Реферат: Бухгалтерский учет финансовых результатов

КУРСОВАЯ РАБОТА

Тема:

«Бухгалтерскийучет финансовыхрезультатов»


Содержание

 

Введение

1. Понятие доходов и расходов

2. Доходы и расходы по обычным видам деятельности

3. Прочие доходы и расходы организации

4. Учет прибыли и убытков, формирование финансовых результатов предприятия

Заключение

Литература

 


Введение

 

Переход к рыночнымотношениям в экономике России расширяет возможности деятельности хозяйствующейорганизации, как основного ее звена. В новых условиях существенно поменялисьправовые, финансово-экономические и социальные отношения как внутрипредприятия, так и во внешней среде. Сложилось многообразие форм собственности,существенно изменились отношения предприятий с государством и другимисубъектами рынка. Экономическая свобода, как условие и следствие рыночных отношений,предъявляет более высокие требования к уровню хозяйствования и экономическойдеятельности предприятия.

Основой рыночногомеханизма являются экономические показатели, необходимые для планирования иобъективной оценки хозяйственной деятельности организации, образования ииспользования специальных фондов, соизмерения затрат и результатов на отдельныхстадиях воспроизводственного процесса. В условиях рыночной экономики главнуюроль в системе экономических показателей играет прибыль.

Прибыль представляетсобой разность между суммой доходов и убытков, полученных от разныххозяйственных операций. Именно поэтому она характеризует конечный финансовыйрезультат деятельности организаций.

Прибыль составляет основуэкономического развития организации. Рост прибыли создает финансовую основу длясамофинансирования деятельности организации, осуществляя расширенноевоспроизводство. За счет нее выполняется часть обязательств перед бюджетом,банками и другими организациями. Таким образом, прибыль становится важнейшейдля оценки производственной и финансовой деятельности организации. Она характеризуетсметы его деловой активности и финансовое благополучие.

За счет отчислений отприбыли в бюджет формируется основная часть финансовых ресурсов государства,региональных и местных органов власти, и от их увеличения в значительной мерезависят темпы экономического развития страны, отдельных регионов, приумноженияобщественного богатства и, в конечном счете, повышения жизненного уровнянаселения.

Во исполнение Программыреформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартамифинансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РоссийскойФедерации от 6 марта 1998 г. № 283, 6 мая 1999 г. Минфин России приказом № 32н утвердил положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации»ПБУ 9/99. В результате в теорию и практику бухгалтерского учета вернулосьпонятие «доход», отсутствовавшее в нашей специализированной литературе свыше 70лет. Только с принятием ПБУ9/99 стали наиболее широко освещаться вопросы признания дохода, момента его признания,оценки и др. Одной из задач теории стало изучение самого понятия «доход», егосущности. Одновременно с изданием приказа № 32н от 6 мая 1999 г., утвердившего ПБУ 9/99, Минфин России издал приказ № 33н, которым с 1 января 2000 г. вводилось в действие положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.Данное положение не только заменило понятие «себестоимость» термином «расходы»,но и обозначило переворот во взглядах на затраты организации в отечественнойтеории бухгалтерского учета.

На основаниивышеизложенного следует вывод, что в современных условиях актуальной задачейявляется анализ и всестороннее рассмотрение учета финансовых результатоворганизации.


1. Понятиедоходов и расходов

 

Согласно п. 2 ПБУ 9/99 под доходами понимается увеличение экономическихвыгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или)погашения обязательств, приводящее к росту капитала организации, за исключениемвкладов участников (собственников имущества). Для более глубокого пониманияданного определения необходимо разобраться, что подразумевается под терминами«экономические выгоды», «активы» и «капитал».

К сожалению, названные понятия никак не определены в нормативныхактах, регулирующих бухгалтерский учет организаций. Данные термины не определенытакже и в налоговом законодательстве.

Единственную дефиницию экономических выгод можно найти в Концепциибухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическимсоветом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советомИнститута профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г. В Концепции можновстретить понятие «будущие экономические выгоды», под которыми понимаетсяпотенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притокуденежных средств и их эквивалентов в организацию (п. 7.2.1). При этомсчитается, что объект имущества принесет в будущем экономические выгоды, еслион может быть:

·    использован обособленно или в сочетании с другим объектом припроизводстве продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

·    обменен на другой объект имущества;

·    использован для погашения кредиторской задолженности;

·    распределен между собственниками организации.

