Реферат: Аудит себестоимости

15. Нормы и порядок возмещения расходов при направлении работниковпредприятий, организаций, учреждений для выпол­нения монтажных, наладочных,строительных работ, на курсы повышения квалификации, а также за подвижной иразъездной характер работы, за производство работ вахтовым методом и полевыхработ, за постоянную работу в пути на территории РФ (Постановление Минтруда РФот 29 июня 1994 г. № 51).

16. Правила об условиях труда советскихработников за гра­ницей (Госкомитет СССР по вопросам труда и заработной пла­тыот 25 декабря 1974 г. № 365).

17. Инструкция о составе средств, направляемых напотреб­ление (Госкомстат РФ от 13 октября 1992 г. № 6-3/124).

18. Типовые методические рекомендации попланированию и учету себестоимости строительных работ (Госстрой России от 30ноября 1993 г. № 7-14/187, сообщены письмом Минфина РФ от 30 декабря 1993 г. №161).

19. Инструкция о составе фонда заработной платы ивыплат со­циального характера (Госкомстат РФ от 10 июля 1995 г. № 89).

10.1. Аудит учета затрат, включаемых в себестоимостьпродукции (работ, услуг)

Себестоимость продукции (работ, услуг)представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производствапродукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материа­лов, топлива,энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на еепроизводство и реализацию.

Учет затрат на производство и реализациюпродукции (работ, услуг) основывается на составляемой в установленном порядкепервичной документации, которой оформляются все операции по производству ивыпуску продукции, работ, услуг.

В соответствии с п. 7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФпервичные документы, в том числе на бумаж­ных и машиночитаемых носителяхинформации, должны содер­жать следующие обязательные реквизиты: наименованиедокумента (формы); код формы; дату составления; содержание хозяйствен­нойоперации; измерители хозяйственной операции (в натураль­ном и денежномвыражении); наименование должностных лиц, ответственных за совершениехозяйственной операции и правиль­ность ее оформления, личные подписи и ихрасшифровки.

158

Проверка правильности отнесения затрат напроизводство и реализацию продукции является одним из наиболее важных вопросов,т.к. себестоимость продукции является одним из оценочных показателей, определяющихкачество работы пред­приятия. Величина себестоимости продукции влияет на форми­рованиеприбыли, фондов и резервов и соответственно налого­обложения.

При проверке правильности включения расходов всебестои­мость продукции (работ, услуг) необходимо установить обосно­ванностьразграничения источников возмещения различных рас­ходов (за счет себестоимости,прибыли, фондов или резервов), достоверность отчетных показателей себестоимостипродукции, правильность распределения затрат между незавершенным про­изводствоми готовой продукцией.

Осуществляя проверку, следует руководствоватьсяПоложением о составе затрат по производству и реализации продукции (ра­бот,услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, ус­луг), и о порядкеформирования финансовых результатов, учи­тываемых при налогообложении прибыли,утвержденным Правительством РФ 5 августа 1992 г. № 552 с изменениями идополнениями от 1 июля 1995 г. № 661.

Затраты, образующие себестоимость продукции(работ, услуг), группируются в соответствии с их экономическим содержанием последующим элементам:

— материальные затраты (за вычетом стоимостивозвратных отходов);

— затраты на оплату труда;

— отчисления на социальные нужды;

— амортизация основных фондов;

— прочие затраты.

При проверке следует обратить особое внимание на:

1. Материальныезатраты:

— правильность оценки материальных ценностей,включен­ных в себестоимость продукции (работ, услуг) (смотри раздел «Аудитсохранности и учета производственных запасов»);

— правильность отражения в бухгалтерском учетепроцесса приобретения и заготовления материалов в зависимости от при­нятойучетной политики предприятия. При этом следует учиты­вать, что если этотпроцесс осуществляется с использованием

159

счетов15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «От­клонение в стоимостиматериалов», то фактическая стоимость при оприходовании списывается вначале вкредит счета 15 по цене приобретения, затем разница между стоимостью матери­альныхценностей исходя из цены приобретения и стоимостью, исчисленной по оптовой(розничной) цене или в учетных (нор­мативных) ценах, списывается со счета 15 насчет 16. Накоплен­ные на счете 16 суммы списываются в дебет счетов затрат напроизводство или других соответствующих счетов пропорцио­нально стоимостиизрасходованных в производстве материалов,

учтенныхпо учетным ценам;

— имели ли место факты списания на себестоимостьзатрат, не относящихся к материалам, используемым в производстве, а такжеслучаи списания на производственные счета стоимости

НДС;

— имеются ли факты включения в себестоимость продукции

(работ,услуг) стоимости сырья, материалов, переданных в цехи, участки и т.п., нофактически не израсходованных в производстве;

— имелись ли случаи отнесения на затраты основнойдея­тельности стоимости материалов, использованных при строитель­стве, ремонте,содержании (включая амортизационные отчис­ления) объектов социально-культурногоназначения, которые должны быть списаны за счет прибыли, остающейся в распоря­жениипредприятия, или других соответствующих источников финансирования. В таком жепорядке отражаются затраты, вы­полняемые в порядке оказания помощи другимпредприятиям;

