

РоссийскийИПБ, внедряя зарубежный опыт подготовки квалифицированных специалистов побухгалтерскому учету и отчетности, с 1996 г. проводит аттестациипрофессиональных бухгалтеров с целью подтверждения российским бухгалтерскимсообществом профессионального уровня своих представителей.

Вфеврале 1998 г. был открыт Международный центр реформы бухгалтерского учета(МЦРБУ). Это неправительственная некоммерческая организация, в которую входятпредставители российских министерств и ведомств: Министерства финансовРоссийской Федерации, Банка России, Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг,Госналогслужбы России, Госкомстата России и других ведомств. МЦРБУ играет рольсвязующего звена между СМСФО и российскими профессиональными организациями ирегулирующими органами.

Опытаттестации специалистов финансовой сферы имеется в большинстве развитых стран,например, в США проводится аттестация и выдача по результатам аттестациидиплома Certified Public Accountant (CPA). Этот диплом подтверждает квалификацию специалистав области американских национальных стандартов учета и отчетности – US GAAP.

Наиболееизвестным международным сертификатом в финансовой сфере является диплом,выдаваемый международной организацией Великобритании, — The Association of chartered Certified Accountants (ACCA). В состав четырнадцати экзаменов, сдаваемыхсоискателями на английском языке письменно при получении диплома ACCA, входят два экзамена по МСФО. С 2004г. ACCA проводит аттестацию российскимспециалистам на русском языке по МСФО и по результатам аттестации выдает дипломс названием «ДмпИФР».

Очевидно,что успешное реформирование российского бухгалтерского учета и отчетности припереходе на МСФО и дальнейшее практическое применение МСФО в России возможнытолько при наличии достаточного количества дипломированных в этой областиспециалистов. В связи с этим руководству российских компаний следует уделятьвнимание повышению уровня квалификации своих специалистов, стимулирую их кполучению признанных во всем мире дипломов МСФО.


IV. Заключение

ПрименениеМСФО в России на сегодняшний день в большей мере декларируется, чем реальноосуществляется на практике. В «заключении» своей курсовой работы япостараюсь подробно рассмотреть и сделать выводы, в чем заключаются практическиетрудности применения МСФО в России.

Неразвитостьрыночной экономики в России и отсутствие достоверных рыночных оценокподтверждается, например, тем, что заключение договоров на предоставлениебеспроцентных займов, а также договоров о безвозмездной передаче активов и посей день является распространенной деловой практикой в России. Договорыподобного содержания не свойственны рыночной экономике.

Оботсутствии на сегодняшний день сформировавшейся рыночной экономики в Россиисвидетельствует также трудности в получении достоверных рыночных оценок:

1) текущейрыночной или восстановительной стоимости в отсутствии активного рынка длясоответствующих товаров и услуг;

2) возможнойцены реализации в отсутствии активного рынка для соответствующих товаров иуслуг;

3) дисконтированнойили приведенной стоимости связи с необъективной рыночной процентной ставкой вразмере ставки рефинансирования, устанавливаемой банком России;

4) текущейрыночной стоимости при наличии активного рынка товаров и услуг;

5) справедливойстоимости в связи с отсутствием достаточно квалифицированных и опытныхспециалистов-оценщиков.

Принципиальныеотличия менталитета российских финансовых специалистов от менталитета ихевропейских и американских коллег основаны на различных исторических,культурных и правовых традициях.

До 90-хг. ХХ века российский бухгалтер был высококвалифицированным служащим, которыйпредставлял по строго регламентированным процедурам информацию, необходимуюгосударству для национальной статистики и управления. Эта информация никогда непредназначалась для использования финансовыми рынками, для целей корпоративногоуправления или защиты интересов инвесторов.

Вусловиях развития новой экономики России кардинальным образом меняются какпользователи информации, так и их потребности, и финансовая отчетность компанийдолжна развиваться, чтобы соответствовать этим переменам.

Здесь жеследует отметить, что применение МСФО предполагает наличие особого мышления.При составлении отчетности по МСФО требуется перенос акцента с инструкций ирегламентов на формирование профессионального мнения, суждения бухгалтера.

Действующеев России правовые нормы препятствуют отказу от приоритета формы договора надего экономическим содержанием в связи с тем, что в России приоритетно право.Приоритет права выражается в том, что российским законодательствомпредусмотрена ответственность организаций и должностных лиц за нарушениеправовых норм.

Чтокасается МСФО, то они концептуальны по смыслу, их требования можноохарактеризовать как подход к формированию финансовой отчетности, ставящийэкономическое содержание совершаемых сделок и операций выше правовой формыдоговоров, которыми эти сделки и операции оформляются. При составлениифинансовой отчетности по МСФО не применяется ни какой специальный план счетов сустановленными номерами, нет регламентированных бухгалтерских проводок, нетуказаний о том, какие реквизиты должны содержать первичные документы по тем илииным сделкам или как оформлять результаты инвентаризации, обязательнопроводимой перед составлением финансовой отчетности.