В отличие от экономической выгоды, определение активов вообщенигде не содержится, даже в названной Концепции. В связи с этим дать имопределение, ссылаясь на нормативные акты, представляется крайне затруднительным.Если исходить из содержания п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г.№ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», то активы можно отождествить с имуществом,принадлежащим организации на праве собственности. Однако дебиторскуюзадолженность, например, нельзя признать имуществом, но она отражается в активебаланса. Также в активе баланса государственных и муниципальных организаций отражаетсяимущество, находящееся у них на праве оперативного управления илихозяйственного ведения, а не на праве собственности. Согласно п. 1 ст. 31Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде(лизинге)», имущество, сдаваемое в лизинг, может учитываться на баланселизингополучателя, если это предусмотрено договором, хотя право собственностина него согласно п. 1 ст. 11 этого Закона принадлежит лизингодателю. Очевидно,что в таких условиях дать четкое определение активам организации непредставляется возможным. Ряд бухгалтеров предлагают вместо термина «активы»использовать термин «имущество». Именно такой подход отражен в Концепции.Согласно п. 7.2 Концепции имуществом признаются хозяйственные средства, контролируемыеорганизацией в результате прошлых событий ее хозяйственной деятельности, икоторые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Понятие «капитал», является самым сложным не только в бухгалтерскомучете, но и в экономической теории. В связи с этим общепринятого определениякапитала нет не только в нашем законодательстве, но и в мировой экономическойтеории. Несмотря на то, что чаще всего капитал определяют как имуществоорганизации, свободное от обязательств перед третьими лицами, данноеопределение отражает лишь механизм расчета капитала, но ни в коей мере нераскрывает его сущности. И все же такой подход вполне приемлем для бухгалтера,так как перед ним ставится именно первая задача (исчисление капитала), а невторая (раскрытие сущности).

Не признаются доходами организации поступления от других юридическихи физических лиц:

сумм НДС, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иныханалогичных обязательных платежей по договорам комиссии, агентским и иныманалогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п. в порядкепредварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг; задатка; взалог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Доходы организации в зависимости от их характера, условияполучения и направления деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности;

б) прочие поступления.

К прочим поступлениямотносятся:

операционные доходы;

внереализационные доходы;

чрезвычайные доходы.

Для правильного понимания сущности доходов в неменьшей степениважно рассмотреть порядок их признания, который фактически представляет собойусловия, при соблюдении которых то или иное поступление может быть признанодоходом. Согласно разделу IV ПБУ 9/99, порядок признания зависит от видадохода. Рассмотрим каждый из них.

1. Выручка от реализации товаров (работ, услуг) и иного имущества.Для признания данного вида доходов необходимо соблюдение всех следующих условий(ПБУ 9/99, п. 12):

·    Организация должна иметь право на получение выручки, вытекающее изконкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом.

Предположим, согласно условиям договоров, заключаемых организациейс покупателями, право собственности на товар переходит в момент его оплаты. Нарасчетный счет организации поступают суммы в оплату реализованного товара.Однако, исходя из данных, указанных в платежном поручении, невозможноустановить, по какой именно сделке произошла оплата. В этой ситуацииорганизация не может признать получение дохода до того момента, пока непоступят документы, по которым можно будет идентифицировать назначение платежа.

·    Сумма выручки может быть определена.

К сожалению, данная норма, на взгляд Сабанина Р., сформулировананекорректно[1]. Еслибуквально следовать данному требованию, то, например, при реализации товаров,стоимость которых выражена в иностранной валюте или в условных единицах, доходнельзя признать до момента получения денежных средств. Это вызвано тем, чтоточная сумма дохода не будет известна до момента получения платежа из-запостоянно меняющегося курса иностранной валюты (условной единицы). На самомделе здесь подразумевается относительная определенность суммы выручки.Предположим, организация реализует высокотехнологичное оборудование, котороетребует установки и наладки. При этом их стоимость составляет большую илизначительную часть стоимости всего контракта. Стоимость наладки не может бытьоценена до момента окончания работ. Поэтому в данной ситуации в момент отгрузкиоборудования организация не может признать выручку, несмотря на то, что правособственности на оборудование может даже перейти к покупателю;

·    Имеется уверенность, что в результате операции увеличатся экономическиевыгоды организации, т.е. она либо уже получила в оплату актив, либо отсутствуетнеопределенность в его получении.

По мнению Новодворского В., данная норма также не совсем корректна[2].Если организация работает по предоплате, тогда проблем с ее применением невозникает. Однако если организация предоставляет отсрочку платежа, тогдаговорить о полной определенности в его получении можно только после оплаты продукции.Кстати, создание у хозяйствующего субъекта резерва по сомнительным долгамподтверждает отсутствие полной определенности в получении платежа. Поэтому вданной ситуации речь также идет об относительной степени уверенности вполучении экономических выгод. Например, в случае реализации товаров подоговорам комиссии организация признает доход не в момент их отгрузкикомиссионеру, а только после получения отчета последнего о продажах комиссионноготовара;

·    право собственности (владения, пользования и распоряжения) напродукцию (товар) перешло от организации к покупателю, услуга оказана, работапринята заказчиком;

·    расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этойоперацией, могут быть определены;

Если хотя бы одно из данных условий не выполняется, поступившиесуммы признаются в бухгалтерском учете организации в виде кредиторскойзадолженности (авансов полученных).

2. Выручка от предоставления за плату во временное пользование(временное владение и пользование) своих активов, включая права на объектыинтеллектуальной собственности (арендные, лицензионные платежи), доходы отучастия в уставных капиталах других организаций и процентные доходы.

Для признания данного вида доходов необходимо выполнение толькотрех первых из рассмотренных условий.

3. Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а такжевозмещение причиненных организации убытков.

Доходы этого вида признаются в том отчетном периоде, в котором онибыли признаны должником или было вынесено решение суда об их взыскании.

4. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которымистек срок исковой давности, признаются доходом в том отчетном периоде, вкотором истек этот срок.