— правильность установления норм расходов сырья имате­риалов в соответствии с уровнем технического состояния и тех­нологиипроизводства продукции;

— правильность оценки и списания возвратныхотходов. Воз­вратные отходы оцениваются по цене возможного использова­ния. Приэтом не относятся к отходам остатки материальных ресурсов, которые всоответствии с установленной технологией передаются в другие цеха в качествеполноценного материала для производства других видов продукции. Не относитсятакже к отходам попутная (сопряженная) продукция, перечень кото­ройустанавливается в отраслевых методических рекомендациях

поучету себестоимости продукции;

—обоснованность включения в себестоимость продукции рас­ходов на оплату услугтоварных бирж, включая брокерские ус-

160

луги,на выплату комиссионных вознаграждений посредничес­ким и внешнеэкономическиморганизациям;

— правомерность списания на себестоимость продукции (ра­бот, услуг)недостачи материальных ценностей на складах и в производстве виновных лиц иливо взыскании которых отказа­но судом (смотри раздел «Аудит расчетов сперсоналом по про­чим операциям»);

— правильность отражения в учете затрат на тару и упаковку, приобретаемуюпредприятиями вместе с материальными цен­ностями. При этом следует иметь ввиду, что если стоимость тары входит в цену материалов, то фактическуюсебестоимость материалов необходимо уменьшить на стоимость тары по цене еевозможного использования или реализации (с учетом затрат на ее ремонт в частиматериалов). Если же стоимость тары оп­лачивается покупателями сверх ценыматериальных ресурсов, то она включается в затраты на их приобретение завычетом ее стоимости по цене возможного использования;

— правильность списания недостач и потерь впределах норм естественной убыли. Следует помнить, что с 1997 года отнесе­ниепотерь естественной убыли продовольственных товаров на издержки обращенияпроизводиться не должно. Сумма этих по­терь покрывается за счет чистой прибылиорганизации;

— имелись ли случаи отнесения на себестоимость продукции серийного имассового производства затрат на подготовку и ос­воение производства новыхвидов продукции и технологичес­ких процессов. Эти расходы возмещаются за счетвнебюджет­ных фондов финансирования отраслевых и межотраслевыхнаучно-исследовательских, опытно-конструкторских работ и ме­роприятий поосвоению новых видов продукции.

Следует помнить, что не относятся к затратам наосвоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковым расходам)и возмещаются за счет средств, направляемых на фи­нансирование капитальныхвложений:

— затраты на индивидуальное опробование отдельныхвидов машин и механизмов и на комплексное опробование (вхолос­тую) всех видов оборудованияи технических установок с целью проверки качества их монтажа;

— затраты на шефмонтаж, осуществляемыйзаводами-постав­щиками или по их поручению специализированными предпри­ятиями;

— затраты на содержание дирекции строящегосяпредприятия, а при ее отсутствии — группы технического надзора (затраты насодержание которой предусматриваются в сводных сметных рас­четах стоимостистроительства), а также затраты, связанные с приемкой новых предприятий иобъектов в эксплуатацию;

— затраты на подготовку кадров для работы навновь вводи­мом в действие предприятии;

— затраты на устранение недоделок в проектах истроитель­но-монтажных работах, исправление дефектов оборудования по винезаводов-изготовителей, а также повреждений и деформа­ций, полученных при транспортировкедо приобъектного скла­да, затраты на ревизию (разборку) оборудования, вызванныедефектами антикоррозийной защиты, и другие аналогичные за­траты производятся засчет предприятий, нарушивших условия поставок и выполнения работ.

Финансирование затрат на создание новых исовершенство­вание применяемых технологий, а также на повышение качест­вапродукции, связанных с проведением научно-исследователь­ских,опытно-конструкторских работ, созданием новых видов сырья и материалов,переоснащением производства, осущест­вляется за счет внебюджетных фондовфинансирования НИОКР и других средств, направляемых на развитие исовершенствова­ние производства. В себестоимость продукции (работ, услуг) этизатраты не включаются.

Не включаются также в себестоимость продукции:

— затраты на проведение модернизациипроизводства, а так­же реконструкции объектов основных фондов;

— затраты на мероприятия по охране здоровья иорганизации отдыха, не связанные непосредственно с участием работников впроизводственном процессе;

— платежи за превышение предельно допустимыхвыбросов (сбросов) загрязняющих веществ в природную среду.

2. Затраты на оплату труда.

При проверке следует руководствоватьсятребованиями Ин­струкции о составе фонда заработной платы и выплат социаль­ногохарактера и Положением о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции.При этом следует обратить внимание на следующее: имеются ли системные положенияо порядке

162

выплатыпремий за производственные результаты, в том числе вознаграждений по итогамработы за год. В случае отсутствия положений суммы этих выплат не должныотноситься на себе­стоимость продукции (работ, услуг) и должны списываться засчет соответствующих источников финансирования (прибыль, остающаяся враспоряжении предприятия, спецфонды и т.п.)1.