ВРоссии, как и в некоторых других странах, нормы регулирования бухгалтерскогоучета традиционно носили директивный характер и в силу этого не оставляли длябухгалтера иной возможности, как применять подход, при котором правовая формахозяйственной операции превыше ее экономического содержания. В этих условияхбухгалтеры должны были внимательно следить за тем, чтобы документы былиправильными по форме. Однако форма может неточно отражать содержание. В связи сназванными причинами в настоящее время российские бухгалтеры не готовыприменять на практике полностью противоположный подход при классификациисделок. Признать приоритет экономического содержания сделки над юридическойформой договора российским бухгалтерам не позволяют также опасения, связанные свозможными предусмотренными российским законодательством последствиями такихдействий. Последствия выражаются в конкретных размерах штрафных санкций,установленных за подобные нарушения административным, налоговым и уголовнымкодексами России.

Действующиена сегодняшний день российские правовые нормы не позволяют правильно отразить вфинансовой отчетности такую хозяйственную ситуацию, при которой в финансовойотчетности, составленной по МСФО, могут появиться активы, стоимость которых неотражена в бухгалтерском учете, например в связи с отсутствием первичныхдокументов, подтверждающих право собственности на эти активы. При этом, хотяактив и не принят к бухгалтерскому учету, если организация контролирует этотактив, то он должен быть отражен в его финансовой отчетности.

Также вхозяйственной практике встречаются обратные ситуации, при которых актив,отраженный в бухгалтерском учете, может не отражаться в финансовой отчетности,например, в связи с тем, что он не приносит экономических выгод организации.

Отсутствиеответственности за неприменение действующих российских ПБУ, регламентирующихвопросы составления финансовой отчетности, приводит к возможностинеобязательного применения национальных стандартов — положений побухгалтерскому учету (ПБУ) в российской практике.

Насегодняшний день сами российские ПБУ можно разделить на две группы:

1)стандарты, регулирующие составление финансовой отчетности компаний;

2)смешанные стандарты, которые регулируют как вопросы бухгалтерского учета,так и вопросы финансовой отчетности компаний.

Кстандартам, регулирующим в основном вопросы формирования финансовой отчетностикомпаний и в связи с этим, как правило, не применяющимся российскимибухгалтерами, следует отнести:

1)  ПБУ 4/99 «Бухгалтерскаяотчетность организации»;

2)  ПБУ 7/98 «События после отчетнойдаты»;

3)  ПБУ 8/01 «Условные фактыхозяйственной деятельности»;

4)  ПБУ 9/99 «Доходыорганизации»;

5)  ПБУ 10/99 «Расходыорганизации»;

6)  ПБУ 11/2000 «Информация обаффилированных лицах»;

7)  ПБУ 12/2000 «Информация посегментам»;

8)  ПБУ 16/02 «Информация попрекращаемой деятельности»;

9)  ПБУ 18/02 «Учет расчетов поналогу на прибыль»;

10) ПБУ20/03 «Информация об участии в совместной деятельности».

Полноценноеприменение названных выше российских ПБУ зачастую требует от бухгалтерасформулировать профессиональное суждение, обоснованное соответствующимирасчетами, и взять на себя ответственность за такое суждение. Сформировать своепрофессиональное суждение при отсутствии первичных документов бухгалтеру подчасне позволяет выработанный годами консервативный образ мышления. Кроме того,ситуация, при которой в российском законодательстве не установлены мерыответственности за неприменение ПБУ, дает возможность не применять ПБУ, требующееопираться на собственное суждение, а не на наличие или отсутствие первичныхдокументов. Примечательно, что российские ПБУ, регулирующие составлениефинансовой отчетности, являются переведенными и видоизмененными редакциями МСБУ(IAS) .

Остальныероссийские ПБУ относятся к смешанным стандартам, которые регулируют как вопросыбухгалтерского учета, так и вопросы составления финансовой отчетности. Какправило, в смешанных стандартах в заключении приводится раздел о раскрытииинформации и финансовой отчетности компаний. Это свидетельствует о том, чтоданные стандарты, помимо требований к отражению в бухгалтерском учете тех илииных фактов хозяйственной деятельности, содержат также требования к составлениюфинансовой отчетности, а именно — к раскрытию определенной информации впояснительной записке к финансовой отчетности.

Можносделать вывод, что в настоящее время формируются различия в методологиибухгалтерского учета, с одной стороны, и в методологии составления финансовойотчетности, с другой стороны. Эти различия и приводят к изменению национальныхстандартов, в настоящее время в них отдельно прослеживается информация,касающаяся непосредственно ведения бухгалтерского учета, и отдельно — составления финансовой отчетности.