5. Дооценка активов признается доходом в том отчетном периоде, ккоторому относится дата, по состоянию на которую производилась переоценка.

6. Иные поступления признаются доходами по мере образования (выявления).

Согласно п. 2 ПБУ 10/99, под расходами понимается уменьшение экономическихвыгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или)возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации,за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственниковимущества). Рассмотрим порядок признания расходов, который определен в разделеIV ПБУ 10/99 «Признание расходов». Надо отметить, что, несмотря напервоначально кажущееся сходство с порядком признания доходов, порядокпризнания расходов более детализирован. Дело в том, что расходы по сутиобладают гораздо большей степенью неопределенности, чем доходы (имеется в видуих величина, а не наличие). Пунктом 16 ПБУ 10/99 предусмотрены только триусловия признания расходов:

1. расход производится в соответствии с конкретным договором, требованиемзаконодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

2. сумма расхода может быть определена. Точное определение суммыпонесенных расходов является одной из сложнейших проблем в теории бухгалтерскогоучета, которую пытаются разрешить вот уже более 500 лет. С этой точки зрениярассматриваемое требование условно;

3. имеется уверенность, что в результате конкретной операцииуменьшатся экономические выгоды, т. е. организация уже передала или намереваетсяпередать актив.

Два последних требования являются краеугольными камнями в определениисуммы расходов любой организации. Первое из них обязывает определить точнуюсумму расходов, а второе идентифицирует операцию (ее место и время), врезультате которой происходит отток экономической выгоды. В последнем случае мыможем проследить глубокую взаимосвязь с определением расходов. В других пунктахПБУ 10/99 содержатся дополнительные моменты признания расходов.

2. Доходы и расходы по обычным видам деятельности

В ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 впервые в истории российского учета доходыи расходы разделены на доходы и расходы по обычным видам деятельности и прочие.Прочие доходы и расходы в международной практике могут также называтьсянейтральными, т.е. не связанными с основным бизнесом организации – с продажамипродукции (работ, услуг).

Предмет деятельности для целей гражданско-правовых отношений и виддеятельности для целей бухгалтерского учета и отчетности различны. В уставеорганизация декларирует предметы деятельности, которыми предполагаетзаниматься. Эта декларация очень часто не совпадает с реальностью: конъюнктурарынка, вновь открывающиеся возможности и т.п. условия заставляютпредпринимателя идти в новые сферы, отказываясь от тех планов, реализоватькоторые не удалось. На практике часто в устав включается фраза о том, чтоорганизация будет заниматься любой деятельностью, не запрещеннойзаконодательством (ГК требует указывать виды деятельности только длянекоммерческих и унитарных предприятий). Поэтому сегодня искать в уставеперечень обычных видов деятельности было бы наивно. Единственный случай, когдатакой подход срабатывает безошибочно, это лицензируемая деятельность, когдаиными видами деятельности, кроме тех, на которые получена лицензия, организациязаниматься уже не может (например, деятельность на рынке ценных бумаг). Во всехдругих случаях бухгалтер, занятый формированием перечня обычных видовдеятельности, должен не только заглянуть в свой устав, но и выполнить гораздоболее сложные процедуры.

Эти процедуры сложны тем, что перечень обычных видов деятельностина очередной финансовый год должен быть подготовлен еще до его начала – впротивном случае организация не сможет включить его в учетную политику. Поэтомубухгалтер должен уметь прогнозировать деятельность организации.

Естественно, самый простой способ прогнозирования – оттолкнутьсяот достигнутого. Для этого анализируется состав доходов за предыдущий год.Основной критерий, которым здесь пользуются – количественный. Причем величина 5% носит не обязательный, а рекомендательный характер:

«При этом следует иметь в виду, что существенной признается сумма,отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный годсоставляет не менее пяти процентов. Организация может принять решение оприменении для целей отражения в бухгалтерской отчетности существеннойинформации критерий, отличный от вышеназванного»[3].

Поэтому организация имеет право самостоятельно определить свойпорог существенности, т.е. тот процент, при котором доходы становятся существенными(а вид деятельности – обычным), и указать его в учетной политике словами: «Предметомдеятельности организации для целей выделения доходов от обычных видов деятельностиявляется деятельность, доходы от которой составляют не менее …% от общейвеличины доходов организации, а именно: … (далее дается перечень доходов)».

Если в течение года (когда учетная политика на этот год уже утверждена)появляется новый вид деятельности, то организация может его добавить в свойперечень. Это будет не изменением, а дополнением учетной политики.

Напротив, если по какому-то виду деятельности, включенному в утвержденныйперечень, величина доходов составила менее 5% (или менее предела, установленногоорганизацией), то данный вид деятельности в отчетности все-таки долженфигурировать как обычный вид деятельности, он будет исключен из перечня толькосо следующего года, поскольку изменять утвержденную политику организация можеттолько с 1 января следующего за отчетным года.

Следующий шаг при формировании перечня обычных видов деятельности –скорректировать данные о доходах прошлого года данными о прогнозе на будущийгод. Для этого бухгалтер обращается в соответствующие службы либо пользуетсяинформацией о стратегии развития организации, данными бизнес-планов и т.п.документов.