Следует помнить, чтов себестоимость продукциине включа­ются следующие выплаты работникам предприятия в денежной инатуральной формах, а также затраты, связанные с содержа­нием работников:

— премии, выплачиваемые за счет средствспециального на­значения и целевых поступлений;

— материальная помощь (в т.ч. безвозмезднаяматериальная помощь работникам для первоначального взноса на коопера­тивноежилищное строительство, на частичное погашение кре­дита, предоставленного накооперативное и индивидуальное жилищное строительство), беспроцентная ссуда наулучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальныепотребности;

— оплата дополнительно предоставляемых поколлективному договору (сверх предусмотренных законодательством) отпусков работникам,в том числе женщинам, воспитывающим детей, оплата проезда членов семьиработника к месту использования отпуска и обратно (в соответствии с действующимзаконода­тельством для предприятий, расположенных в районах Крайне­го Севера,приравненных к ним местностях и в отдаленных рай­онах Дальнего Востока);

— надбавки к пенсиям, единовременные пособияуходящим на пенсию ветеранам труда, доходы (дивиденды, проценты), выплачиваемыепо акциям и вкладам трудового коллектива пред­приятия, компенсационные выплатыв связи с повышением цен, производимые сверх размеров индексации доходов порешени­ям Правительства РФ, «Компенсации удорожания стоимости пи­тания встоловых, буфетах и профилакториях либо предоставле­ние его по льготным ценамили бесплатно (кроме специального питания для отдельных категорий работников вслучаях, пред­усмотренных законодательством);

1 Суммывознаграждения по итогам года включаются в себестоимость про­дукции (работ,услуг) того отчетного периода, в котором они фактически были начислены.

— оплата проезда к месту работы транспортомобщего поль­зования, специальными маршрутами, ведомственным транспор­том (заисключением сумм, подлежащих отнесению на себесто­имость продукции (работ,услуг);

— ценовые разницы по продукции (работам,услугам), предо­ставляемой работникам предприятий или отпускаемой подсоб­нымихозяйствами для общественного питания предприятия;

— оплата путевок на лечение и отпуск, экскурсий ипутешест­вий, занятий в спортивных секциях, кружках, клубах, посещенийкультурно-зрелищных и физкультурных (спортивных) мероприя­тий, подписки итоваров для личного потребления работников и другие аналогичные выплаты изатраты, производимые за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия;

— другие выплаты, не связанные непосредственно с оплатой труда.

3. Отчисления на' социальные нужды.

При проверке необходимо установить правильностьначисле­ния обязательных отчислений по установленным законодатель­ством нормаморганам Государственного страхования, Пенси­онного фонда, государственного фондазанятости и медицинского Страхования (смотри раздел «Аудит расчетов посоциальному страхованию и обеспечению» настоящего пособия).

4. Амортизация основных фондов.

При проверке необходимо установить правильностьначисле­ния амортизации по основным фондам (смотри раздел «Аудит сохранностиучета основных средств» настоящего пособия).

Следует помнить, что в этом элементе затратотражаются также отчисления от стоимости основных фондов, предостав­ляемыхбесплатно предприятиям общественного питания, об­служивающим трудовыеколлективы, а также от стоимости помещений и инвентаря, предоставляемыхпредприятиями ме­дицинским учреждениям для организации медпунктов непосред­ственнона территории предприятий.

5. Прочие затраты.

К элементу «Прочие затраты» относятся расходы, невошед­шие в первые четыре элемента состава затрат, а также списание расходов поремонту основных фондов.

164

К прочим затратам в составе себестоимости продукции (ра­бот, услуг)относятся: налоги; сборы; отчисления в специальные внебюджетные фонды,отчисления в страховые фонды, произ­водимые в соответствии с установленнымзаконодательством по­рядком; платежи за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ;

по обязательномустрахованию имущества предприятия, учиты­ваемого в составе производственныхфондов, а также отдельных категорий работников, занятых в производствесоответствую­щих видов продукции (работ, услуг); вознаграждения за изобре­тенияи рационализаторские предложения; платежи по креди­там; оплата работ посертификации продукции; затраты на командировки, на оформление загранпаспортов;подъемные; пла­та сторонним предприятиям за пожарную и сторожевую охрану;

за подготовку ипереподготовку кадров; затраты на организаци­онный набор работников; нагарантийный ремонт и обслужива­ние; оплата услуг связи, вычислительных центров,банков; пла­та за аренду в случае аренды отдельных объектов основныхпроизводственных фондов; износ по нематериальным активам, а также другиезатраты, входящие в состав себестоимости про­дукции (работ, услуг), но неотносящиеся к ранее перечислен­ным элементам затрат.

В связи с возникающими вопросами о порядкеотражения расходов на отдельных статьях затрат остановлюсь на некото­рых из нихпоподробнее.

Особое внимание при аудите затрат, включаемых в себестои­мость продукции,следует обратить на следующее обстоятельст­во: согласно изменениям идополнениям, внесенным Постанов­лением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. №661, начиная с 1 января 1995 года затраты, которые ранее включались в себе­стоимостьпродукции (работ, услуг) в пределах лимитов, норм и нормативов, установленных всоответствии с действующим за­конодательством (на командировки,представительские расхо­ды, расходы на рекламу, расходы на подготовку ипереподготовку кадров, компенсации за использование для служебных поездокличных легковых автомобилей, проценты по кредитам сверх учет­ной ставкиЦентробанка РФ, проценты по просроченным креди­там), включаются в себестоимостьпродукции (работ, услуг) по фактически произведенным расходам. Для целейналогообложе­ния вышеуказанные затраты корректируются с учетом утвержден­ных вустановленном порядке лимитов, норм и нормативов.