Недостаточныйуровень квалификации российского финансового персонала в области МСФО такжезатрудняет их внедрение в российскую практику формирования финансовойотчетности.

В Россиив настоящее время недостаточно число специалистов, профессионально владеющихзнаниями в области МСФО. В основном владеет такими знаниями и практическимопытом персонал большой аудиторской четверки, который в плановом порядкеобучается и сдает экзамены в рамках аттестации на международный диплом АССА.Здесь также можно назвать банковских служащих, занимающихся вопросамиотчетности, которые в спешном порядке были обучены в связи с переходомроссийских банков с 2004 г. на составление отчетности по МСФО.

Внастоящее время процесс подготовки квалифицированных специалистов в области МСФОв России активизировался, и в ближайшее время следует ожидать преодолениясуществующей проблемы в этой сфере.

Впрактической деятельности российских компаний происходит разделениеспециалистов и выполняемых ими функций по наметившимся двум направлениямучетной деятельности:

1)бухгалтерский учет и составление индивидуальной бухгалтерской отчетностипо российским правилам по-прежнему остается прерогативой бухгалтеров;

2)функция составления консолидированной финансовой отчетности всоответствии с требованиями МСФО переходит к финансовым аналитикам компаний.

Сохраняющийсяприоритет норм Налогового кодекса Российской Федерации над положениямироссийских ПБУ, касающихся составления финансовой отчетности, ориентируетроссийский бухгалтерский учет на требования налоговых органов, что остаетсяодним из главных препятствий на пути реформирования российского бухгалтерскогоучета и отчетности при переходе на МСФО.

Согласнотребованиям российского законодательства бухгалтерская отчетность вместе вналоговыми декларациями в обязательном порядке представляется в налоговыеорганы, и этот факт не позволяет четко разделить отчетность компаний нафинансовую и налоговую.

Зачастуюруководители компаний опасаются, что в результате внедрения МСФО у них неостанется возможности оптимизировать налогообложение с помощью заключения неотвечающих сути сделок договоров и других «теневых» способовизбежания высоких налоговых платежей.

Компаниямследует формировать налоговую отчетность, исходя из требований налоговогозаконодательства, и исключительно для целей налогообложения, а финансовуюотчетность формировать, исходя из полезности для пользователей этой отчетностиотражаемой в ней информации. Однако в настоящее время такой подход кформированию отчетности в России пока не реализован.

Отсутствиеметодических разработок по применению МСФО в России — проблема, связанная снедостатками самих международных стандартов, которые носят обобщенный,концептуальный характер. Кроме того, отсутствуют методические разработки поприменению отдельных МСБУ (IAS) иМСФО (IFRS). Публикуемые интерпретациикасаются лишь отдельных «узких» моментов в практическом использованиинекоторых стандартов и не содержат полного описания правил применения того илииного стандарта, конкретных примеров приложения рекомендаций стандартов кситуациям, возникающим в реальной деятельности компаний.

Этонаправление требует в ближайшее время активных усилий Министерства финансовРоссии, Института профессиональных бухгалтеров России и других объединенийбухгалтеров и аудиторов.


V. Список использованной литературы

1)        Международныестандарты финансовой отчетности. — М.: Аскери, 2006. (Перевод полногоофициального текста Международных стандартов финансовой отчетности, посостоянию на 1 января 2006 года) .

2)        Соколова Е. С. Бухгалтерскоедело: Учебник. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005.

3)        Палий В.Ф.Международные стандарты финансовой отчетности. – М.: Аскери, 2004.

4)        Агеева О. А.Требования к формированию отчетности по МСФО//Бухгалтерский учет. — №14. –2006.

5)        Салтыкова А. А.,Шнейдман Л. З. Российская и международная финансовая отчетность: существенныеразличия//Бухгалтерский учет. — №18. – 2001

6)        Агеев О. А.Международные стандарты финансовой отчетности: учеб. Пособие. – М.: Изд-во «Бухгалтерскийучет», 2007.

7)        Вахрушина М. А. Международныестандарты финансовой отчетности. – М.: Изд-во: Вузовский учебник, 2007 г.

8)        Палий В. Ф.Международные стандарты учета и финансовой отчетности. – М.: Изд-во: ИНФРА-М,2007 г.

9)        Бабаев Ю. А.Международные стандарты финансовой отчетности. – М.: Изд-во Проспект, 2007 г.

10)     http://www.gaap.ru/- Интернет-издание «Теория и практика финансового и управленческого учета».

11)     www.iask.uk.org – официальный сайт СМСФО.

12)     www.ipbr.ru –официальный сайт Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России.

еще рефераты
Еще работы по бухгалтерскому учету и аудиту