Далее необходимо понять, что количественный критерий не являетсяединственным при выявлении обычных видов деятельности. Ефремова А.А. приводитдва примера[4]. Пустьорганизация создана для работы в сфере телекоммуникаций. На начальном периодеона готовится к будущей деятельности: приобретаются основные средства и прочееимущество, проводятся переговоры и готовятся договора с партнерами, оформляютсялицензии и т.п. Выручки пока нет. Главный бухгалтер имеет большой опыт работы всфере телекоммуникаций, и поэтому его пригласили прочитать лекцию об особенностяхбухгалтерского учета в данной отрасли на другом, родственном, предприятии.Деньги, которые будут уплачены за лекцию, могут составить 100% доходоворганизации на данном этапе, но признать это доходом по обычным видамдеятельности было бы неправильным. Другой пример – аудиторско-консалтинговаяорганизация. Выручка от проведения лекции по проблемам бухгалтерского учетаможет составить для нее менее 5%, но это будет обычным видом деятельности,поскольку оказание консалтинговых услуг в любой форме – цель создания данной организации.Поэтому помимо количественных бухгалтер должен проанализировать и качественныехарактеристики каждой совокупности однородных доходов.

В качестве таких характеристик Н.Г.Волков рекомендует использоватьформулировки МСФО № 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальныеошибки и изменения в учетной политике»[5]. В соответствиис этим стандартом под обычной деятельностью понимается любая деятельностьорганизации, являющаяся составной частью ее бизнеса (т.е. деятельность,направленная на получение дохода), а также связанная с ней деятельность,которой компания занимается в ее продолжение, которая имеет к ней отношение иливозникает из нее.

В качестве другой удачной, на наш взгляд, рекомендации отметимкомментарии А.А. Никонова, согласно которым «операции признаются предметомдеятельности организации в том случае, когда они независимо от других операциймогут быть квалифицированы как предпринимательская деятельность. Иными словами,если операции осуществляются систематически и направлены на извлечение прибыли,то эти операции следует признать предметом деятельности организации (п.1 ст.2ГК РФ)».

Принципиальными здесь являются два момента:

а) быть составной частью бизнеса, быть связанным с другой деятельностью– пример приведен ранее (для аудиторско-консалтингового бизнеса);

б) быть деятельностью, т.е. сознательно направляться на получениедохода

Ефремова А.А. рассматривает это положение на примере аренды[6].Когда организация сдает в аренду временно простаивающие основные средства,чтобы хоть как-то окупить их простой, когда она заключает договор с любым обратившимсяк ней арендатором – это не деятельность. Когда организация

(а) специально приобретает имущество для сдачи в аренду,

(б) выделяет специальное подразделение или должностное лицо, вобязанности которого входит поиск арендаторов,

(в) отслеживает рынок соответствующих услуг (спрос и предложение,цены, конкуренты и т.п.)

– тогда это можно назвать деятельностью.

При квалификации доходов и расходов следует учитывать принципсоответствия доходов и расходов. Он заключается в том, что квалификация расходасоответствует квалификации дохода, и наоборот. Если доход признается доходом пообычным видам деятельности, то соответствующий ему расход может быть толькотаким же. Например, амортизация по основным средствам, сданным в аренду: онабудет расходом по обычным видам деятельности, если доход признан выручкой, инаоборот, она будет операционным расходом, если таковым будет признан доход.

При этом доход не может быть признан доходом по обычным видамдеятельности, если ему не соответствует никаких расходов (поскольку этодеятельность, она должна сопровождаться расходами). Пример – получениепроцентов за использование банком денежных средств, находящихся на счетеорганизации в этом банке. Какую бы долю не занимали данные поступления вструктуре доходов организации, они никогда не станут доходами по обычным видамдеятельности, поскольку не связаны с деятельностью по извлечению этих доходов ине сопровождаются расходами. И наоборот – если нет дохода, то не может быть ирасхода по обычным видам деятельности. Например, расходы прошлых лет,выявленные в отчетном периоде: даже если в предыдущие годы эти расходывключались в себестоимость, позднее они признаются только каквнереализационные.

Для отражения доходов и расходов по обычным видам деятельностипредназначен счет 90 «Продажи».

Согласно новому Плану счетов продажи отражаются в учете следующимобразом:

дебет счета 62 кредит счета 90 «Продажи» субсчет 1«Выручка» – отражается выручка отреализации продукции (работ, услуг);

дебет счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж»кредит счетов 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» и др. – отражается себестоимость проданной продукции (работ, услуг);

дебет счета 90 «Продажи» субсчет 3 «НДС», субсчет 4«Акцизы» и др. кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (или счета 76«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – в части «отложенных» налогов) – отражается начисление косвенных(«оборотных») налогов – НДС, акцизов, экспортных пошлин и т.д.;

дебет счета 90 «Продажи» субсчет 9 «Прибыль/убыток отпродаж» кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – финансовый результат от продаж списывается по итогам месяца насчет прибылей и убытков.

При этом по итогам месяца на счете 90 по совокупности всех субсчетовдебетовый и кредитовый обороты равны, поэтому сальдо в балансе данный счет неимеет.