165

Иными словами, бухгалтерия предприятия должнавести ана­литический учет вышеуказанных затрат, которые отнесены насебестоимость сверх установленных лимитов, норм и нормати­вов. При составлениирасчета по налогу на прибыль налогооб-лагаемая прибыль должна быть увеличена насумму затрат, спи­санных на себестоимость сверх лимитов, норм и нормативов.

Это положение не распространяется на платежи за превышение предельнодопустимых выбросов загрязняющих веществ в окру­жающую среду, которые, как иранее, относятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (послеуплаты налогов).

В себестоимость продукции (работ, услуг)включаютсязатра­ты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за ис­ключениемссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иныхвнеоборотных активов), процентов за отсрочки оплаты (коммерческие кредиты),предоставляемые по­ставщиками (производителями работ, услуг) по поставленнымтоварно-материальным ценностям (выполненным работам, ока­занным услугам).

Для целей налогообложения затраты на оплату процентов по просроченнымкредитам не принимаются, а на оплату процен­тов банков принимаются в пределахучетной ставки Центробан­ка РФ, увеличенной на три пункта (по ссудам,полученным в рублях), или ставки ЛИБОР, увеличенной на три пункта (по ссудам,полученным в иностранной валюте).

Нормы и нормативы затрат, включаемых всебестоимость про­дукции (работ, услуг).

В себестоимость продукции (работ, услуг) включаются пред­ставительскиерасходы, расходы на рекламу, а также на подго­товку и переподготовку кадров надоговорной основе с учебны­ми заведениями.

а) Представительские расходы, связанные с коммерческой деятельностью, —это затраты предприятия по приему и обслу­живанию представителей другихпредприятий, организаций и учреждений (включая иностранных), прибывших дляперегово­ров с целью установления и поддержания взаимовыгодного со­трудничества,а также участников, прибывших на заседание со­вета (правления) предприятия иревизионной комиссии.

К представительским расходам относятся затраты,связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда или дру-

166

гогоаналогичного мероприятия) представителей (участников), их транспортнымобеспечением, посещением культурно-зрелищ­ных мероприятий, буфетнымобслуживанием во время перего­воров и мероприятий культурной программы, оплатойуслуг переводчиков, не состоящих в штате предприятия.

Указанные расходы включаются в себестоимостьпродукции (работ, услуг) в пределах утвержденных советом (правлением) сметрасходов предприятия на отчетный год.

Включение представительских расходов всебестоимость про­дукции (работ, услуг) разрешается только при наличии оправда­тельныхпервичных документов, в которых должны быть указаны дата, место и программапроведения деловой встречи (приема), приглашенные лица, участники со стороныпредприятия, вели­чина расходов.

б) К расходам предприятия на рекламу относятсярасходы на издание рекламных изделий, на рекламные мероприятия через средствамассовой информации, на изготовление рекламных щитов, указателей, на оформлениевитрин, выставок-продаж и на проведение иных рекламных мероприятий, связанных спред­принимательской деятельностью.

в) К расходам на подготовку и переподготовкукадров на до­говорной основе с учебными заведениями относятся затраты,связанные с оплатой предприятиями в соответствии с догово­ром за предоставлениеучебными заведениями в процессе под­готовки специалистов услуг, не предусмотренныхутвержденны­ми учебными программами; за обучение кадров, не прошедшихконкурсных экзаменов и принятых на обучение по договору;за переподготовкуи повышение квалификации кадров.

Указанные затраты подлежат включению всебестоимость про­дукции (работ, услуг) при условии заключения договора с госу­дарственнымии негосударственными профессиональными об­разовательными учреждениями,получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), атак­же зарубежными образовательными учреждениями.

Следует помнить, что начиная с 1 января 1995 г.представи­тельские расходы, расходы на рекламу, подготовку, переподго­товку иповышение квалификации кадров на договорной основе с учебными заведениямивключаются в себестоимость продук­ции (работ, услуг) в сумме фактическипроизведенных расхо­дов. Для целей налогообложения произведенные предприятием

167

затратыкорректируются с учетом установленных лимитов, норм и нормативов.

Суммы перечисленных расходов включаются всебестоимость продукции (работ, услуг) без НДС. Сумма НДС отражается вбухгалтерском учете вместе с налогом на приобретение сырья, материалов,топлива, комплектующих и других изделий, исполь­зуемых для нужд уставнойдеятельности.

г) Как по ранее действующему, так и по новомуположению в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты в видекомпенсаций за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей.

Для работников сельских и поселковых Советов,использую­щих личные мотоциклы для служебных поездок, установлена предельнаянорма компенсации с выплатой ее в порядке, уста­новленном для работниковбюджетных учреждений и организа­ций, использующих личные легковые автомобилидля служеб­ных поездок.

В размерах компенсации работнику учтеновозмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личноголегкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче-смазоч­ные материалы,техническое обслуживание и текущий ремонт)1.