Новый механизм отражения продаж максимально приближен к формированиюотчета о прибылях и убытках (собственно, именно это приближение и было причинойданного изменения порядка бухгалтерских записей). Теперь заполнение Отчета оприбылях и убытках (формы 2) полностью соответствует оборотам по субсчетамсчета 90 «Продажи». Ранее только прибыль формировалась на счете 80 нарастающимитогом, а доходы и расходы закрывались помесячно. Чтобы получить сумму доходовили расходов нарастающим итогом – за квартал, полугодие, год, следовало сложитькредитовые или дебетовые обороты по счету 46 ««Реализация продукции(работ, услуг)», теперь искомая величина получается автоматически, как сальдопо отдельному субсчету счета 90, а сами субсчета не закрываются до конца года иформируют информацию нарастающим итогом.

Важный момент отражения расходов по обычным видам деятельности –их группировка по экономическим элементам и статьям затрат. Перечень элементов,приведенный в п.8 ПБУ 10/99, является рекомендательным («материальные затраты;затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочиезатраты»). Отраслевые особенности и обоснованная учетная политика позволяюторганизациям изменять и дополнять его (например, часто в качестве элементавыделяются «услуги сторонних предприятий»). Что же касается перечня статейзатрат, то он «устанавливается организацией самостоятельно».

3. Прочие доходы и расходы организации

 

Операционные доходы– это доходы по хозяйственным операциям, не являющимся предметом деятельностиданной организации, а именно:

А) доходы по деятельности, которая могла бы быть признана обычнымивидами деятельности, при условии, что эти доходы не являются существенными илиесли они связаны с продажей имущества (не продукции и не товаров) – основныхсредств, материально-производственных запасов, ценных бумаг и т.п.

Доходы от продажи валюты, как и иные доходы от выбытия имущества,учитываются в составе операционных. По сути, операционные доходы – это вседоходы от договоров купли-продажи (а валюта именно покупается и продается),кроме основной деятельности (того, что сами произвели);

Б) доходы, получаемые по отдельным самостоятельным договорам, ноне связанные с деятельностью данной организации, а значит, не сопровождаемыерасходами. Часто такие доходы связаны с периодом – доходы по договорам аренды,коммерческой концессии, проценты к получению, доходы от совместнойдеятельности.

Аналогично, операционныерасходы – это расходы, связанные с операционными доходами понесущественным видам деятельности. Это расходы по выбытию имущества (реализацияосновных средств, нематериальных активов и т.п.), если это выбытиесопровождается получением операционных доходов. Операционные расходы, как идоходы, часто бывают связаны с периодом – амортизация основных средств, сданныхв аренду, уплата прямых налогов (на прибыль, на имущество и др.). Операционнымимогут быть расходы, связанные с хозяйственной деятельностью и оформленныесамостоятельными договорами, но не сопровождающиеся соответствующими доходами –как периодические (оплата услуг депозитария, расходы по консервации основныхсредств, уплата процентов по кредитам и займам), так и разовые (поаннулированию производственных заказов, по формированию оценочных резервов,связанные с участием в уставных капиталах других организаций).

Внереализационные доходы – это доходы, не связанные с процессами производства и обращения.Как правило, они не оформляются отдельными самостоятельными договорами и приэтом нельзя выявить действия, специально направленные на их извлечение.Например, организация – получатель дохода не предпринимает специальных действийпо извлечению доходов от поступления штрафов и пени, возмещения убытков, невостребования другой организацией кредиторской задолженности, формированиюкурсовых разниц и т.п. Такие доходы, как правило, являются не периодическими, аразовыми.

Аналогично, внереализационныерасходы – это расходы по выбытию имущества, если это выбытие несопровождается получением дохода (списание основных средств по причинеморального и физического износа, постоянно не эксплуатирующихся объектов).Внереализационными являются и другие расходы, не оформленные отдельнымидоговорами и не связанные с получением дохода – периодические (курсовыеразницы), но гораздо чаще – разовые (уплаченные штрафы, пени, неустойки,списанная безнадежная дебиторская задолженность, благотворительные и социальныерасходы).

Для обобщения информации об операционных и внереализационныхдоходах и расходах используют счет 91 «Прочие доходы и расходы». К этому счетумогут быть открыты следующие субсчета:

1 «Прочие доходы».

2 «Прочие расходы».

9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 1 «Прочие доходы» учитывают поступления активов, признаваемыхпрочими доходами (за исключением чрезвычайных).

На субсчете 2 «Прочие расходы» учитывают операционные и внереализационныерасходы, признаваемые прочими расходами (за исключением чрезвычайных).

Субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» используется для выявлениясальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 1 и 2 счета 91 производят накопительно в течениеотчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 1 икредитового оборота по субсчету 2 определяется сальдо прочих доходов ирасходов. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается со счета91-9 на счет 99 «Прибыли».

Рассмотрим порядок учета прочих доходов и расходов при операциях собъектами основных средств.

Схема проводок по выбытию основных средств следующая:

дебет счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытиеобъектов основных средств» кредит счета 01 «Основные средства» – отражается списание учетной стоимости выбывающего объекта;

дебет счета 02 «Амортизация основных средств» кредит счета01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» – отражается списание накопленной по данному объекту амортизации;

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Операционныерасходы» кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основныхсредств» – отражается списаниеостаточной стоимости выбывающего объекта;

дебет счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Операционные доходы» – отражаются доходы от выбытия объекта (платежи покупателей);

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «НДС»кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – отражается НДС по реализации объекта основных средств;

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Операционныерасходы» кредит счетов 23 «Вспомогательные производства», 79 «Внутрихозяйственныерасчеты», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. – отражаются расходы по выбытию объекта (на демонтаж, перевозку кпокупателю и др.).

По мнению Ефремовой А.А. из приведенной схемы следует нескольковыводов[7]:

1. Новый механизм отражения реализации и прочего выбытия имуществамаксимально приближен к формированию Отчета о прибылях и убытках, то естьтеперь заполнение формы 2 полностью соответствует оборотам по счету 91.Совершенно четко видны и доходы (поступления) от выбытия объектов (платежипокупателей), и расходы – остаточная стоимость объектов, расходы на демонтаж,доставку покупателю и т.п. Если ранее только прибыль формировалась на счете 80нарастающим итогом, а доходы и расходы закрывались пообъектно, то чтобыполучить сумму доходов или расходов за год, следовало сложить кредитовые илидебетовые обороты по счету 47. Теперь эти данные формируются нарастающим итогомкак кредитовый (доход) и дебетовый (расход) обороты по счету 91, который незакрывается до конца года.

Кроме того, раньше на счетах реализации был «лишний» разворот поопределению остаточной стоимости амортизируемых объектов. Теперь кредит счета91 – всегда доход, а дебет счета 91 – всегда расход (кроме начисления НДС), вто время как на счете 47 этого не было (Дт02 Кт47 – это не доход, а Дт47 Кт01 –это еще не расход, так как расходом является не учетная, а остаточная стоимостьобъекта; сегодня именно она списывается со счета 01 на счет 91).

2. Остаточная стоимость объекта может быть списана только на счет91 «Прочие доходы и расходы» (откуда она потом попадает на счет 99 «Прибыли иубытки»), но не на счета учета собственного капитала. Теперь ситуация погашенияостаточной стоимости выбывающего актива за счет собственных источниковисключена (речь идет о проводке Дт88 или Дт87 субсчет «Безвозмездно полученныеценности» Кт47). Такая корреспонденция являлась неправомерной уже в старомПлане счетов. Сегодня она вообще невозможна (проводка Дт84 Кт91 недопустима,поскольку означает формирование операционного дохода (Кт91) за счетиспользования нераспределенной прибыли (Дт84)).

«При выбытии объектов основных средств и иных активов по причиненевозможности использования ввиду непригодности к дальнейшей эксплуатации,морального износа и прочего списания (например, передача по договору дарения,утрата имущества в результате чрезвычайных ситуаций), когда являетсяопределенным неполучение доходов или поступление активов в результате этихопераций, убыток от выбытия и прочего списания имущества, выявленный на счетахбухгалтерского учета, подлежит отражению как прочие внереализационные расходыили чрезвычайные расходы (при выбытии имущества в результате чрезвычайныхситуаций)».

Таким образом, схема «недоходного» выбытия основных средств следующая:

дебет счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытиеобъектов основных средств» кредит счета 01 «Основные средства» – отражается списание учетной стоимости выбывающего объекта;

дебет счета 02 «Амортизация основных средств» кредит счета01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» – отражается списание накопленной по данному объекту амортизации;

дебет счетов 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Внереализационныерасходы» или 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Чрезвычайные расходы» кредит счета01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» – отражается списание остаточной стоимости выбывающего объекта;

дебет счета 10 «Материалы» кредит счетов 91 «Прочие доходыи расходы» субсчет «Внереализационные доходы» или 99 «Прибыли и убытки» субсчет«Чрезвычайные доходы» – отражаются доходы отвыбытия объекта (полезные возвраты);

дебет счетов 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Внереализационныерасходы» или 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Чрезвычайные расходы» кредит счетов23 «Вспомогательные производства», 79 «Внутрихозяйственные расчеты», 70 «Расчетыс персоналом по оплате труда» и др. – отражаютсярасходы по выбытию объекта (на демонтаж, перевозку в случае безвозмезднойпередачи и др.).

Далее необходимо остановиться на рассмотрении проводок по отражениюбезвозмездно поступивших ценностей:

дебет счетов учета активов (08 «Вложения во внеоборотныеактивы», 10 «Материалы», 41 «Товары» и др.) кредит счета 98 «Доходы будущих периодов»субсчет 2 «Безвозмездные поступления» –отражается безвозмездное поступление активов и признание доходов будущихпериодов;

затем по мере передачи оборотных активов в производство выполняютсяодновременно две записи:

дебет счетов учета затрат или 44 «Расходы на продажу»кредит счетов учета активов (10 «Материалы» и др.) – активы переданы в производство (сырье, материалы) или списанына счет расходов на продажу (тара и др.);

дебет счета 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвозмездныепоступления» кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «внереализационныедоходы и расходы» – отражается признаниевнереализационного дохода на сумму стоимости безвозмездно полученных оборотныхактивов;

Аналогичные записи делаются по мере продажи безвозмездно полученныхценностей:

дебет счета 91 «Продажи» кредит счетов 41 «Товары», 58 «Финансовыевложения» и др. – отражена продажа товаров,ценных бумаг или иных активов;