Размер компенсации за использование для служебныхпоез­док личного легкового автомобиля иностранных марок зависит от того, ккакому классу автомобилей по своим техническим параметрам может быть приравненэтот автомобиль.

Учет затрат на транспортные расходы.

Практика бухгалтерского учета и налогообложенияставит пе­ред руководителями предприятий много сложных проблем, тре­бующихтворческого подхода в правильном документальном оформлении отдельныххозяйственных операций и составлении налоговых расчетов по ним. К числуподобных «камней пре-

' Основанием длявыплаты компенсации работникам, использующим лег­ковые автомобили для служебныхпоездок, является приказ руководителя пред­приятия, в котором предусматриваютсяразмеры этой компенсации. Для полу­чения компенсации работники представляют вбухгалтерию предприятия копию технического паспорта личного автомобиля,заверенную в установленном по­рядке.

Работнику,использующему личный автомобиль для служебных поездок по доверенностисобственника автомобиля, компенсация выплачивается в порядке, аналогичномуказанному.

168

ткновения» относится иправильное оформление транспортных

расходов.

Многие организации списывают фактическиизрасходован­ное горючее на основании авансового отчета водителя непосред­ственнов дебет счета 20 «Основное производство», не обращая

вниманияна следующее:

1. Далеко не все транспортные расходы могут быть отнесены

насебестоимость продукции, работ, услуг. Например, неправо­мерно отнесение насебестоимость продукции (работ, услуг) транспортных расходов, связанных собслуживанием объектов, содержание которых осуществляется за счет прибылипредпри­ятия или средств спецфондов. К ним, в частности, относятся транспортныерасходы по обслуживанию баз отдыха, учрежде­ний здравоохранения, детскихдошкольных учреждений и дру­гих объектов, деятельность которых не являетсяосновнойдля предприятий, имеющих указанные объекты на балансе.

Затраты на горючее для транспорта, обслуживающегодеятель­ность таких объектов, вне зависимости от характера операций (снабжениетопливом или продуктами питания пищеблока, до­ставка отдыхающих и т.д.), должныотражаться бухгалтерией предприятия-балансодержателя по дебету счета 81«Использо­вание прибыли» и кредиту счета 10 «Материалы».

2. Но даже и в тех случаях, когда транспортныерасходы свя­заны с обслуживанием производственного процесса, они не всег­дамогут включаться в себестоимость продукции (работ, услуг).

В частности, на себестоимость продукции (услуг)могут отно­ситься транспортные расходы (проездные билеты) тех лиц, ко­торые послужебным обязанностям имеют частые разъезды (на­пример, кассиры, курьеры,экспедиторы, работники городского хозяйства: электрических, водопроводных иканализационных сетей, связи и др.), если они на время выполнения служебныхобязанностей не обеспечиваются специальным транспортом (Постановление СМ РСФСРот 4 мая 1963 г.) (при наличии маршрутных листов, Подтверждающих факт расхода).В иных случаях оплата, например, проездных билетов другим работни­кам должнаосуществляться за счет прибыли, остающейся в рас­поряжении предприятия.

Равным образом транспортные расходы по доставкерабочих и служащих на работу относятся на себестоимость только в том случае,если нет общественного транспорта или он не ходит по каким-то объективнымпричинам (например, ночное время).

169

В остальных случаях оплата автобуса для доставки рабочих и служащих наработу производится за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

Транспортные расходы, относимые на себестоимость продук­ции, связанные сприемом представителей других фирм, должны иметь тщательное документальноеподтверждение. То есть долж­ны быть оформлены распоряжения (приказы)администрации, на основании которых осуществляется прием этих представителей.Лицу, назначенному администрацией для сопровождения участ­ников переговоров(заседания правления), рекомендуется прило­жить к авансовому отчету акт опроизведенных транспортных рас­ходах с указанием в нем даты поездки, названиямаршрута, номера машины и стоимости проезда. В том случае, когда представителидругого предприятия (члены правления) перевозятся автотранс­портом, находящимсяна балансе принимающего предприятия, основанием для списания транспортныхрасходов на себестоимость продукции (работ, услуг) являются путевые листы иавансовый отчет ответственного лица.

Следует отметить, что в практике аудита часто встречаются случаи, когдаполученные под отчет наличные деньги на приоб­ретение бензина списываются насебестоимость продукции (ра­бот, услуг) без подтверждающих документов. В этомслучае спи­сание расходов на приобретение бензина должно производиться наосновании путевых листов в соответствии с установленными нормами в зависимостиот величины пробега.

Плата сторонним организациям за пожарную исторожевую охрану.

К данной статье относятся расходы на оплату труда работни­камведомственной охраны, включая военизированную и про­фессиональную пожарнуюохрану, в тех случаях, когда органи­зациям в установленном порядкепредоставлено право иметь ведомственную охрану.