дебет счета 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвозмездныепоступления» кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «внереализационныедоходы и расходы» – отражается признаниевнереализационного дохода на сумму стоимости безвозмездно полученных товаров;

в случае поступления внеоборотных активов проводки по признаниювнереализационного дохода выполняются многократно – по мере амортизации такихактивов:

дебет счетов учета затрат или 44 «Расходы на продажу»кредит счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальныхактивов» – начислена амортизациявнеоборотных активов;

дебет счета 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвозмездныепоступления» кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «внереализационныедоходы и расходы» – отражается признаниевнереализационного дохода на сумму амортизации внеоборотных активов;

Если внеоборотные активы реализуются (выбывают по любым инымоснованиям) до окончания срока их полезного использования, то вся оставшаясясумма доходов будущих периодов признается в качестве внереализационного доходаединовременно в момент списания указанного объекта с учета.

Аналогичным является порядок приходования имущества, выявленного вкачестве излишков по результатам инвентаризации.

4. Учет прибыли и убытков, формирование финансовыхрезультатов предприятия

 

Финансовыйрезультатпредставляет собой прирост (или уменьшение) стоимости собственного капиталаорганизации, образовавшийся в процессе предпринимательской деятельности заотчетный период. В бухгалтерском учете результат такой деятельности определяютпутем подсчета и балансирования всех прибылей и убытков (потерь) за отчетныйпериод. Для этой цели служит счет 99 «Прибыли и убытки». Сальдо на этом счете(дебетовое – убыток, кредитовое – прибыль) характеризует финансовый результатдеятельности организации с начала отчетного периода.

Конечный финансовый результат организации складывается подвлиянием:

финансового результата от продажи продукции (работ, услуг);

финансового результата от продажи основных средств, нематериальныхактивов, материалов и другого имущества (части операционных доходов ирасходов);

операционных доходов и расходов (за вычетом результатов от продажиимущества);

внереализационных прибылей и убытков;

чрезвычайных доходов и расходов.

Различие между этими составными частями прибыли или убытков состоитв том, что финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг)первоначально определяют по счету 90 «Продажи». Со счета 90 прибыль или убытокобычной деятельности списывается насчет 99 «Прибыли и убытки».

Финансовый результат от продажи имущества, операционные и внереализационныедоходы и расходы вначале отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы», скоторого затем ежемесячно списывают на счет 99.

Чрезвычайные доходы и расходы сразу относят на счет 99 безпредварительной записи на промежуточных счетах в корреспонденции со счетамиучета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежныхсредств и т.п.

К чрезвычайным доходам ПБУ 9/99 относит поступления, возникающиекак последствия обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия,пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимостьматериальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению идальнейшему использованию активов, и т.п.

Поступления, возникающие как последствия чрезвычайныхобстоятельств, приходуют по дебету материальных, расчетных и других счетов скредита счета 99 «Прибыли и убытки».

В соответствии с ПБУ 10/99 в составе чрезвычайных расходовотражают расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельствхозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализацииимущества и т.п.).

Потери и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами,списывают в дебет счета 99 с кредита счетов материальных ценностей (утраченныхили израсходованных при ликвидации последствий чрезвычайных обстоятельств),расчетов с персоналом по оплате труда (по работникам, занятыми ликвидацией последствий,стихийных бедствий), денежных средств и т.п.

При списании стоимости имущества, утраченного в результатечрезвычайных обстоятельств, амортизируемое имущество относят в дебет счета 99по остаточной стоимости (с кредита счетов 01 и 04), а остальное имущество – пофактической себестоимости (с кредита счетов 08, 10, 11, 20, 21, 23, 29, 41, 43,50, 58 и др.). При этом организации, учитывающие материалы по учетным ценам, кбухгалтерской записи по списанию материалов по учетным ценам (дебет счета 99,кредит счета 10) составляют дополнительную бухгалтерскую запись на списаниеотклонений, приходящихся на утраченные материалы. Суммы отклонений списывают насчет 99 со счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» принятым ворганизации способом.

Кроме того, по дебету счета 99 отражают начисленные платежи поналогу на прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции сосчетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Платежи поперерасчетам по налогу наприбыль также отражаются на счетах 99 и 68.

Для учета расчетов по налогам и сборам необходимо разграничить двавида налогов. Первая группа налогов – косвенные («оборотные») налоги (НДС,акцизы, налог с продаж) – отличаются тем, что включаются в цену товара (работы,услуги), но, как правило, выделяются в расчетных документах отдельной строкой.Как было указано выше, эти налоги в учете начисляются по дебету счета 90 «Продажи».Особенность таких налогов заключается в том, что они не могут относиться ни кдоходам, ни к расходам организации (именно потому, что они поступают/выбывают впользу других получателей). Они не являются ни доходами, ни расходами потому,что принимаются как бы «транзитом», а затем перечисляются в бюджет, то есть, непроисходит ни увеличения, ни уменьшения экономических выгод и капитала организации.Именно поэтому суммы этих налогов не отражаются в Отчете о прибылях и убытках(форма 2), а также не регулируются требованиями ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. Инымисловами, ввод в действие данных документов в учет косвенных налогов никакихизменений не вносит.

Вторая группа налогов (прямые налоги, кроме налога на прибыль) –налог на содержание объектов социально-культурной сферы, налог на имущество ит.п. – характеризуются тем, что не включаются специально в цену товара (работы,услуги) и в расчетных документах отдельной строкой не выделяются. Исходя изэкономического смысла, необходимость уплаты этих налогов, тем не менее,учитывается при исчислении цены товара (работы, услуги), но уже не так, как этопроисходит по первой группе налогов. Дело в том, что цена товара должнаобеспечивать возможность уплаты этих налогов в той же степени, в которой онадолжна покрывать все остальные расходы организации, однако о получении отпокупателей некоторых «транзитных» сумм уже речи не идет. Поэтому прямые налогиявляются для организации расходами в том смысле этого слова, в котором оноупотребляется в ПБУ 10/99.

Если говорить о налогах как о расходах, то они должны быть признаныв учете при соблюдении указанных выше трех условий:

·    первоеусловие (требования законодательных актов) соблюдается тогда, когда уорганизации на основании того или иного закона (кодекса) появляется обязанностьуплатить налоги в бюджет;

·    второеусловие (определенность суммы) соблюдается тогда, когда эта сумма исчислена поданным налоговой декларации. В этом отличие прямых налогов от косвенных: ихсумма выделяется отдельной строкой в расчетных документах, поэтому известна ужев момент отгрузки товара;

·    третьеусловие (отсутствие неопределенности в отношении передачи актива) соблюдается взависимости от принятой политики налогового учета: если учет ведется методомначисления («по отгрузке»), то передача актива (уплата денег в бюджет)становится обязательной после отгрузки товара, если учет ведется кассовымметодом («по оплате») – после получения денежных средств (или погашениядебиторской задолженности иным способом).

Очевидно, что в момент заполнения налоговой декларации будут соблюденывсе три условия, поэтому дата заполнения декларации (последний день отчетногопериода) должна быть датой бухгалтерской записи по начислению каждого налога.


Заключение

 

Финансовый результат представляет собой прирост (или уменьшение) стоимостисобственного капитала организации, образовавшийся в процессепредпринимательской деятельности за отчетный период.

Дляформирования финансовых результатов предусмотрены следующие счетабухгалтерского учета:

·    счет90 «Продажи» – для учета доходов и расходов от обычных видов деятельности;

·    счет91 «Прочие доходы и расходы» – для учета доходов и расходов от прочих операций;

·    счет99 «Прибыли и убытки» – для формирования конечного финансового результатадеятельности организации.

По окончаниикаждого месяца сальдо доходов и расходов со счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочиедоходы и расходы» переносится на счет 99 «Прибыли и убытки». Непосредственно насчете 99 «Прибыли и убытки» находят отражение доходы и расходы, связанные счрезвычайными обстоятельствами в деятельности организации, или так называемыечрезвычайные доходы и расходы. Среди них могут быть, например, потери отстихийных бедствий, национализации имущества. Прямо на счет 99 «Прибыли иубытки» также относятся суммы платежей налога на прибыль (со счета 68 «Расчетыпо налогам и сборам»).

На счете 99 «Прибылии убытки» выявляется конечный результат финансово-хозяйственной деятельностиорганизации (чистая прибыль или чистый убыток), который складывается из следующихпоказателей:

·    финансовогорезультата от обычных видов деятельности (в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»);

·    финансовогорезультата прочих доходов и расходов (операционных и внереализационных – вкорреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»);

·    потерь,расходов и доходов в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственнойдеятельности – стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т. п. (вкорреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналомпо оплате труда, денежных средств и т. п.);

·    начисленныхплатежей налога на прибыль и платежей по перерасчетам по этому налогу изфактической прибыли, а также сумм причитающихся налоговых санкций (вкорреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам»).

По окончанииотчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. Заключительной записьюдекабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибылии убытки» на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».


Литература

 

1.  Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, доведенописьмом Минфина РФ от 30.12.93 г. № 160.

2.  Федеральный закон РФ от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»(принят Государственной Думой 23.02.96, с учетом последующих изменений идополнений).

3.  Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобренаМетодологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентскимсоветом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.97).

4.  Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»ПБУ 1/98 (утверждено приказом Минфина РФ от 09.12.98 № 60н; с учетом последующихизменений и дополнений).

5.  Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99(утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н, в редакции изменений идополнений).

6.  Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99(утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н, в редакции изменений идополнений).

7.  Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерскойотчетности организаций (утверждены Приказом Минфина РФ от 28.06.00 № 60н).

8.  Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01(утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н).

9.   Волков Н.Г. МСФО №8 // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2003.№2.

10.     ЕфремоваА.А. ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 – взглядчерез два года.// Финансовые и бухгалтерские консультации. 2002. №1.

11.     КондраковН.П. Самоучитель по бухгалтерскому учету. М., 2005.

12.     НоводворскийР., Сабанин В. Бухгалтерский и налоговый учет доходов и расходов. М., 2004.

13.     ПоповаР.Г., Самонова И.Н., Доброседова И.И. Финансы предприятий. – СПб.: Питер, 2002.

еще рефераты
Еще работы по бухгалтерскому учету и аудиту