Кроме того, подлежат также отнесению:

— отчисления на государственное социальное и медицинское страхованиеработников ведомственной охраны, включая вое­низированную, сторожевую ипрофессиональную охрану;

— канцелярские, почтово-телеграфные и другие прочие рас­ходы насодержание ведомственной охраны;

— расходы на оплату вневедомственной охраны, предостав­ляемой органамивнутренних дел, пожарной охраны, осущеет-

170

вляемойорганами внутренних дел, а также охраны, предостав­ляемой в порядке оказанияуслуг другими предприятиями и ор­ганизациями;

— расходы на содержание и износ противопожарногоинвен­таря, оборудования и спецодежды;

— амортизационные отчисления, расходы напроведение всех видов ремонтов (отчисления в ремонтный фонд) и содержаниекараульных помещений и пожарных депо (гаражей), включая оплату труда (сотчислениями на государственное социальное и медицинское страхование) уборщиц идругих рабочих, обслу­живающих эти помещения.

Затраты на организованный набор работников.

Предусмотренные законодательством затраты, связанные с набором рабочейсилы, включают следующие расходы: возме­щение работникам расходов по проведениюработы, связанной с набором рабочей силы; оплата выпускникам средних профес­сионально-техническихучилищ и молодым специалистам, окон­чившим высшее или среднее специальноеучебное заведение, проезда к месту работы, а также отпуска перед началомработы;

другиерасходы, непосредственно производимые по набору ра­бочей силы.

Затраты на подготовку и освоение производства.

Название самой статьи затрат говорит о том, что внее вклю­чаются все расходы, которые связаны с подготовкой и освоени­емпроизводства.

В добывающих отраслях в эту статью относятсязатраты по подготовительным работам. К ним относятся: разведка место­рождений,очистка территорий в зоне открытых горных работ, площадок для храненияплодородного слоя почвы, используе­мого при последующей рекультивации земель,устройство вре­менных подъездных путей и дорог для вывоза добываемого сы­рья,другие виды работ.

К затратам на освоение новых предприятий,производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы) относятся: проверкаготовности новых предприятий, производств, цехов и агрегатов к вводу их вэксплуатацию путем комплексного опробования (под нагрузкой) всех машин имеханизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпуском предусмотренной проектомпродукции, наладкой обо­рудования.

171

Включению в данную статью подлежат: затраты на подготов­ку и освоениепроизводства продукции, не предназначенной для серийного или массовогопроизводства; затраты капитального характера, связанные с совершенствованиемтехнологии и ор­ганизации производства, а также с улучшением качества про­дукции,повышения ее надежности и долговечности, других эксплуатационных свойств,осуществляемыми в ходе производ­ственного процесса.

Затраты на обеспечение нормальных условий труда итехники безопасности.

Эта статья является одной из важных статей прочих расходов, т.к.аккумулирует все затраты предприятий, объединений и ор­ганизаций по обеспечениюна производстве нормальных усло­вий труда и техники безопасности:

— устройство и содержание ограждений машин и движущих­ся частей, люков,отверстий, сигнализаций и прочих видов уст­ройств некапитального характера,обеспечивающих технику без­опасности;

— устройство и содержание дезинфекционных камер, умы­вальников, душевыхкомнат, бань и прачечных на производстве (где предоставление этих услугработающим связано с особен­ностями производства и предусмотрено коллективнымдогово­ром);

— оборудование рабочих мест специальнымиустройствами (некапитального характера), обеспечение специальной одеждой,обувью, защитными приспособлениями и в случаях, предусмот­ренных законодательством,— специальным питанием;

— содержание установок по газированию воды, льдоустано-вок,сушилок, комнат отдыха;

— создание других необходимых условий, предусмотренных специальнымитребованиями, а также приобретение справоч­ников и плакатов по охране труда,организации докладов, лек­ций по технике безопасности.

Прочие расходы, предусмотренные положением осоставе за­трат, относимых на себестоимость продукции:

— содержание работников аппарата управленияпредприятия и его структурных подразделений (цехов, участков, отделов и т.п.).К ним относятся расходы на оплату труда административ-

172

но-хозяйственногоперсонала (руководителей, специалистов и других работников, относящихся кслужащим, работников эко­номических лабораторий и лабораторий по научнойорганиза­ции труда, старших производителей работ, производителей ра­бот,мастеров, участковых механиков, рабочих по осуществлению хозяйственногообслуживания и др.);

— материально-техническое и транспортноеобслуживание работников аппарата управления (оплата труда работников, об­служивающихлегковой автотранспорт, отчисления на государ­ственное социальное и медицинскоестрахование этих работни­ков); стоимость горючего, смазочных и другихматериалов, износа и ремонта автомобильной резины, техобслуживания автотранс­порта;расходы на содержание гаражей, арендная плата за гара­жи и места стоянкиавтомобилей; амортизационные отчисления и расходы на все виды ремонтаавтомобилей и зданий гаражей, расходы на наем служебных легковых автомобилей;расходы, связанные с оплатой затрат работников административно-хозяй­ственногоперсонала, включая работников по обслуживанию служебного легковогоавтотранспорта, на переезд, а также свя­занные с оплатой им подъемных всоответствии с действующим законодательством.

При проверке необходимо также обратить вниманиена сле­дующее:

— с 1 января 1996 г. на себестоимость продукции(работ, ус­луг) относятся затраты на создание страховых фондов (резервов) впределах норм, установленных законодательством РФ (1% объе­ма реализуемойпродукции (работ, услуг), для финансирования расходов по предупреждению иликвидации последствий аварий, пожаров, стихийных бедствий, экологическихкатастроф и других чрезвычайных ситуаций, а также для страхования имуществаорга­низаций, жизни работников и гражданской ответственности за причинениевреда имущественным интересам третьих лиц.

К затратам по созданию страховых фондов, которыевключа­ются в себестоимость продукции (работ, услуг)), относятся: стра­хованиеимущества; страхование гражданской ответственности организаций — источниковповышенной опасности; страхова­ние гражданской ответственности перевозчиков,страхование профессиональной ответственности; страхование от несчастных случаеви болезней; добровольное медицинское страхование;

173

— суммы амортизационных отчислений, начисленныхуско­ренным методом в порядке, установленном законодательством РФ, в случаенецелевого использования в себестоимость про­дукции (работ, услуг) невключаются. Из вышеуказанного сле­дует, что предприятия должны вести раздельноучет начисления амортизационных отчислений, начисленных в общем порядке иначисленных ускоренным методом. Таким же образом должен вестись учетиспользования амортизационных отчислений. В связи с этим возникает естественныйвопрос: что считать целе­вым использованием амортизационных отчислений?

Учитывая, что амортизационные отчисления наполное вос­становление основных средств представляют собой источник простоговоспроизводства основных средств, можно сделать вывод: целевым использованиемможно считать использование амортизационных отчислений в качестве источникафинан­сирования долгосрочных инвестиций в основные средства (капитальноестроительство, приобретение отдельных объек­тов основных средств, погашениекредитов банков, получен­ных на капитальное строительство и приобретениеосновных средств).

Следует помнить, что если в результате аудитавыявится нецеле­вое расходование амортизационных отчислений, начисленных ус­кореннымметодом, это не означает, что в бухгалтерском учете на эту сумму необходимопроизвести записи по увеличению балансо­вой прибыли. При составлении расчета поналогу на прибыль на эту сумму должна быть увеличена налогооблагаемая прибыль(без дополнительных записей в бухгалтерском учете);

— затраты на проведение всех видов ремонтов (текущих, сред­них,капитальных) основных фондов включаются в себестои­мость продукции (работ,услуг) по соответствующим элементам затрат (материальным затратам на оплатутруда и др.), кроме ремонтного фонда. Если учетной политикой предприятия пред­усмотреносоздание резервов на ремонт и ремонтного фонда, то эти затраты (определяемыеисходя из стоимости основных фон­дов и нормативов отчислений) отражаются всоставе элемента «прочие затраты».

— затраты, связанные с ревизией или аудиторскойпроверкой финансово-хозяйственной деятельности предприятия, проводи­мой поинициативе одного из участников этого предприятия, не включаются всебестоимость продукции (работ, услуг);

174

— отчисления на государственное социальноестрахование и пенсионное обеспечение, в государственный фонд занятостинаселения, отчисления на обязательное медицинское страхова­ние от расходов наоплату труда работников предприятия, занятых в непроизводственной сфере(работников жилищно-ком-муналь-ного хозяйства, детских дошкольных, медицинских,оздорови­тельных учреждений и т.д.), должны включаться в смету расхо­дов насодержание хозяйств, учреждений непроизводственной сферы, финансируемых за счетсоответствующих источников:

прибыли,остающейся в распоряжении предприятия, платежей квартиросъемщиков, взносовродителей на содержание ребенка в детском саду и т.п.;

— отчисления в негосударственные пенсионные фондыв се­бестоимость продукции (работ, услуг) не включаются и могут осуществлятьсяза счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия1;

— плата за аренду в случае аренды основныхсредств у физи­ческого лица относится на себестоимость лишь в случае, еслиарендодатель (физическое лицо) зарегистрирован как предпри­ниматель, получающийдоход от сдачи имущества в аренду.

При несоблюдении вышеназванных условий расходы поаренде отдельных объектов основных фондов, арендуемых у частного лица, подлежатотнесению на прибыль, остающуюся в распоря­жении предприятия (основание —письмо Госналогслужбы РФ от 25 января 1993 г. № 11-13/1929).

Однако этот вопрос является не бесспорным, т.к.действую­щим гражданским законодательством эта норма не предусмот­рена.

Затраты на производство продукции (работ, услуг)включают­ся в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного пе­риода, ккоторому они относятся, независимо от времени опла­ты предварительной (аренднаяплата и т.п.) или последующей (оплата отпусков работников, выплатавознаграждения за вы­слугу лет, по итогам года и др.). Отдельные виды затрат(затраты на подготовку и освоение производства, возмещение износа спе­циальныхинструментов и приспособлений и т.п.), в отношении

' Не подлежатвключению в себестоимость продукции (работ, услуг) упла­ченные штрафы и пени занарушение налогового законодательства, а также за нарушение законодательства поплатежам в пенсионный фонд, фонд социаль­ного и медицинского страхования, вовнебюджетные фонды.

175

которыхнельзя точно установить, к какому калькуляционно­му периоду они относятся, атакже затраты сезонных отраслей промышленности включаются в затраты напроизводство в смет-но-норматизованном порядке, определяемом в отраслевых ме­тодическихрекомендациях по планированию, учету и кальку­лированию себестоимости продукции(работ, услуг).

Непроизводительные затраты отражаются в учете втом отчет­ном месяце, в котором они выявлены.

Затраты, произведенные предприятием в иностраннойвалю­те и подлежащие включению в себестоимость продукции (ра­бот, услуг),отражаются в валюте, действующей на территории РФ, в суммах, определяемых путемпересчета иностранной ва­люты по курсу Центрального банка РФ, действующему надату совершения операций.

10.2. Аудит калькулирования себестоимости продукции(работ, услуг)

Расходы, связанные с производством и реализациейпродук­ции (работ, услуг), при планировании, учете и калькулированиисебестоимости группируются по следующим статьям затрат:

а) сырье и материалы;

б) возвратные отходы (вычитаются);

в) покупные изделия, полуфабрикаты и услугипроизводст­венного характера сторонних предприятий и организаций;

г) топливо и энергия на технологические цели;

д) заработная плата производственных рабочих;

е) отчисления на социальные нужды;

ж) расходы на подготовку и освоение производства;

з) общепроизводственные расходы;

и) общехозяйственные расходы;

к) потери от брака;

л) прочие производственные расходы;

м) коммерческие расходы.

Итог первых статей образует производственнуюсебестоимость продукции, а итог всех статей — полную себестоимость продук­ции.

Министерства (ведомства) могут вносить измененияв приве­денную типовую номенклатуру статей затрат на производство с

176

учетомособенностей в технике, технологии и организации про­изводства.

Исчисление себестоимости единицы отдельных видовпродук­ции (работ) и всей товарной продукции называется калькуля­цией.

Различают плановую, сметную, нормативную иотчетную каль­куляции.

Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции иливыполненных работ на плановый период (год, квартал). Составляют их исходя изпрогрессивных норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда,использова­ния оборудования и норм расходов по организации обслужива­нияпроизводства. Разновидностью плановых являются сметные калькуляции, которыесоставляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов сзаказчиками и других целей.

Нормативные калькуляции составляются на основе действую­щих на началомесяца норм расхода сырья, материалов и других затрат (текущих норм затрат);текущие нормы затрат соответст­вуют производственным возможностям предприятияна данном этапе его работы. Текущие нормы затрат в начале года, как пра­вило,выше средних норм затрат, заложенных в плановую каль­куляцию, а в конце года —наоборот, ниже.

Отчетные или фактические калькуляции составляются по дан­ным бухгалтерского учетафактических затрат на производство продукции (работ) и отражают фактическуюсебестоимость про­изведенной продукции или выполненных работ. В фактическуюсебестоимость продукции включаются и неплановые непроиз­водительные расходы.

Калькулирование себестоимости продукцииосуществляется различными методами. Выбор метода калькулирования себесто­имостипродукции (работ) определяется типом производства, его сложностью, наличиемнезавершенного строительства, длитель­ностью производственного цикла,номенклатурой вырабатывае­мой продукции.

На предприятиях промышленности применяют нормативный,позаказный, попередельный и попроцессный (простой) методы учета затрат икалькулирования фактической себестоимости продукции.

При проверкенеобходимо установить:

— правильность классификации затрат напроизводство про­дукции (работ). Различают:

— по экономической роли в процессе производства —основ­ные и накладные;

'— по составу —одноэлементные и комплексные;

— по способу включения в себестоимость продукции— пря­мые и косвенные;

— по отношению к объему производства —условно-перемен­ные и условно-постоянные;

— по периодичности возникновения — текущие иединовре­менные;

— по участию в процессе производства —производственные и коммерческие;

— по эффективности — производительные инепроизводи­тельные;

— правильность учета затрат на производство продукциипо статьям калькуляции. Перечень статей затрат (калькуляции), их состав иметоды распределения по видам продукции (работ, ус­луг) определяютсяотраслевыми методическими рекомендация­ми по вопросам планирования, учета икалькулирования себе­стоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера иструктуры производства (независимо от формы собственности предприятия);

— правильность учета и списания (распределения):

а) материальных затрат;

б) затрат на оплату труда, резерва на отпуска,отчислений ор­ганам социального страхования;

в) расходов на подготовку и освоение производства;

г) расходов по обслуживанию производства и управлению;

д) непроизводительных расходов;

е) общепроизводственных и общехозяйственных расходов;

ж) потерь от брака;

з) потерь от простоев;

и) незавершенного производства;

к) затрат на производство и калькулированиесебестоимости работ и услуг вспомогательных производств;

л) резервов предстоящих расходов и платежей,расходов буду­щих периодов;

178

— правильность ведения синтетического и аналитического сводного учетазатрат на производство;

— правильность применения методов учета затрат и кальку­лированиясебестоимости продукции;

— правильность составления бухгалтерских проводок по уче­ту затрат напроизводство;

— соответствие записей аналитического исинтетического учета по балансовым счетам 20 «Основное производство», 21 «Полу­фабрикатысобственного производства», 23 «Вспомогательное производство», 25«Общепроизводственные расходы», 26 «Об­щехозяйственные расходы», 28 «Брак впроизводстве», 29 «Об­служивающие производства и хозяйства», 30 «Некапитальныеработы» записям в главной книге и балансе.